关键词：成本核算；其他科室；成本归集；成本分摊
医院财务制度》颁布实施以来，有力地促进了公立医院财务管理的科学性和规范性，特别是对成本管理做了详细诠释和统一规定，是成本管理实践的指南。但是现实情况往往比制度理论丰富、复杂，需要我们在遵循制度的同时有所创新，不能完全拘泥于制度而陷入为核算而核算的误区。
一、问题的提出
成本核算的目的是加强管理、控制成本、提高运营效率。科室成本核算作为医院成本管理体系的重要内容和关键环节，其核算的科学性和准确性不仅影响科室经营状况的分析，还关系到项目成本、病种成本、诊次成本和床日成本的核算[1~4]。目前医院科室成本核算要求在收支配比的基础上，遵循相关性原则采用完全成本法，将所有成本费用分摊计入临床科室中。从临床科室的角度回溯成本核算的流程和分摊的数据，是不是三级成本分摊就能满足相关性和收支配比的要求呢？如果出现不满足相关性和收支配比的情况，又必须遵循制度要求，应怎么处理呢？笔者拟结合成本核算实践，就这类问题进行分析阐述。
二、问题分析与建议
针对医院成本归集和分摊中出现的相关性不强、收支不配比问题，笔者建议可以在临床类科室中设置“其他科室”，将部分收入和不宜分摊成本定向归集，从而进一步体现“谁受益谁承担”原则，更大程度保证成本核算整体的科学性、合理性和准确性。“其他科室”在实践中主要解决以下两类问题。
1.科研科室的成本分摊
这里的科研科室是指医院独立设置主要从事科研工作的实体部门，不包括加挂科研牌子的临床科室。在以前的地方出台（如北京）的成本核算办法中，将科研教学部门单独归为一类，并不向医技和临床类科室分摊成本；而在新制度的成本科室分类中，一般把科研科室归为管理类科室或医辅类科室，在分项逐级分摊中按人员比例将成本向医技类科室和临床类科室分摊。笔者认为这样核算欠妥，反而是以前的核算处理方法有可取之处。因为科研科室尽管可能为其他科室提供支持，但这种支持主要是科研方面，与医技类科室和临床类科室并没有医疗业务直接受益关系，与当期的医疗收入不直接相关，因此将科研科室的成本按人员比例向所有医技类科室和临床类科室分摊不合适。建议在第二次分摊时，将科研科室的成本直接归集到“其他科室”，这样与新制度的成本科室类别保持一致，也更好体现相关性，即普通临床类科室不承担科研科室的成本。
2.医技部门的开单收入及相应的成本
随着医学技术理论的分化和整合，部分医技类科室不仅执行临床服务类科室开具的处方，其自身也有门诊，也能独立开具处方，但尚未独立成为临床科室，仍为医技部门的一部分。这就给成本核算带来了新的问题：成本核算要求医技类科室成本按开单执行的收入比例最终向临床类科室分摊，医技类科室不能按其开具处方自身执行的比例承担自身成本，不然就陷入成本分摊的“死循环”。如果分摊系数不考虑医技类科室自身开单执行的部分，那么分摊至临床科室的成本要相对偏大。同时其开单收入也归集至某个临床科室，这样才能使成本报表中临床科室的开单收入合计等于医院总医疗收入。建议将医技部门的开单收入归到“其他科室”，同时逐级分摊，“其他科室”按医技部门开单收入对应的就诊人次和收入比例承担医技类科室分摊的成本。这样保持了临床科室成本的相关性和准确性，进一步体现权责发生制原则。
三、体会
在科室成本核算的过程中，应遵循财务会计制度进行相关设计，但不能完全拘泥于制度。应充分结合各医院的实际情况，不断反思、不断改进，在方法可行、数据可及的前提下，力求核算流程的科学性和核算结果的准确性，从而为医院的科学发展提供数据支持和建议[5]。
综合实践及以上分析，笔者认为在现行医院管理模式下，通过设置“其他科室”可以有效解决成本核算中出现的一些问题；但从长远角度出发，还应在理论上继续探索，在实践中不断改进，从根本上加强精细化管理，不断细化核算单元，提高信息化水平，推动医院成本核算工作不断前进。
作者:薛林南 线春艳 陈颖 李春 单位:北京大学第三医院
参考文献：
[1]郭文博,张岚.科室全成本核算下公立医院责任成本体系研究[J].中国医院管理,2014，34（8）：44-46.
[2]官蕾，苏莉民.公立医院成本核算与绩效考核探讨[J].卫生经济研究,2014，（2）：46-47.
[3]田明祥，陶爱林.新医院会计制度下医院成本核算体系的构建[J].卫生经济研究,2013，（12）：53-55.
现代物流模式传入我国的时间并不长，在近几年我国物流理论界与实务界对于现代物流管理工作愈发重视，从当前我国现代企业的物流成本核算现状中能够看出存在的诸多问题与不完善的地方。
1.企业物流成本核算标准的可操作性较差
自从二十世纪八十年代中后期后，我国从日本引进了现代物流模式，一直到2006年9月才真正出台了我国标准《企业物流成本构成与计算》，文本上规定了企业物流成本的范围、内涵与成本核算的过程。但是这种标准一般为原则性的规定，而实际规定少，并且现代企业的物流成本实际核算的范围较广，所需要从原来的会计信息数据中分离出来物流的成本信息数据，并且归属到不同的物流资源成本核算对象中，核算过程相对复杂，可操作性较差。
2.企业物流成本核算内容不完善
曾经西泽修教授提出了著名的物流成本理论----冰山理论，这个理论认为，我们平时所使用的原来的会计成本核算模式过程中，通常只会去计算与列出对外支付的费用，例如运输费用与储存费用，人们会认为这些就是企业物流成本费用使用的全部，然而实际上这只是占到企业物流费用中较少的一部分，所谓的冰山一角也不过如此。物流企业的成本费用多数通常与其他费用混合在一起，例如日常的管理费用与销售费用。我们如果不能对这部分的成本费用进行单独计算，就不能计算所有的物流成本费用。并且我们需要注意到，所谓的冰山一角呈现的现象是有自身的必然性的，从企业的原材料采购，直到内部的存储、运输等过程，再到商品的销售，企业所涉及到的物流环节范围较广，成本费用核算要求十分细致，在每个方面的细节都能够导致企业物流成本费用核算结果的巨大差距。
3.企业物流成本核算方法较为混乱
我国现代物流企业受到传统思想观念影响，因此部分企业难以意识到物流管理与成本核算工作的重要性，在企业中并没有设置自身的物流成本科目，而是将其与“生产成本”、“材料采购”等费用混合起来。这样使得企业物流过程中产生的费用被分裂到各个不相关的部分，而从会计核算工作中需要从不同账目中整理出来，具有工作量大、费时费力等缺点，降低了工作效率。
二、作业成本法在现代物流企业中应用的重要性与可行性分析
在现代专业的物流企业运营是一个包含多环节的系统过程，从接下订单的时候就开始进行一系列的操作环节，我们从每个环节都需要在成本费用上讲求一定量的支撑，才能够降低运营成本，而这就需要企业多客户的运转。所以会涉及到的间接产生的费用分配显得十分复杂，因此选择什么样的分配标准会对企业物流成本费用的精准性有着很大的影响。如果出现分配不当的状况，就会让企业所得到的物流成本数据失真，而直接影响到企业物流成本的管理模式。所以，我们需要运用新时期的有效物流成本核算模式——作业成本法。我们通过实际计算模型，举例说明作业成本法的应用。我们用C来表示出某个物流成本核算对象的总成本，让C1表示为总共的直接成本，而C2表示为总共的间接成本，那么企业的物流服务成本可以表示成为：C=C1+C2。如果假设某个企业提供了P种物流服务，而这一系列的过程一共有q种作业环节，那么企业的物流服务总成本可以表示成为：而其中，i=1,2，p；j=1,2，q在公式中，C表示的是某项服务需要成本核算对象的总成本；Ai表示的是单位物流服务消耗的直接成本；Xi表示的是物流服务的实际数量；Bij表示的是企业物流服务过程中i所消耗的作业j所占j作业总数量的比重；Yj表示的企业作业环节j所消耗的现行资源费用。从上面的原理核算模型中，我们可以看到作业成本法对企业物流中资源等多方面进行整体考虑与分析，特征是将原理公式突出，并且计算简单。但是在成本核算之前需要有着大量的信息数据支持，例如作业环节与资源分配率是如何？作业成本的实际结构是什么样的？成本形态最终是什么样的？这些都会给为我们实际使用带来了不便。因此，这种作业成本模型是从成本形态分析过程与实际生产函数角度考虑出发的，将实际生产函数的结构方式与生产结构环节作用到物流成本模式的建构方面提出的。
三、结语
一、中小企业的管理特点决定其适用简易的成本核算方法
中小型企业一般指资产规模不大、产品的生产工艺和产品结构及所耗原材料大致相同的、管理（含财务人员）较少的企业，组织体系通常利用垂直式管理体系，管理跨度较小。中小型企业因数量众多而在国民经济中起着重要的作用。随着知识经济时代到来，掌握先进技术和管理知识的人员创办新兴的科技企业将呈不断增长趋势，其中将有为数众多的小型企业。中小型企业由于由于受到规模、财力和人力的限制，企业内部牵制制度、稽核制度、计量验收制度、财务清查制度、成本核算制度、财务收支审批制度等基本制度一般不完整，不系统，会计基础工作薄弱，会计信息数据采集不准确。在生产方面具体表现为：1.没有专职的成本核算人员；2.辅助核算部门不独立核算；3.车间划分不明显或虽明显但传递手续不完善，经常失真；4.车间管理人员与行政管理人员不易区分---说到这，是否有人会说，那还能核算准，核算不准核算又有何意义？我也有这要样的疑问，也正是如此才更想通过介绍这样一种简单的方法以期能对中小企业成本核算有一定的促进作用。
中小企业的这些特点决定了他们应对成本核算方法进行简化，使成本核算方法能适应其管理现实的需要；也同时决定了他们多数应使用的是实际成本法，而做不到使用标准成本法或作业成本法。
二、核算方法的选择
无论什么工业企业，无论什么生产类型的产品，也不论管理要求如何，最终都必须按照产品品种算出产品成本。按产品品种计算成本，是产品成本计算最一般、最起码的要求，品种法是最基本的成本计算方法。若有需要或管理上是按订单生产，可使用分批法。
同时因小企业一般不对外筹集资金，（待查措词）不向公共部门报送报表，所执行的也就不是严格意义上的《企业会计制度》或《小企业会计制度》，执行的是参照税法规定的一种四不像的尽量能起到一些避税效果的会计政策。这在本文所要介绍的核算方法上也能体现出来。
三、相关科目设置及核算思路
1.不再分别设置基本生产成本和辅助生产成本两个科目，将其合并为一个生产成本科目，不按产品设明细帐，直接设原材料、工资及福利费、电力（燃料动力）、制造费用等几个二级明细科目对大项费用进行归集。因为一般中小企业经营范围有限，产品的生产工艺和产品结构及所耗原材料大致相同，除了主要原材料能归属到具体产品外，其它项目并不能归属到具体产品，核算到产品没有实际意义。但当所用原料及所产产品区别较大，可以按产品设明细帐；也可不设，而用成本核算表代替，即所谓的以表代帐。
2.因中小企业车间划分不明显或虽明显但传递手续不完善，制造费用科目不按车间设明细帐，直接设机物料、修理费、折旧等几个二级明细科目对车间费用进行归集。同时因中小企业管理人员多参加生产管理，对这种由管理人员参与且发生不会太多、金额不会太大的与生产有关的差旅费、办公费没必要再设制造费用－办公旨同。差旅费什么的二类科目。而是直接记入管理费用。制造费用月底不先进行分配，而是转到生产成本科目后统一分配。
3.原材料范围。在满足需要的前提下，只把产品构成比例较大的几种做为原材料，这样即能减少工作量，又因非主要原材料提前进入了成本，可起到一点避税作用。
4.对车间月末已领未用的原材料，酌情处理：若价值较低，归入当月即可；若价值较高，算入下月（假退料）。
5.废品损失只在管理上做处理，不单独做成本核算。
6.若管理上或生产工艺上非常有必要，设自制半成品科目。否则不设。
7.不设在产品科目。生产成本科目月末余额即为其成本(分配方法见下)。
8.不设低值易耗品科目，直接记入制造费用---机物料或修理费明细科目，同时设备查帐以备管理需要；若需要设，亦采用一次摊销法，入帐同时即进行分配。
9.关于折旧，建议按税法规定的年限计算，可省去纳税调整的辛苦。税法没有明确规定的，再参考财务制度的规定。
10.对于在产品构成中所占比重较小且数量众多的存货建议采用实地盘存制计算每月实际消耗量。
四、日常工作及成本资料的取得
（一）、日常
1、成本计算离不开仓库和车间等单据的传递、归集、整理等，这就需要企业起码有相应的管理制度。如库房管理制度，生产
2、生产过程中的各种记录、生产通知单、领料单、入库单等资料要及时转交会计部门。
3、.日常发生的与生产有关的费用归入生产成本或制造费用科目。
（二）月底
1.计提折旧，结转制造费用科目到生产成本科目。
2.取得原材料库月报表，先比对已入财务帐原材料与库房所报购入数量是否有出入，若有应属发票未到者，要估价入帐。原材料发出采用加权平均法。
3.取得工资相关资料，计提工资及福利费。
4.由生产车间相关部门提供各工序在产品数量及完工程度。五、成本费用分配方法
（一）、原则：
1.分配方法要符合企业自身的生产技术条件，要能体现受益原则。
2.分配标准的选择原则强调所选择的标准与待分配的费用之间有一定联系，并且容易取得。
3.能分清受益对象的直接记入，分不清的按一定标准记入。
（二）、
1、能直接归属到某产品的原材料等大项费用直接归入相应产品。
2、其它成本费用一律采用产值比例法分配，即按各产品的产值占总产值的比例进行分配，在产品按约当产量计算产值参与分配。
六、个人对此法的评价
1.核算基本准确，能满足成本分析的需要，但不够精确。
2.产品约当产量估计不够准确，这也是成本核算中的通病，没法。
3.产值比例法未见哪本会计著作上有记载，感觉没有理论依据，适用范围也不太广，主要适用于已做过详细成本核算、产品的生产工艺和产品结构及所耗原材料大致相同的企业。不过我认为其有一定的科学性，虽然其同工时比例法、工资比例法、材料比例法原理不一样，效果却相近。
七、应注意的几个问题
1.正常性停工与非正常停工
2.委托加工问题（互相多重委托）
3.生产研发耗用问题
4.试生产阶段无产品产出耗用问题
八、成本核算的几个相关问题
1、成本会计最核心的是了解企业的生产流程和各个关键的作业，了解车间最新的生产情况，月底通过编制成本核算报表将财务与业务结合，及时地分析每个月的成本波动，坐在办公室每天进行核算去没有什么实际意义。
2、成本核算不只是财务部门、财务人员的事情，而是全部门、全员共同的事情。一是成本核算需要生产车间、技术部门、采购部门等多部门的配合；二是计算出的成本是否合理，不但需要财务部门的自我评价和时间的验证，还需要生产、技术等部门的评价，让生产等部门对自己计算出的结果做个论证等，是有必要的。有时仅靠财务部门自己检查有时难以发现问题的。（注意：实际中，财务部门和其它部门检查的角度或指标多有不同，这好许是易产生差异的原因）
1.农牧民大多没有记账的习惯，难以获取动态数据资料
由于长久以来农牧民都习惯于凭借经验来进行生产经营管理，满足于掌握大概的收支情况的状态，很难碰到有记账习惯的农牧户。所以对于一些有关生产经营的动态数据，比如近几年的收支变化等，无法提供详细、具体的数据资料，导致在分析过程中难以对样本户的具体生产经营情况进行较长时段的动态的分析，职能采取跟踪调查的方法，而这又会受到科研经费、时间、调查条件等方面的限制。
2.牧民采取不同品种、大小羊只混放、混养的形式
根据调查结果，牧民在绵羊生产过程中，一般不会对不同品种进行分别管理，在饲喂时也不会根据羊只的大小来确定饲料量，习惯用平均法来决定饲料量。所以成本核算只能以实际发生的费用来进行总的评价，无法进行更进一步的详细核算。
3.核算理论依据不充分，一些费用的处理需要靠经验或推测来处理
在绵羊生产成本核算过程中，一般都是运用畜牧业生产成本核算方法，以现有核算理论为指导，对样本户实际发生的费用按理论成本费用项目进行归类，再进行核算。但随着新疆绵羊生产模式和生产手段的多样化，现有理论已不能完全适应现行生产方式。在实际核算过程中，对一些费用的确定及归类方面，因没有直接的理论依据，只好凭借样本户的经验，采用推测的办法来处理。如在新疆牧区条件允许的地方摩托车已经替代了乘骑马，牧民大多都是骑着摩托车放牧，这意味着放牧环节会发生燃料费用、修理费用、租用费用等，而这部分费用在绵羊生产成本中的比重是逐渐加大的趋势。同时，牧民拥有摩托车后在生活、生产环节都会使用，引发出了如何划分用于生产部分的费用的问题，即用摩托车放牧时的燃料费用标准的确定问题。目前只能以样本户对日常摩托车放牧时的耗油量的经验判断作为标准来进行核算。此外，还存在雇用人员同时从事两项以上的不相关生产活动时，对绵羊生产劳动投入部分的确定问题，即工资费用的确定问题，目前也只能以牧民提供的信息自行划定标准来进行分别核算等。
二、解决途径
1.引导农牧民转变思想，提高对调研活动的认识
利用多种宣传手段，引导农牧民正确认识和看待调研活动。提高广大农牧民的分辨能力，使其能够了解和判断政府有关部门的检查行为与各高校师生及不同科研机构的科研人员的调研行为的区别，认识到进行基层调研的必要性和对其的益处。端正农牧民对调研的态度，以提高农牧民和调研人员的相互信任程度，改变农牧民迫于政府部门和有关人员的安排而被动接受调查的现状，使其能够做到积极主动地配合各类调研活动，以保障各项调研工作的顺利进行。可以考虑借鉴国外的做法，将配合调研行为作为生产经营者的社会义务制度化、法律化。
2.帮助农牧民养成记账习惯，提高调研效率和成果转换率
针对被调查的农牧民无法提供具体数据资料和动态数据资料的问题，需要政府有关部门借鉴国内外的经验，采取一定的方法和措施。如通过宣传使农牧民认识到记账的必要性及意义、系统地教授具体的记账方法、安排有关人员进行记账行为指导、建立相关制度等方法，形成每一农牧户都有自己的生产经营账本的局面。鉴于现阶段新一代农牧民的文化水平和整体素质均有所提高的实事，本研究认为这个方案是可行的。如若实现，既便于农牧民具体了解自己的生产经营状况、提高目标利益的实现程度，又能保证政府部门和科研人员顺利获取有关农牧民生产经营活动的真实、具体的数据资料，并能够以此为依据客观、全面地反映不同阶段农牧民的生产经营活动状况。
3.提高农牧民的生产管理水平
虽然说农牧民的生产经营方式在发生转变，生产经营的科技含量在逐步提高，但新疆相当一部分农牧民因受生产环境条件和自身因素的约束，在生产管理的一些方面仍在沿用传统的管理方式，需要通过加强培训和现场指导等手段，改变农牧民在绵羊生产过程中的粗放经营现状，帮助和指导农牧民提高生产经营管理水平，实现集约化生产，实现对不同品种绵羊和不同阶段绵羊的分别管理，采用科学的饲养方法和饲养技术，以实现提高绵羊生产质量、节约生产成本、不断提高绵羊生产效益和经济效益的目标。
4.进一步完善绵羊生产成本核算理论
【关键词】医院成本核算管理
医院成本核算与管理实际上是卫生经济学的理论和方法在医院管理中的实际应用。加强医院成本核算与管理,是社会主义市场经济的根本要求。财政部、卫生部按照《中共中央、国务院关于卫生区域性与发展的决定》中明确的医疗机构性质,根据《事业单位财务规则》和《事业音准会计制度》,结合医院的特点,于1998年11月颁布了《医院财务制度》和《医院会计》,新制度明确了医院实行:“核定收支,定额或定项补助,超支不补,结余留用的预算管理办法”,新的《医院财务制度》明确医院实行成本核算。随着医药卫生体制改革的深入,加强医院经济管理已成为当务之急。
1医院成本核算与管理现状
医疗卫生事业在改革开放以来,由于医院注重经济管理,得到了长足发展,初步解决了住院难、看病难、手术难三大问题,医院的办院条件也得到改善。但同时也出现了一些新情况和新问题,由于医院成本意识淡薄,成本管理弱化,卫生资源利用效率不高,加之材料物资价格的上涨,物耗升高,一些医院为了经济效益,出现了多收费,乱收费、多开药等不良行为,使社会医药费用负担过重,超出了国家、单位和个人的承受能力。目前,我国医院成本核算与管理的现状可以综合归纳如下:①医疗服务低成本收费,国家补偿不足,其他补偿渠道不畅,医院等靠要思想严重。②医院管理者和职工受传统的计划经济思想影响,对医院加强成本管理的主要意义认识不足,没有充分认识市场经济体制下加强成本管理的重要性,医院成本费用意识淡薄,卫生资源不足和利用效率不高,浪费情况严重。③医院经济核算责任制与成本管理不能有效结合,成本核算不实,信息失真,医院潜亏严重。④重复购置大中型医疗设备,设备购置不考虑成本效率,致使卫生资源利用率较低,使医院成本加大。⑤医院自有资金不足,补偿不到位,依赖负债经营,集资、借贷负担的利息支出增加,加大成本费用。⑥医院私收费、私卖药,收取回扣等待业不正之风及财务管理不善,使医院收入流失,造成成本费用增加。⑦院长负责制不够完善,短期行为严重,只负盈,不负亏,只注重经济收入和医疗质量考核而忽视成本考核。⑧医院业务量下降,人员膨胀,人浮于事,医务人员有效工作时间减少,人员经营支出连年攀升,奖金居高不下,导致人员费用支出增加,医院成本加大。⑨先进的科技在医疗中的广泛运用,一次性用品材料的普遍使用,以及大量进口药品及新特药品,以及新技术新设备在医院临床的使用,使医疗服务成本费用增加。住院条件、就诊条件、医院环境美化等使医疗服务成本增加。因此,只有深化医院改革,加强成本的核算与管理,找出成本管理的关键点,才是提高医疗效益的关键。
2医院成本管理的必然性及意义
2.1医院开展成本核算和加强成本管理是医疗场发展的必然规律
随着我国医疗市场的开放,民营、合资、外资等不同形式的医疗机构准入医疗市场,现有的医疗机构倍受冲击。谁不降低运行成本,谁必将被市场淘汰。有文章指出政府对医院投入不足,是医院运行困难的原因,同时据卫生部卫生经济研究所调查结果表明,同级医院阑尾炎手术的医疗成本相差数倍。因此,医疗市场引进竞争机制,加强成本核算和管理,优胜劣汰势在必行。只有加强成本核算,才能区分是政府投入不足造成的政策性亏损还是医院管理不善造成的经营性亏损,使医院真正走上健康发展之路。
2.1.1控制和审核费用支出,提供经营决策依据。医院开展医疗活动,必须消耗人力、物力、财力,医疗成本支出是否合理,对医院的管理和发展有着重要的影响。通过成本核算,加强审核力度,规范支出管理,降低成本费用。在安排支出时,能够保证重点,尤其是要使直接费用与间接费用支出保持合理比例,使医院的支出趋于科学化、合理化,减少资源浪费。并可根据全面成本核算,进行经济效益分析,使决策者了解到通过成本核算所产生的经济效益,从而做出正确的经营决策。
2.1.2有效地降低医疗费用,促进医院优质高效低耗。医疗收费问题已成为社会关注的焦点,而医疗经济效益与医疗费用挂钩,实行成本核算,可以促使核算单位降低医疗服务成本,减轻患者的经济负担,取得良好的社会效益和经济效益。在市场经济条件下,医院只有提高质量和效益才能更具有竞争力。病人对医疗质量的评价是以自身的满意程度来衡量的,这种满意不仅仅是要求诊断快、疗效好,还要环境美和耗费少,合理地耗费已逐渐成为衡量医院质量的要素之一。医疗收费由政府统一定价,因此医院提高效益的重点只能是减少浪费,降低消耗和提高工作效率,避免人员和仪器设备闲置。
2.2医院成本核算的意义
加强成本管理实行成本核算,有利于促进医院运行机制改革,增强干部职工成本费用意识,调动广大职工的积极性和主动性,树立服务意识,进一步挖掘内部潜力,节省费用支出,有效利用人力、物力、财力等资源;有利于建立和完善医院内部管理制度,促进医院管理科学化,由外延规模型向内涵质量型转变,由粗放经营管理向集约经营管理转变;有利于健全和完善物质激励机制,体现按劳分配、效率优先的原则,为利用经济手段考核工作质量,实行经济奖惩,进行分配制度改革奠定良好基础;有利于正确处理国家、医院、个人及积累与消费的关系;有利于医疗服务成本的测算;有利于健全和完善医院补偿机制,拓宽医院筹资渠道;有利于开展项目成本、诊次成本、床日成本、单病种成本的核算。加强成本管理,实行成本核算,可以有效地促使医院以较少的成本投入,取得较好的医疗服务效果,达到社会效益和经济效益的最佳结合,走优质、高效、低耗的可持续发展之路。
3如何切实做好医院成本核算工作
医院作为独立经济实体进行成本核算,其开展成本核算的方法归纳总结如下:
3.1先行调研,制定政策
成本核算是一项涉及全院职工切自利益,政策性强,难度大的工作。为了能够使其有序地进行,必须进行大量的前期调研工作,包括学习其他医疗单位的先进经验、广泛征求各部门和广大职工的意见等。在此基础上,由职能部门参考相关政策,结合医院实际情况,制定政策,并经院党政联席会议和职代会讨论通过,确定院院、科两级成本核算的试行办法。
3.2领导重视,统筹安排
从此项工作一开始,我们就成立了院成本核算领导小组,院长亲自负责,加强对此项工作的领导,统筹安排有关的工作,协调解决运行过程中出现的问题。同时要求各有关科室和部门将其作为一项重要工作认真做好。实践证明,没有院领导的高度重视,没有全院的统筹安排,要想克服各种难以想象的困难,做好此项工作几乎是不可能的。
3.3广泛宣传,强化培训
做好成本核算工作,单靠领导的重视是不够的,还必须有全体干部职工的广泛参与。因此,我们一方面在全院范围内广泛宣传成本核算的重要意义和有关知识;另一方面分批对全院中层干部和科室核算员进行强化培训,使其掌握成本核算方法,为实行成本核算打下坚实的群众基础和技术准备工作。
3.4统一规划,分步实施
成本核算涉及面广、工作量大、技术要求高,稍有不慎就会前功尽弃。因此,实行成本核算时,应当从长远发展的角度出发,制定统一的长远全盘规划和具体的实施计划,分步骤实施,切忌急于求成。我们的做法是先在临床科室实行,取得经验后再在医技及其他科室和部门推开,结果表明这一做法是稳妥可行的。
3.5针对问题,不断改进
医院实行成本核算尚无统一的标准和方法,各家医院一般都是根据自己医院的实际情况,按照《医院财务制度》和《医院会计制度》的要求来实施。因此,在实施的过程中出现一些问题在所难免,关键是要及时发现和解决这些问题,使成本核算不断完善和合理。我院在成本核算的前期运作过程中,由于在科室结余的提成和管理费用的分摊上考虑不够全面,对科室和职工的利益考虑欠周,影响了科室和职工的积极性。后期通过对成本核算方案进行不断的整改,目前取得了较好的效果。
综上所述,成本核算在医院经济管理中的作用是肯定的。但是,成本核算还没有全方位、多层次的展开。目前多数医院将核算重点放在大型医疗设备、药品和科室核算上,虽在短期内增加了收入,但也带来一些负面效应,如很多医院的成本核算停留在计算科室的收支上,院科两级核算多是“一切向钱看”,导致临床医生过多关心他们的经济收入,而忽略了医疗技术水平和服务质量的提高,人民群众“看病难,看病贵”的问题始终得不到切实解决。导致这种状况的原因有三:一是医院管理层对成本管理作用认识不够,成本意识不强,也从一个侧面反映了医院整体管理水平不高;二是单纯讲求经济效益,将成本核算引入歧途;三是我国尚未建立更高层次的医院成本会计制度和医疗服务成本核算体系。建议有条件的医院可以用变动成本法进行医疗项目和病种成本核算,分析它与以往核算结果的异同,不断摸索经验,不断提高成本管理水平,并进一步加强医院内部管理、健全财务审计制度,提高医疗服务水平,才能在未来竞争中立于不败之地。
参考文献
[1]周文贞,秦永芳,陈英.医院成本核算.北京:中国经济出版社,2001,12.
[2]邢斌.医院成本核算在医院经济管理中的实践和作用.中国卫生事业管理,2001,17(4).
1.1错误定位
每每听到成本核算，可能第一个想到的就是利益是多少。其实，营林产业的目的并不是利益，而是公益。随着社会的快速发展，环境也在不断的恶化，面对这样的情况人们当然不能坐以待毙，所以通过营林产业来改变现状。但是很多人却把这个当成了一个商机，一个赚钱的手段。所以在核算方面中更多注意到的是利益，这样就会导致使用错误的核算方式。这样一来，可能不但没有改善环境还可能会导致更恶劣的情况。所以，一定要改变人们的观念，对营林产业正确定位，这样才能够提高环境质量，发挥营林产业的作用。
1.2营林的账目
对于一个产业的成本核算，少不了计算，更少不了账目。很多时候，成本核算上的问题，不仅仅是计算方式上的问题，还因为账目的不准确。所以想要解决营林产业成本核算问题的根本，就是应该要进行记账，然后在后期核对账目，计算成本的时候才能够有保障。
1.3不合理的核算方式
随着营林产业的发展壮大，营林成本的核算上也需要与时俱进，不断完善。其实，营林成本的核算方法是影响营林成本的关键。在核算的时候由于计算方法的不同，在结果上会有很大的差异。营林产业主要是一项以公益为主的事业，虽然目的并不是盈利，但是不精准的计算也会对营林的发展造成很大的影响。
2解决营林问题的对策
2.1正确定位
因为对于营林产业的错误定位，以为它是一个以营利为目的的事业而导致了很多不必要的损失，所以应该对营林产业进行重新正确的定位。首先要丢弃掉以营利为目的的错位观念，将保护环境，让家园绿色化的正确观念传播出去，让大家明白营林产业实际上是一个公益事业。与此同时，也要转移营林工作人员的工作重点，营林产业既然是公益事业，那么在财务上就不能像其他企业一样。营林产业财务部的工作不应该仅仅是计算盈利的多少，还应该将各项开支公之于众，让相关部门进项讨论，看看是否有些不必要的开支。这样一来就可以节省一些资金，而多出来的就可以用到营林的发展和壮大上。除此之外，在营林产业中还应该注意宣传营林产业的公益性，也能让更多的人了解到甚至是加入进来，更重要的是这样子能够让营林产业的工人认识到这项工作的意义。只有这样才能让营林产业的工作人员彻底的摒弃曾经的营利观念，正确定位营林产业。为了营林产业的成本的核算的准确性，还应该加大对于营林产业财务部的重视，让他们明白他们做的是有益于全世界人民的事情，所以在工作中应该要更谨慎，避免犯原则性错误，也避免因为粗心大意而带来的不必要的麻烦。同时还要改变传统的包干方式,实行按实际工作量和费用编制成本计划,这样一来能够增加营林产业的收益。虽然营林产业是一项公益事业，其主要目的不是利益，但是并不代表不需要盈利，不盈利却还亏损的情况可不是营林要的。面对这项需要长期坚持的公益事业，相信在正确的定位后，人们对其的态度也会发生改变，这样一来我国的绿色事业就会越来越昌盛，同样环境也会越来越好。
2.2营林产业的账目建立
面对现在营林产业中账目核算不合理的现象，应该将产业中所有的资金的去向进行管理和记录。传统方法中多是财务部将成本和收益进行计算然后公开，可是这样一来，大家就只知道最终结果，而不知道细节就很难能够解决问题。所以，想要从根本上治愈，应该先检查一下账目的明细。财务部应该将每一项开支，不论大小，都记录下来并做成文件，然后在最终进行营林产业核算的时候，经过正确核算的方法，看是否还会有问题。其实，这样的方法还能够避免经济问题，在账目出现问题时还能够有所依据。同时，传统的营林产业在核算成本的时候，核算周期较长，随着时间的推移，数据的丢失或者是市场的改变都会导致核算的不准确。现在营林实行按年度、林种、小班分户计算成本,澄清历年营林成果的成本，这样子可以避免在年终核算营林产业成本时出现大的纰漏。而且在短时间内就对成本进行一次清算，有利于及时发现问题，及时解决问题，避免问题在循环中变大。营林产业的成本核算问题，不仅仅是关乎营林产业的利益，与营林产业的发展也是息息相关的。所以，为了营林产业的发展，也为了保护人类赖以生存的家园，对于营林产业的账目应该实行透明化，这样还能够更好地解决账目中出现的问题，有利于营林产业核算的精确度。
2.3成本核算的模式
成本核算的关键是合算的方式，不同的计算方式对于结果的影响是很大的，首先在核算之前应该确定核算对象。现在实行按年度二林种、小班分户计算成本,所以可以以小班为一个核算对象。接下来要确定营林生产周期，确定之后才能够确定核算对象的成本核算期，同时还需要确定核算的计量单位!其实不同的核算对象，合算的周期和计量单位都会有所差别，因此面对不同的核算对象要有所变通。不合适的核算方法会导致计算误差，致使经济方面出现问题，甚至会影响营林产业的发展。除了要有合适的计算方式，还应该要完善核算制度。譬如，很多时候在进行营林成本核算时，都没有把营林投资借款利息支出列入营林成本核算，这样一来就会降低营林成本核算的准确度。除此之外，由于营林产业的预算方式的不合适导致无法核算出准确的成本，所以在完善核算制度的时候还应该对于预算进行规定。在核算的时候，还应该要确定核算成本的项目。例如森林植保设施是合算的项目之一，但是其他的设施却不是。因此在核算的时候要避免将错误的项目带到核算中，如果核算的项目都不正确，那么不论是什么样的核算方式，多么完善的核算制度都没有效果吧。营林成本的核算对于营林产业的发展具有重要的意义，尽管营林产业受到很多人的支持和喜爱，但是不断亏损对于营林产业的发展而言也是一个巨大的忧患。因此，要坚持正确的核算方式和完善的制度，将营林产业发展下去。
3结束语
医院虽然是服务性的机构，但是为了维系自身生存发展，因此各类治疗费用都需要病人来承担，我国在过去几十年间一度出现群众看病难的问题，实际上便是因为医疗费用的增加，导致了病患消费能力不足的情况。而通过病种成本核算，不仅可以直观地预测治疗所需费用，同时还帮助制定了科学化的治疗方案，降低医院成本进而减少治疗花销，减少了病人的心理负担和经济负担。
2病种成本核算的步骤
2.1科室成本核算
科室是基于病种细化职能而设立的医院内部部门，诸如门诊科室、住院科室、化验科、药房等，无论何种病症其治疗过程都需要多个科室的配合。医院要想实现经济核算，提高自身经营管理能力就必须将科室核算与医院改革相结合，特别是单病种的核算必须以科室核算数据为基础参考。主要包括：科室直接成本、间接成本等。由于病种的不同，治疗过程和主要负责的科室也不同，因此需要适用不同科室的数据完成对不同病种成本的核算工作。
2.2医疗服务项目成本核算
医疗服务项目虽然种类多、构成复杂且计算困难，但却是医疗成本中最为细致具体的核算内容。医疗服务项目成本核算是以医疗服务项目作为成本核算对象，分开实现费用的预算、核算、归集和分配，对医疗费用造成直接的影响，例如医院服务定价、效益评估等多以此为直接参考。虽然它不能直接反映出单一病种的成本，但是通过一系列的整合和分析就基本可以得出某病种治疗所需成本。
2.3病种成本核算
以上述两种成本核算为基础，实施病种成本核算，所得出的结论更加客观真实可靠。通过不同的核算方法，可以对单一病种的收费进行规范和评价。核算内容包括：病房成本、检查化验成本、手术成本、药品成本、卫生材料成本、护理成本等。以病种为对象，实现了费用的有效归集和分配使用，便于制定出合理的治疗方案和费用标准，同时建立起标准成本、历史成本、平均指标等一系列内容，以对各种不同病情的治疗工作提供保障。
3病种成本核算方法
3.1标准成本核算法
通过针对性地“病种诊疗技术与费用方案”并投入实施，使医院治疗过程更加规范化标准化。其中，关于诊疗过程中所需要的手术等级、麻醉事项、护理类型、住院安排、药剂用量用法、检查化验项目等都需要严格注明和制定。该核算方法的特点是具备鲜明的要素标准，能够实现病历的小样本操作（调查、对比、分析、研究），有效地节省了大样本病历的消耗。
3.2历史成本核算法
以大样本病历回顾调查为基础，调查所得资料作为基础资料，进而开展项目归集和成本核算工作。与此同时，非项目科室成本（科室间接成本）按照一定的比例进行分摊，然后进行归集，形成最终的病种成本。以回顾调查所获得的数据为参考进行历史比对，查看两者之间的差异，并记录和分析比对结果，作为下一阶段工作设计的原始素材。
3.3企业成本核算法
即借鉴企业成本核算和管理的相关方法，对医院病种成本进行核算和控制。基本思路是以预算控制的办法，对每天病人所需要的诊疗项目进行规范，在此基础之上进行整合并核算成本，它是建立在既定项目和数额之上的成本核算，因而具有较强的精准性。此外，此成本核算还需更加客观，例如药品、卫生材料成本的核算，不仅要考虑到医院内部的消耗或收益问题，还应当随时与市场价格进行比对实现成本的动态核算。此外还要考虑医院的核心竞争力，在规范医疗项目的同时还要做好市场调查和医院自身竞争力的评估。
3.4项目叠加核算法
以医院项目成本核算为基础，实施医疗项目叠加法，将病种成本科学地看作是各种项目收费的集合体，经过细算后注意叠加得出病种成本。这种病种核算方法尤为简便，可以针对当前医院项目预付费的实际情况，有效地核算出病种成本。基本思路为：病种成本=医疗项目成本+药品成本+单独收费材料成本。
3.5CBR预测法
以临床路径为基础，对病种成本进行预测。首先是要建立一个较为齐全的病种成本数据库，根据核算对象病种在数据库中的相关信息进行比对，进而预测成本值。由于每个类型的病种都具有一定的共性和差异性，因此预测虽然能够较为科学地判断出一个数值，但是在实际诊疗过程中可能因为随时突发的情况而产生实际成本与预测成本不一致。
4病种成本核算难点
4.1核算工作难开展
①由于医院所适用的成本核算模式相对滞后，而传统的核算模式在医院中已经根深蒂固，要想在短时间内实现完全性地改革和创新必定存在较大阻碍，病种成本核算的推广仍需要进一步落实。
②新型成本核算模式的运用，要求相关科室部门在完成自身部门成本核算的基础上还要进行下一步的成本计算，无疑加大了工作量，对于原本工作就十分繁重的医院而言，实施难度较大。
③由于病种成本核算的经验不足，可能导致前期核算结果失真等一系列问题的产生，容易引发工作人员的质疑，是否继续开展该工作，将会成为一个考验医院的难题。
4.2核算机制不完善
一是管理组织体系的缺失，难以形成较为成熟病种成本的核算管理体制，如核算程序、核算功能、核算效力、评价标准等。财务部门在落实病种成本核算工作的同时，不能够获得配套管理系统的辅助，反而是沿用传统的管理系统因而受到制约，导致工作的联动性和实效性不足，所以影响核算效果。二是在分工方面，未能意识到病种成本核算的重要性，不做精细化地分工，不设置专门的病种成本核算部门，使得各种工作相互交叉，变得紊乱。
4.3监督评价不到位
病种成本核算工作虽然同医院其他成本核算工作具有一定的共性，但是它以单一病种为对象的基点却是与众不同的，因此原有的评价机制不一定适合该工作类型。缺乏能够精准评价病种成本核算的制度和标准，极有可能导致该工作开展的方向和目的不明确，造成其效果的弱化，不能准确有效地核算出病种成本，或是核算的结果运用不当甚至无处运用。此外，对于病种成本核算，应当具备专门的部门责任，即对相关财务人员下达核算任务和配套权限时，必须给予相应的责任，对于工作不当者及时进行处理。
5不同病种核算方法的对比
根据对不同病种核算方法的对比可以得出，病种核算方法虽然多种多样，但是仍旧没有发展出具备各种优势和特点的高效能方法，仍需要进一步完善。
5.1便捷性
从前文可以看出，病种核算方法的目的是为了实现以单一病种为对象，进行“一条线”式的核算和后期控制，以此达到医院成本控制和医院效益提升的目的，它简化了原有的成本核算、部门控制、历史比对等多个环节的工作，但是不同的成本核算方法之间的便捷性也是不同的。例如：历史成本核算法与项目叠加核算法，后者明显具备更加简洁的操作流程，无论是工作速度和工作效果上都较前者更佳。
5.2实效性
以CBR预测法和企业核算法为例，成本预测虽然具有一定的科学性和普遍性，但是由于缺乏足够的前期宏观规划和客观因素的考虑，因此具有较强的局限性，将其核算结果用于医疗过程中必定会滋生一系列的问题。而企业核算法则是集中了“限定”“预测”两个过程，通过限定了项目的基数之后再逐一进行核算，就算是核算结果与实际结果有所偏差，这个差值也会被局限于较小的范围内，因此具有更高的实效性。
6未来发展建议
6.1发展方向的思考
随着社会的发展，医院在治疗技术、设备、药品等方面也在随之变化，而病人人数、病情等也不是固定的，因此只有能够适应环境变化的核算方法才更为可取，所以相较之下项目叠加核算法和标准成本核算法更加具备与时俱进的特点。如何以此为灵感，思考病种成本核算的未来特征，并付诸实施还有待进一步讨论。但可以设想未来病种成本核算应当做出以下几个方面的调整：①核算方法应当进一步简化，可以尝试项目叠加核算法与标准成本核算法的结合，将核算变得更加直观，同时又具备前置规范性；②关于分类数据库的构建，即以病种为单位，实现成本数据的集中分析与存储。
6.2保障机制的构建
需建立起配套的联动保障机制，首先是卫生主管部门，通过加强宣传和推广的形式，使辖区内医院尝试并实施病种成本核算，打开新时期医院成本管理门户；其次医院应当顺势建立其相应的财务制度，划分病种成本核算任务，并做到足够的重视，特别是核算的结果应当充分利用起来，作为减少医疗费用提高医院效益的基本素材；最后是要加强内部人员素质的培养，包括医院领导病种成本意识的提高、财务部门人员职业道德和职业能力的保障、科室人员责任意识和工作能力的培养等，打造能够快速响应病种成本核算以及相应后续工作计划指示的高素质团队。
7结语
