目前，虽然关于精益管理会计的文献不少，但大家对精益管理会计的认识不尽统一。概括起来，精益管理会计（Lean Accounting）有两种不同的理解：一是指如何应用精益概念消除管理会计职能中所有多余活动的集合体；二是指如何修正传统管理会计以促进精益生产方式（Lean Production/Lean Manufacturing）实施的各种活动。
一、精益管理会计产生背景和概述
如前文所述，在精益生产方式下，企业活动围绕价值流展开。完整的价值流要求由一名价值流管理人员进行管理，他要对整个价值流发生的所有环节进行控制，相应的就要求与价值流活动范围一致的所有管理会计活动为之服务。这种管理会计具备以下特征：成本核算的对象按照价值流而不是产品或生产步骤确定，每一个价值流都有独立的利润表，以便价值流管理人员对其负责的价值流实施直接控制，并一旦企业遭遇腐败风险，轻则给股东利益造成损失，重则触犯刑法、身陷囹圄，这样的例子不胜枚举。所以，中国的企业管理者一定要认识到这一问题的严重性，且不可为了一时利益铤而走险。
要化解腐败风险，最主要是要建立健全现代企业治理结构，规范企业运作和流程，加强内部控制建设，使得企业资源和活动在价值流中的作用透明起来。
（二）质量风险
前不久，中国互联网巨头阿里巴巴因为假货控制问题，遭到一些品牌商和消费者的联合，先搁置官司输赢以及由此造成的损失不说，有关其平台商品质量的质疑，直接损害了阿里巴巴的声誉。中国食品领域和房地产领域的质量问题也越来越受到消费者的关注。
中国企业要想在此次转型升级期，顺利平稳转型，必须正视质量风险对企业的危害，必须加强质量管理。
（三）数据泄露风险
数据是21世纪最宝贵的资源，很多企业都拥有海量的数据，这些数据一方面可以为企业带来不少潜在利益，但另一方面对这些数据的储存则面临不少风险。世界范围内，发生数据泄露的新闻不绝如缕。
中国企业在转型过程中，特别是IT企业，必须对数据安全给予足够的重视。在弄清楚主要的风险类别之后，就该考虑如何有效控制各种风险。在所有风险类别中，与战略相关的风险更加重要而富有挑战性。
2008年前后从华尔街开始的席卷全球的金融危机是因为企业采用高风险高收益的战略，但却没有将战略风险控制到位，没有让这些风险变得可见可管理。一些大公司比如BP（英国石油公司），也采用了高风险高收益战略，在墨西哥湾的浅海里面勘探开发石油，但在获得较高回报的同时也忽略了风险控制。
与企业战略相关的风险管理滞后，是管理会计师为企业创造价值、增加价值的机遇，也就是说，管理会计师应该扮演这样的风险发现者和风险管理者的角色，管理好战略风险以及不在企业可完全控制范围内的外部风险等。
一、精益管理会计产生背景
从上个世纪80年代起，以日本汽车工业为代表的制造业实施了一系列不同于传统的生产方式，运用了如JIT(准时生产制)、约束理论方法、6ξ及其他质量管理方法、价值流管理、作业管理法和目标成本法等管理方法，取得了巨大成功。美国管理学家对此现象进行了全面研究，于1990年将其总结提升为一种较完整的生产经营管理理论：精益生产方式。
在精益生产方式下，企业活动围绕价值流展开。价值流是为提品和服务所发生的所有物流活动和信息流活动的总称，这些活动既可能增加价值，也可能不增加价值，甚至可能减少价值。价值流分析的最终目标是消除生产经营过程中的浪费(广义的浪费)，减少流动过程中的停滞时间，降低成本，提高质量。因此，完整的价值流要求由一名价值流管理人员进行管理，他要对整个价值流发生的所有环节进行控制，相应的就要求与价值流活动范围一致的所有管理会计活动为之服务。这种管理会计具备以下特征：成本核算的对象按照价值流而不是产品或生产步骤确定，每一个价值流都有独立的利润表，以便价值流管理人员对其负责的价值流实施直接控制，并作出追求更多盈利和更大增长的决策；制造费用直接计入各个价值流成本中，这样，大多数制造费用就可以归属于特定的价值流成本；简化成本核算工作，使产生成本的活动更容易处于受控状态。传统管理会计难以满足以上特征要求，其采用的以大批量为基础的成本核算方法导致按大批量组织生产，储备大量存货，忽视其中的大量浪费行为，只关心财务业绩而不是经营业绩；其实施的差异分析法只为生产环节服务，忽视了整个价值创造的过程；其在项目评估时只考虑定量数据，忽视了非定量数据的重要性。
二、精益管理会计基本内容
精益管理会计的基本内容就是按照价值流进行成本核算、分析和管理。按照精益生产的观念，产品成本随着产量和产品组合的不同而变化，制造费用以整体形式与价值流发生关系而不与个别产品所耗劳动时间发生关系；某种产品的成本主要取决于它在整个价值流中流动速度的快慢，特别是在价值流中的瓶颈环节流动速度的快慢；成本核算、分析和管理的重点是产品在价值流中的流动速度问题而不是资源使用、个人效率或制造费用分配的问题。因此精益管理会计需要采用的是价值流成本法而不是完全成本法。
(一)成本核算在价值流成本法中，成本核算对象为价值流，即提品和服务的整个物流过程和信息流过程中的所有增加价值活动和不增加价值活动；成本计算期一般为每周(半月或月)；核算内容是整个价值流中的所有耗费，而且所有成本都是直接成本，没有直接成本和间接成本之分，而价值流之外的成本则不包含在其中；成本项目一般包括人工成本、材料成本、生产支持成本、机器设备成本、经营支持成本、设备维护成本、其他价值流成本等。其中，人工成本包括整个价值流中所有人工成本，只要是在价值流中工作的人员，无论是从事产品生产、材料搬运、产品设计，还是进行机器维护、生产计划、营销、会计工作，其人工成本都包含在其中；材料成本通常是计算本周(半月、月)已销价值流中产品的材料成本，而不是处于生产过程的在产品成本；支持成本包括为创造价值流而发生的备件、工具、能源耗用、日常开支等项目的成本。以上成本项目都是直接计入，唯一使用分配计入价值流成本的是对设施使用成本(如建筑物租金、维护成本等，属于其他价值流成本项目)按照其使用面积如平方米进行分配，其目的在于促进价值流团体成员努力降低价值流对空间的使用。在价值流之外的一些活动如会计服务、推进IS014000等的成本费用作为、业务支持活动的成本，并不计入价值流成本中，其目的在于为价值流管理者提供相关的、准确的、易懂的成本信息，以管理和改善所控制的价值流活动。
(二)利润报告由于不必对成本项目进行细分，价值流成本法降低了成本核算的工作量，此时以每一个价值流作为一个成本的归集中心，得出的价值流利润表中的利润就更加真实。每个价值流的当期利润等于本周(半月或月)实际发生的产品收入(按照价值流计算)减去同样按照价值流计算的材料成本、人工成本和其他成本后的余额。核算过程消除了对制造费用分配的复杂过程，简化了核算，也使价值流中_的所有成员更明白其含义。价值流利润表的内容一般包括收入、成本、价值流利润、销售利润率(价值流利润与收入之比)、存货等五个项目。当销售量大于生产量时，价值流中的存货量会降低，利润表则会反映出更高的利润和更低的单位成本，反之则利润下降，单位成本上升。一个部门或企业的利润表就是由部门和企业内所有的价值流利润表构成的组合。将各个价值流的利润相加后再减去管理费用就是本部门或企业的税前利润。
(三)运用成本信息管理价值流通过编制成本信息计分卡可以清楚地反映出价值流的实际情况、差异对比分析情况和未来计划情况，以便根据成本信息对价值流进行管理。成本信息计分卡的内容分为行和列两个方面。行的内容一般包括三个部分，上半部分为价值流情况，包括人均产量、准时交货率、实物周转天数、一次合格率、产品平均成本等指标；中间部分为流动能力情况，包括资金平均周转天数、有效生产率、无效生产率、生产能力利用程度等指标；下半部分为简化的价值流利润情况，包括收入、材料成本、其他相关成本、价值流利润等指标。列的内容也分为三个部分，第一列为上期成本，第二列为本期成本，第三列为未来目标计划。目标计划不是源于凭空想象或其他目标的展开，而是价值流团队成员的持续改进计划。为保证价值流成本法的实施，企业应当按照价值流而不是部门或产品报告成本和利润；应当尽可能不重复地将企业员工的劳动成本按照价值流进行分配；应尽可能将提供共同服务的职能部门的成本按照显著属性划分并直接计入各个价值流中；应当对生产过程进行合理的控制；应当对诸如废次品、返工情况等“失控”状态进行跟踪；应当持续有效地控制存货。
将精益管理会计与传统管理会计进行全面对比，能更全面地理解其基本内容。
三、精益管理会计实施障碍
尽管实施精益管理会计具有诸多好处，但由于其与传统管理会计之间存在诸多冲突，在实施过程中会面临各种障碍。
(一)组织文化障碍传统管理会计相对应的组织文化是命
令式和控制式组织文化，而精益生产方式只能在重视协作的环境中才会有效。在命令式和控制式组织中，管理者是信息的储存者，员工只是按照指令行动而不是思考；会计人员则定期向管理者提供员工的信息以强化这种组织文化。而在精益环境下，创新和持续改进是每一个员工的工作，每个人都要思考，都需要信息，其信息收集为思考服务并按照最能发挥其作用的方向以最快的速度进行传递，而不一定都是向上传递。会计人员是指导价值流中的员工如何有效收集和分析信息的顾问，管理者则是促进者而不是命令人。精益环境要求的是持续改进和对人的尊重，如果在不改变命令式和控制式文化的情况下企图将持续改进观念嵌入组织之中，则只能是一种精益模仿而不是真正的精益。可见，实施精益管理会计首先需要组织文化的转变，否则精益生产方式和精益管理会计的实施都注定会失败。
(二)会计人员角色转换障碍在命令式和控制式组织文化中，高层管理者几乎就是资产组合的管理者，他们基于财务报告分配企业的资源，按照财务报告进行业绩评价。在精益环境中，管理者必须放弃命令者和控制者角色，为价值流中的工作人员提供服务，成为变革活动的推动者。会计人员也要放弃其传递利润报告的角色，转而帮助价值流中的员工构建其所需的信息系统。总之，管理者和会计人员都要放弃领导者角色，融入支持者角色。因此处于这种地位的会计人员与具有同样观念的管理人员的相互依赖就成为了会计人员角色转换的主要障碍。
(三)教育障碍长期以来，会计人员的培养模式都是为公共会计职业人设计的。尽管绝大部分会计人员并不在诸如会计师事务所或会计管理部门之类的公共会计部门工作，但是其所接受的会计教育和公共会计部门对企事业单位的外在影响都强化了会计教育内容的管理职能。而从MBA中选拔管理者的做法也促进了命令式和控制式文化的进一步延续，因为MBA的培养模式也是强调对财务会计数据的使用，并以命令式和控制式的经济模型为基础，这就使得会计人员提供信息的方法和提供的内容在管理层中被普遍认可。
在企业的经营核算中，成本是其经济效益的综合反映，是除了利润指标之外综合程度最高的、对企业生产经营活动最敏感的经济指标。原材料消耗的高低、产量的多少、劳动生产率的高低、质量的好与坏、费用的增减、资金周转的快慢以及企业生产经营规模的大小都直接影响企业的成本。因此，成本水平的高低就成为衡量企业经营管理水平的一个重要的指标。随着世界市场竞争的日益激烈，产品的价格成为各个商家竞争的焦点，因而成本管理就成为各企业管理的核心部分。成本管理是企业管理者在满足客户的前提下，在不断降低和控制成本的过程中所采取的一系列措施和行为。
在经历了第一次生产技术革命之后，科学管理的普遍运用，使得企业管理从单纯的生产管理中脱离出来，成为包含生产管理的庞大体系。到了20世纪70年代，从二战废墟中恢复过来的日本，经过战后三十年的奋斗，以丰田公司为代表的日本企业，通过学习研究欧美国家的先进生产和管理技术，结合日本的国情创立了一套独特的、行之有效的生产管理模式——精益生产方式。
由于20世纪60年代开始各种的经济现实，如石油危机、泡沫经济的破灭等，迫使日本企业管理人员开始将管理的范围从制造现场作更广的延伸，努力寻求事前的控制对象，这种思路发展就形成为一种成本控制方法。
生产作业成本是由丰田汽车公司首推的，在丰田公司1959年的社史中首次出现了“生产作业成本”这一术语，它是这样描述的：“在设计、试产和生产准备等阶段，各相关部门通力合作以达成目标成本，这样就逐渐开始走向所谓‘生产作业成本’的体制”。
由精益生产的起源、发展及其重要的理论思想可以看到精益生产方式下的企业管理的独特思路：从企业的下游——最终用户出发，从产品生命周期的全过程来重新安排企业运作的流程，由最终用户开始倒推至源头，以目标成本为目的对每一个环节进行层层推拉，从而实现整个供应链成本降低，达到目标成本；同时将JIT适时生产系统引入企业，以市场的需求为基础进行企业的生产经营决策，实现零库存、零时生产，很好地适应了现代社会市场环境的变化；精益生产管理中重要的一环——成本管理必须能够满足精益管理的要求，从产品的全生命周期来控制成本的发生，并能适应JIT生产系统对成本核算的要求。生产作业成本和作业成本法从成本控制和成本核算这两个成本管理中的重要方面人手将先进的控制与核算方法引进企业的成本管理，从而使得企业的成本信息能够更好地服务于决策，并能够对企业的成本实施更有效的控制。
现代成本控制论认为，成本控制方式分为三个阶段：事前控制、事中控制和事后控制。所谓事前控制是指在成本计划执行之前，为防止成本计划执行过程中可能出现的偏差而采取的管理行动，它规定了完成成本计划的各项要求、措施和职责。通过对成本计划制定的监控，在成本计划实施之前就能发现和纠正偏差，保证成本计划符合要求。事中控制则是指在经营过程中，直接观察、检查、监督成本活动，有两种控制方法：一是按照事先制定的成本目标进行控制；二是现场的控制，成本管理人员深入生产经营活动，检查目标成本的完成情况和存在的问题，然后与有关的技术、经营人员一道提出解决问题的方案。事后控制是指对成本计划执行过程中所获取的成本信息资料进行归集、整理和分析之后，与最终的目标进行比较，并且以这些成本分析数据为依据，评价和指导未来的成本管理活动。
成本控制要求从时间和空间上对企业发生的各种资源耗费进行事前、事中、事后的监督、调控，发现偏差及时揭示，并采用有效措施纠正不利差异，将实际成本控制在预定的目标成本范围内。运用工程学原理对生产经营过程中发生的各种耗费进行计算，发现其中不增值的作业，找出原因并加以改善，减少任何不增加企业价值的耗费，从而降低成本。
现代成本管理与控制一般包括成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。而目标成本规划则基本上完成了成本预测、成本决策及成本计划这三个方面，在成本控制、成本核算的事中控制以及成本分析和成本考核的事后控制这两阶段的控制则相对较弱，特别是生产作业成本在核算方面仍然沿用传统的成本核算方法的缺陷，使得成本核算无法提供准确的成本信息，从而影响成本分析。有可能因为成本信息的误差导致该降低成本的项目(作业)没有降低；而有些本已达到最佳成本状态的作业却仍在挤压成本。
从产品全生命周期成本的角度出发，以目标成本为核心展开成本管理活动，运用生产作业成本对产品投产前的开发设计实施成本控制；运用作业成本法先进的作业成本计算和作业成本分析对产品成本进行核算及分析，为决策者提供更加准确的成本信息，并对产品生产过程的成本实施控制；最后以基于作业成本法的平衡计分卡作为成本控制实施的考核体系，为成本的持续改善提供准确的信息。
2精益生产方式的理论框架
精益生产方式是一种以最大限度地减少企业所占用的资源和降低企业管理和营运成本为主要目标的生产方式。精益生产方式的理论框架包含“一个目标”、“两大支柱”和“一大基础”。
“一个目标”是低成本、高效率、高质量地进行生产，最大限度地使顾客满意。“两大支柱”是准时化与人员自主化。准时化生产是以市场为导向，在合适的时间生产高质量和合适数量的产品，以“平准化”为前提条件、以市场来拉动生产。所谓拉动生产是以看板管理为手段，采用“取料制”：即后道工序根据“市场”需要进行生产，根据本工序在制品所需要的用量从前道工序领取相同数量的在制品，一个工序一个工序地向前推动，从而形成全过程的拉动控制系统，绝不多生产一件产品。人员自主化是指人员与机械设备的有机配合行为。生产线上一旦产生质量、数量、品种上的问题机械设备就自动停机，并有指示显示，同时任何人发现故障问题都有权立即停止生产线，主动排除故障，解决问题。并且将质量管理溶入生产过程，将质量管理变为每一个员工的自主行为，将一切工作变为有效劳动。“一大基础”是指改善。改善是精益生产的基础，可以说没有改善就没有精益生产。这里的改善是指：①从局部到整体永远存在着改进与提高的余地。在操作方法、质量、生产结构和管理方式上要不断地改进与提高。②消除一切浪费。精益意味着不能提高附加价值的一切工作(包括生产过剩、库存、等待、搬运、加工中的某些活动，多余的动作，不良品的返工等)都是浪费，这些浪费必须经过全员努力不断消除。③连续改善是当今国际上流行的管理思想。它是指以消除浪费和改进提高的思想为依托，对生产与管理中的问题，采用由易到难的原则，不断地改善、巩固、提高的方法，经过不懈的努力，以求长期的积累，获得显著效果。
3改善——精益生产方式下的浪费消除方法
《改善一日本企业成功的关键》一书的作者，今井正明先生，他认为丰田成功的关键在于贯彻了Kaizen(持续改善)的经营思想。Kaizen是一个日语词汇，意指小的、连续的、渐进的改进，这一方法是指企业通过改进一系列生产经营过程中的细节活动，如持续减少搬运等非增值活动、消除原材料浪费、改进操作程序、提高产品质量、缩短产品生产时间、不断地激励员工。设计过程中确定的产品各功能和企业各部门的目标成本，是产品制造及销售过程的成本控制依据。
Kaizen似乎显得小打小闹，润物无声。但相对于一触即发式的创新思想而言，Kaizen思想所带来的哪怕是微不足道的细微效果其往往终局是颠覆性的、革命性的。它要求每一位管理人员及作业人员。要以相对较少的费用来连续不断地改进工作。长期而言，这种阶梯式的持续进步足以获得巨大的回报。与此同时，Kaizen也是一种低风险的方式，因为在改善的过程中，如果发觉有不妥当之处，管理人员可以随时回复到原来的工作方法，而不需耗费高昂的成本。从这个意义上说，丰田Kaizen生产方式作为一种不做无用功的精干型生产系统其核心思想不外乎两点，第一是“杜绝浪费”(即有效的成本控制)，第二是“持续改善”(出自戴明“连续改进质量”的思想，即把产品和过程的改进看作一个永不停止的、不断获得小进步的过程)。
大野耐一在《丰田生产方式》这本全面透露丰田核心竞争力的经典图书中曾这么解释他所理解的Kaizen。他说：“‘彻底杜绝浪费’是丰田生产方式的基本思想。而贯穿其中的两大支柱就是：及时化与自动化”。构成该思想的两大支柱，“及时化”是指在通过流水作业装配一辆汽车的过程中，所需要的零件在需要的时刻，以需要的数量，不多不少地送到生产线旁边。这么一来，就能使物资和财务上给经营管理造成负担的“库存”问题几乎可以得到解决。而“自动化”是指“带自动停车装置的机器”。这个构想来自丰田公司的创始人丰田佐吉发明的自动织布机。他的自动织布机，在经线断了一根或者纬线用完的时候，能够立即停止运转。因为装上了“使机器能够判断状态好坏的装置”，所以它不会出现次品。类似地，一旦将人的智慧赋予机器，这意味着管理的含义将被大大改变。因为当机器正常运转的时候用不到人，人只是在机器发生异常情况、停止运转的时候去处理就可以了。所以，一个人可以管理好几台机器，随着人员的逐渐减少，生产效率就会有飞跃地提高。
Kaizen是“以客户为导向”。精益生产方式追求按需生产，要将人员减少，以使多余的生产能力同所需求的生产量相吻合。因此，要使Kaizen发挥最大功效，首要任务就是要彻底揭出无效劳动和浪费现象出来，并及时地予以清除。这些现象包括：过量生产的无效劳动；等待的时间浪费；运送的无效劳动；加工本身的无效劳动和浪费；库存的浪费；动作上的无效劳动；制造次品的无效劳动和浪费，等等。在此，丰田式的Kaizen给我们的启发是，企业要提高效率只有与降低成本结合起来才有意义。为此，必须朝着以最少量的人员、只生产所需要数量的产品这一方向努力i关于效率，必须从每一个操作人员以及由他们组织起来的生产线，进而以生产线为中心的整个工厂着眼，每个环节都要提高，以收到整体效果。
当然，从丰田式的Kaizen管理中，我们时常能隐约看到其他若干商业思想的影子。譬如，大野耐一提倡要突破传统“要有库存”的想法，坚持追求“零库存”的理念像极了迈克尔·戴尔(戴尔电脑)的战略手法，后者采用直销的方式，一来可以绕开销售商从而降低价格提高产品竞争力，二来可以直接面对客户了解客户需求；又如，丰田内部采用的“看板”管理(即在运往生产线的零件箱边上，附着一张标准作业表，它一方面指示要把必要的东西、在必要的时刻拿到必要的数量对实际加工件的工序做出提示，另一方面又发挥作业指令的功能)取自美国自选超市经营模式，顾客这边刚买走商品超市这边就按买走的数量及时补充同类商品，而不再需要为不知道什么时候才能卖出去的东西搬来搬去。
正是这种还融合了全面质量管理(TQM)、准时生产体制(JIT)、全员生产维修(TPM)等管理思想的Kaizen已然成为了丰田的企业哲学，并且它将继续主导丰田的稳健前进。当丰田的品牌扩张、不断进步为全球汽车制造业提供参考，当Kaizen被视为最明确、最简单、最迅捷通向产量最大化和质量最优化之路，丰田生产方式是否也会像丰田汽车，“山穷水复疑无路，有路必有丰田车”那样成为人们啧啧称赞的主流选择?大野耐一的坚定给了我们信心，他说：“如果美国汽车大王亨利·福特生前就看到的话，他一定会采取丰田生产方式。”
参考文献
[1]池海文，精益生产方式下的成本管理研克[D]，暨南大学，2003
[2]吕亚奇，SDM公司精益生产理论应用研究[D]，华中科技大学2004
[3]袁泉，CAF公司精益生产体系中的工住过程控制[D]，重庆大学2005
[4]孙绍亭，精益生产管理在企业管理中的应用[J]，山东冶金，2003(3)
【关键词】精益管理；成本精益管理
一、企业精益管理范围和目的
企业可以选择直接或间接的管理方式来降低资源消耗、节约成本，直接的管理方式一般是指通过制定管理制度和约束规章来让资源都投入到生产经营的必要环节上，尽量避免无意义的资源消耗；间接的管理方式一般发生在企业必要要消耗一定资源的情况下，目的是将产品的附加值提升到最优。精益管理主要是针对运营方式的变革和转变而言的，强调在既定资源消耗水平下提升资源的利用效率，精益管理以企业文化、组织结构、企业理念的变革为前提。
精益管理针对的不是企业生产经营的某一个环节，而是企业整体，它要求对生产要素进行合理科学的配置，需要对管理机制、组织结构、人员配置、生产经营模式、研究开发、生产制造、材料采购、市场营销等环节进行全面梳理和整改，对企业从原材料采购到产品售后服务的一系列生产经营环节和物流过程的冗杂部分进行剔除，让企业能够轻装上阵、减负前行。“精”的含义是尽量投入最少的生产要素或者不增加生产要素的投入；“益”的含义是让所有的经营活动都具有经济性和利益性。精益管理思想的重心是价值流管理，企业要在分析顾客需求的基础上进行产品的设计、原材料的采购、市场营销计划的制定和售后服务标准的确立。
二、企业开展成本精益管理需要具备的条件
第一，组织领导要给予其高度重视。成本精益管理的落实需要企业上下各个部门之间的协调和配合。单纯依靠各个部门之间自行协调和沟通执行精益管理难度是非常大的，所以领导的重视程度和在组织结构上给予的支持是非常重要的。精益管理需要企业领导推力各项工作前进，让总经理担任精益管理组长，各个部门的负责人共同构成成本精益管理领导小组，共同对精益管理具体实施细节负责，承担起组织协调、实施方案和分析工作的职责。
第二，企业要夯实成本管理基础。笔者认为在企业内部建立完善的定额消耗系统大有裨益，对产品加工环节消耗的工时、燃料、动力和原材料在详细调研的基础上进行合理的定额标准制定，并且定期根据生产经营实际状况动态修订产品定额消耗，为企业的成本预算和现金预算提供切实可靠的基础。另外，企业要对为主要产品生产提供辅助作用的产品和服务进行统一定价，形成适用企业生产经营实际的目标成本和标准成本体系。企业在制定目标成本和标准成本的时候可以采取标杆学习的方法，以国际先进水平为榜样作为缩小差距、赶超标准的基准，进而提升自身核心竞争力。企业还需要建立专门用于成本计算、预测、分析和控制的信息化平台系统，使得精益管理和成本预算管理具有实施和开展的平台。
三、企业成本精益管理对策分析
1.企业成本精益管理的核心在于成本预算管理
成本预算管理是成本精益管理实施和开展的基础和前提，如果成本预算管理工作混乱不堪，那么成本精益化管理必然难以为继。企业内部各个单位应该根据自身业务特性和生产经营状况进行成本消耗要素分析，对成本构成情况进行客观地认识，在充分预测工作量和了解内部结算价格的基础上，制定适用于自身的成本费用预算，并将之上交全面预算管理委员会审核。全面预算管理委员会以经济业务发生单位作为责任主体，使得成本费用的管理责任落实到每一个具体单位，并最终落实到具体的班组和职工身上。另外，企业要加强对成本预算管理的动态跟踪和全面检测，对成本要素的增减变化情况实时把握，当成本支出超出预算的时候需要进行成本控制，并对导致成本超支的客观因素进行书面报告，最后按照相应程序进行审批。
企业需要对成本精益管理的实施情况进行定期或者不定期的检查，每个季度都要根据生产经营状况召开成本预算执行情况分析大会，对成本偏差的原因进行深度分析，提出恰当的整改措施，使得成本核算在有序的组织下开展，为企业降低成本、增加效益做出贡献。
2.成本精益管理的重点在于生产经营和项目建设的成本控制
从生产经营的角度来看，企业成本控制集中在采购、生产和销售等环节。企业要对物资采购的方式、投招标管理标准进行详尽的规范，使得企业在议价和比价采购行为中能够有据可依。企业还要对分公司、子公司和专业化公司的采购标准和权限进行具体的规定，如果属于大额采购则应该交由企业实施集中采购和投标招标；企业还要对生产工艺的各个环节有充足的了解和足够的把握，掌握其资源消耗情况，对工时、燃料、材料和动力的消耗定额进行量化，明确内部转移价格，对生产现场实际资源消耗和定额标准之间的差异要归因总结，深入地研究生产工艺各个环节的降本增效潜力；此外，企业要在分析自身生产条件和生产能力的基础上制定生产和销售计划，协调组织产品的销售和款项的回收，制定恰当的销售政策和收款政策，缩短应收账款回收期，降低存货占用资金，及时进行资金回笼。
从项目建设的角度来看，企业需要在项目可行性分析和方案选择、资本支出时间安排和针对性筹资方案提出上做好成本管理工作。项目投资具有投资金额大、建设时间长、资金回收期久的特点，因此天然地带有高风险性质。投资决策必须趋于合理化和科学化，必须进行充分的市场调研和分析论证，项目论证过程中要坚持精益管理思想和EVA管理需求，对工程建设成本和其他相关成本严加控制，提升资金利用效率，建立以现金流量为核心的成本预算制度，有效控制项目建设风险。
参考文献：
1950年，年轻的日本工程师丰田英二到底特律对当时世界上最大而且效率最高的制造厂――福特的鲁奇厂进行了三个月的参观，对这个庞大企业的每一个细微之处都作了审慎的考察，回到名古屋后就和生产制造方面富有才华的大野耐一一起很快得出了结论：大量生产方式不适合于日本。于是，根据日本汽车工业战后“资源稀缺”和“多品种、少批量”的市场状况，经丰田喜一郎及大野耐一等人的共同努力,直到上世纪60年代才逐步完善而形成准时化生产JIT(Just In Time)方式。1973年秋天发生石油危机以后，日本经济下降到负增长的状态，但丰田公司不仅获得高于其他公司的盈利，而且与年俱增。于是丰田生产方式开始受到来自全球的关注。
丰田生产方式的系统化阶段――精益生产方式的核心是消除一切无效劳动和浪费，它把目标确定在尽善尽美上，通过不断地降低成本、提高质量、增强生产灵活性、实现无废品和零库存等手段，确保企业在市场竞争中的优势。同时，精益生产把责任下放到组织结构的各个层次，采用小组工作法，充分调动全体职工的积极性和聪明才智，把缺陷和浪费及时地消灭在每一个岗位。
近年来，受原材料价格的上涨，美元贬值和人民币持续升值以及国内劳动力成本上升等因素的综合影响，企业运营成本有大幅上升的趋势，这对企业，尤其是劳动密集型和加工出口型企业的运营能力提出了严峻挑战。在现阶段如何提高企业劳动生产率，从而提高企业竞争力，已经成为企业CFO最为关注的问题。
在此背景下，许多企业都开始重新审视对三大生产要素：人、财、物的管理，并探索改进的方向。根据本刊的采访和调研，面对宏观经济环境的变化，许多以加工制造为主的劳动密集型出口企业早已从财务的角度寻找解决方案，企业通常通过拓宽融资渠道、对冲利率、汇率风险等方面采取措施应对成本上升的压力，在此基础上，“向人力资本要效益”也逐渐成为一些企业关注的焦点。
中国劳动学会副秘书长赵越认为：“新法环境下的劳动力管理，将不再是简单的人事管理或是减低成本，而是现代企业科学管理的重要组成部分。”
企业生存环境的变化从客观上促进中国经济体内的企业向更高层次的管理水平发展。企业可以以劳动力管理为突破口，全面提升企业管理水平，由粗放型管理向精细化管理转变。从这个角度来看，全新的经济形势和政策环境既是严峻的挑战，也带来了难得的企业发展契机。
“精益”的效益
大部分被访企业的CFO表示，虽然历史上中国劳动力成本一直相对低廉，并且在未来很长一段时间内仍然是中国企业的核心竞争力。“这是中国目前劳动力的供需关系、人口素质以及国情发展阶段决定的。” 性格爽朗的内蒙古岱海发电有限责任公司总会计师金立谈及人力成本问题时向本刊开诚布公地表示。
由于企业类型不同，所处的行业不同，劳动力成本对企业影响的差异是很大的。“但没有嫌钱赚得多的企业，因此，向精益劳动力管理要效益是所有企业面临的共同问题。”金立补充道。
实际上，在国际、国内一些管理先进的企业中早已经抛却将劳动力成本管理简单理解为“压缩”费用支出的观念，而更愿意将劳动力理解为“资本”，通过加大人力资本管理的投资提升企业绩效。而这项管理所获得的投资回报远远超出人们的预期。
根据Nucleus Research 调查公司对海外跨国公司的调查发现，3/4以上的用户通过人力资本管理获得的投资回报率在250%以上，在所有被调查者中，平均投资回报率为469%。
而根据AMR Research2003年4月份对零售业的调查报告显示：仅仅时间和出勤与排班的集成一项就可以大幅节约劳动力成本。
全球最大的劳动力管理提供商，第三大人才资本管理厂商Kronos中国区总经理刘兴渝举例说，在制造行业，精益劳动力成本管理可以通过准确的考勤数据，精确合理的排班和提高车间工作的可视性，有效控制制造成本，提高劳动力绩效。根据Kronos对其全球两万家用户使用效果分析，平均可以帮助企业降低直接劳动力成本2%，间接劳动力成本4%。
对于国内众多依靠出口退税生存和将生死悬于汇率一线的外向型制造型企业而言，这一数字已经足够“诱惑”。
北京顺美服装股份公司财务本部部长刘淑清表示，受宏观政策的调整和主要出口国经济低迷，需求疲软的影响，人力成本给他们这样劳动密集型企业带来的压力很大。“基于国际经济环境，我们产品提价的空间非常有限，迅速扩大销售在短期内也很难实现，同时企业在短期内转变经营模式也不现实。转型是需要一系列准备和资金支持的。”
“因此，通过综合配套的手段提升绩效是刻不容缓的，对人力的利用是其中更有效的重要措施之一。” “中国制造”目前已经出现缺乏熟练工人的客观事实，人力供应充足，但能用的少，特别是对于顺美这样以生产高档成衣的企业而言，如何留住掌握核心技术的核心员工已经成为企业的挑战之一。
“在这种情况下，我们不可能通过压低员工工资的手段降低成本，反而通过提升福利待遇，加强人性化管理等人力管理上的细节方法是可以提升人力效益的。”刘淑清坦言。
与劳动力管理带来的直接财务效益相比，“非财务效益”及其带来的劳动力效益的提高也被许多公司同样看重。即便是在劳动力不占主要成本，且目前盈利能力非常好的行业企业也不否认劳动力管理的巨大隐形效益。
缓和劳资矛盾，营造融洽和谐的企业氛围，从而提高员工的归属感，间接提升企业的竞争力是受访的CFO大都认同的。据金立介绍，对于处于资金（资产）与技术密集型行业的内蒙古岱海发电有限责任公司而言，资产百亿元，年利润近10亿元，而员工只有260多人，劳动力成本上升目前对他们不会构成压力，“我们关心的是如何合理的给员工多发些钱。”
但是面对竞争，他们同样需要通过对员工的管理提升效益。“我们会有一系列的措施加强员工的凝聚力，例如我们公司地处偏远，为解决员工的后顾之忧，我们出资建立优质的幼儿园、中小学。”“此外，针对员工平均年龄不到30岁，干劲十足的情况，除了待遇留人外，我们会为他们提供内容丰富的培训和提升机会。”
对此，“更高的生产率、质量、创新和灵活性是高积极性劳动力队伍特有的标志。它能积极地响应企业流程的变化，帮助企业保持独特的竞争优势。” 刘兴渝总结道。
“员工是公司成功的关键已经成为众多跨国公司在实践着的理念。” Kronos在全球的许多客户都采用了六西格玛体系来实施人员保障系统(PAS)。PAS的目标是确保员工得到良好的培训、完全的知情权以及了解对其各项工作责任的期望，使其感受到公司的信任。通过关注其最强大的资产――公司的员工，企业正致力于创建和实现员工忠诚度、公司繁荣发展以及工作乐趣。一些企业针对三个战略目标――员工满意度、发展机遇和企业公民制定了特殊的战略衡量机制、价值创建流程和行动计划，以确保每个员工的个人目标与公司的战略相一致。PAS计划使代价高昂的员工流失率大大降低。
劳动力管理JIT
1985年美国麻省理工学院在丹尼尔.鲁斯教授的领导下，组织了53名专家、学者，历时五年对14个国家的近90个汽车装配厂进行实地考察。通过查阅了几百份公开的简报和资料以及对西方的大量生产方式与日本的丰田生产方式进行对比分析，最后于1990年出版了《改变世界的机器》一书，第一次把丰田生产方式定名为 LeanProduction，即精益生产方式。
与大批量生产方式强调管理中的严格层次关系，对员工的要求在于严格完成上级下达的任务，人被看作附属于岗位的“设备”不同，精益生产强调个人对生产过程的干预，尽力发挥人的能动性，同时强调协调，对员工个人的评价也是基于长期的表现。这种方法更多地将员工视为企业团体的成员，而非机器。充分发挥基层的主观能动性。而一支灵活、有积极性的劳动力队伍是成功Lean计划的核心组成部分。将Lean原则应用于劳动力，可在确保劳动力符合需求方面发挥重要作用，从而降低成本，缩短销售时间。
“制造商在劳动力领域实施Lean改进时应关注以下三个主要方面： 确定非增值劳动力，衡量和管理环境变化与提高劳动力积极性。”刘兴渝强调。
车间的日常变化，如材料延迟、计划外设备停机、缺勤、变更客户支付日期、流程问题、资源任务过重和生产波动率等，都会造成环境变化，延长销售时间，并增加成本。制造商需要能够实时管理和显示这些变量信息，以便经理能够做出前瞻性的决策，提高运营效率。除了帮助制造商提高准时绩效和资源利用外，这种能够更好地管理变量的能力还为制造商更准确地定价产品提供了所需数据，支持更出色的产品组合和价位决策。
此外，当劳动力分配与需求起伏无法保持同步时，制造商就无法应对供应问题和灵活的客户需求。通常工作量、员工调度和车间流程间的连接是由监管人员负责管理的，他们都依赖自身的经验和有限信息，无法用于决策制订和行动纠正。因此劳动力分配信息必须更加精细化，并且实时可用。
对于一个寻求将Lean应用于劳动力的制造商而言，能够实时查看车间的实际情况是非常重要的。计划外设备停机和延迟的订单是每位制造商都要面对的现实，关键在于如何快速地发现问题，并做出适当的反应。例如，当一台设备停运时，可以将合格的员工部署到车间的其他地方。不幸的是，向监管人员报告设备和劳动力停运情况可能要花费数小时的时间，那时劳动力浪费早已发生。凭借实时的车间可视性，监管人员能够立即中断生产进行处理。而且因为车间信息是随时收集的，因此经理可了解和评估车间的发展趋势，提供改进建议。
“制造商能够利用劳动力改进生产率，提高竞争优势。使经理能够清楚地查看每个机构、成本中心和部门中发生的情况。经理可以检查低绩效区域，发现问题的根源，采取纠正措施。这一洞悉能力有助于消除限制因素，减少浪费。此外，它还提高了灵活性，使制造商能够缩短交货时间，满足多变的客户需求。”
劳动力管理与绩效管理的关系最为紧密，如何将劳动力管理融入企业绩效以取得更好的效果是企业CFO普遍面临的难题。整体设备效能（Overall Equipment Effectiveness，OEE）已经是得到广泛应用的重要绩效衡量指标。OEE通过考察利用率、绩效和质量这三个因素来评估单一设备的绩效，甚至是整个工厂的绩效。但OEE的不足在于它无法测量劳动力与设备之间的交互作用，因此也无法使企业更全面地了解劳动力绩效。
早在2003年，无锡二院便开始探索构建医院精益管理链。无锡二院院长易利华介绍，“精益化管理是提高医院医疗质量与运行效率的必然途径。这在美国和亚洲的很多医院管理实践中得到了证明。”
医院精益管理链基于协同论的管理链理论搭建，协同论的核心观点是：任何系统中，其子系统相互协调的集体行动能力，决定了系统是否稳定与高效。
无锡二院运行的6大子系统为：人才成长系统、医疗质量系统、绩效考核系统、服务流程系统、内部结构系统及医院文化体系（见图）。丰田三角模型应用在这6大子系统中作为支点，形成管理链条后，整个医院的管理系统就好比坦克的履带，不容易断开，且运行更好。
通过阶梯化的人才培养，以及技术工具、管理工具、哲学理念的并用，无锡二院呈现出高效、现代化的崭新面貌。例如，40分贝为基准的静心病房；24小时自助挂号系统促成15秒完成挂号；医疗质量严格把控，成就患者投诉率最低；护理路径管理更安全有效；扁平化管理提高执行力度等等。
2013年，凭借“人才树”工程，无锡二院斩获亚洲医院管理人力资源发展类卓越奖。显著的成绩，吸引了400余家医院的管理者来此考察学习。易利华表示，“考察学习的推广能力有限，论坛交流的效率更高。例如，人才成长系统中的‘人才树’，我们希望全国每家医院都能播种，最终收获一片医学森林。”
一、办公环境的精益管理
一直见到有公司在办公管理中提倡节约，提倡各种节能方式，但因为缺乏制度化的管理，到后来也就流于形式，不了了之。
办公室精益管理其实包括很多方面，举个最简单的例子，比如办公室电源的管理，既是公司行政的工作内容，又是员工管理工作的重要内容。很多公司的管理者要么认为无足轻重，要么是知道浪费严重，却又懒得管，或者不知道怎么管，雷声大雨点小的搞次运动也就过去了。
在公司里常常会看到复印机、打印机、碎纸机、办公工位电源甚至饮水机电源等常年处于开启状态，好点的会自动进入休眠节电状态，差点的就成了常年处于耗电状态。这个能耗是惊人的。常年累积下来，视办公面积的大小和办公设备的多少，每年浪费的能源姑且不计，浪费的支出也是几万、十几万不等。
如果上述支出转化成企业收入的纯利润的话，估计没有几百万的毛收入是赚不出这个利润的。
怎么才能做好办公硬件的精益管理呢？
见效最快、效用最长久的莫过于建立办公室精益管理制度。
以某香港上市的金融公司为例，该公司因员工数量多，办公场所分散（沪市金融区三个5A级写字楼都有它的专属楼层，分布在全国各地还有十几个办事处），精益管理做的相当到位，通过实施精益管理，现在每年的行政办公费用比精益管理实施之前节省了近30%。那么它是如何做到的呢？
首先是运用SMART法则，把日常办公环境管理分解成可量化、易执行的几个关键指标，制定行政工作的精益管理工作的KPI指标，设立可行的年度绩效考核计划。
其次，建立目标后，严格执行。每天固定两次的办公环境巡检，做到上班前、下班后的电器、电源检查、关闭工作纳入行政工作内容中；做到每天下班前把电器、电源关闭，第二天的上岗检查，既要记录前一天的电源管理状况，也要把当天的电器提前打开，供员工一上班即可正常使用。通过不同班组员工的交接监督，有效提高管理制度的执行效率。
再次，有了目标，有了制度，通过每年的绩效考核认真对待。每年的年终绩效考核，是把年度的工作指标和执行情况检验的最佳时机。制度的合理性和执行力度，是年终绩效考核的重要考量因素。绩效考核的结果直接影响到年终奖金的发放水平和来年的岗级晋升，是最有力的经济武器。
有制度、有执行、有检查、有考核，何愁精益管理工作不到位？
二、企业采购的精益管理
由小及大，讲了办公行政工作的精益管理，就要再讲公司日常管理工作中比较容易出问题、不精益的几个环节，比如公司的采购。有的公司就因为采购管理制度不到位，为了避免出现交易黑幕或员工渎职，甚至每年都会更换采购部员工――貌似严格，其实是对人力的极大浪费和不尊重，对部分遵纪守法、维护公司利益的员工更是明显不公。
在精益管理和公司内部稽核方面做的比较好的首推世界五百强的几家外企，他们的自查、自纠工作做的十分到位，有一套完善的机制和完全独立的稽核机构。
以采购为例，精益管理的缺失带来的直接后果是什么呢？是公司资产的隐形流失，是公司花了大价钱，却买不到员工能享受的对等质量的服务。
日常采购的制度化管理、引入竞标机制，既是对公司的精益管理也是对采购部员工的保护。
以某大型金融上市公司为例，该公司每年都会采购大量的某世界名牌拉杆箱作为新员工的转正礼物和入司三年庆的礼物之一。该品牌的箱子采购量惊人，当然其他方面也很惊人。比如多年来采购价格在品牌价格一调再调的形势下从未有过大的变动，表现出惊人的稳定性；再比如当拉杆箱的流行版式已经从两轮滚动变成四轮多向调节，该拉杆箱仍然维持两轮的坚定面孔，并且采购价远远高于四轮箱子的市场零售价格。
这是很奇怪的事情。其他的姑且不论，单就该公司的供应商管理和内部稽核制度来说，这是相当不精益的。企业为了满足大量公司员工的业务出差需要，能为员工准备名牌优质拉杆箱作为员工福利之一，首先是公司有员工至上的意识，其次是公司具备相当的经济实力。政策是好政策，可千万别被歪嘴和尚念歪了经，好心办坏事。
精益管理的重要性在这里就能体现出来。
在这个环节，怎样才是真正的精益管理？
精益就是要建立严格的采购管理机制，构建严密的采购监督机制，适当的时候，要引入独立第三方作为相关行为的牵制方和监管方，要学习、引进、建立严格的采购管理系统、供应商管理机制。
以该公司为例，首先要建立一个清晰、严格的采购工作流程和三人以上的采购招标团队。
作为一个国际化的大公司，每年的员工福利采购量是惊人的，这样的采购量，至少要有一个基本的多家供应商询比价过程：
同一品牌的不同供货商的询价比价，同类货品不同品牌的供应商询价比价――询价比价过程公开、透明，信息明朗，每一次采购都要形成清晰的采购过程留痕报告。这既是对公司财产的保护，更是对从事相关工作员工的长远保护。利益面前难免有立场不稳的情况发生，用严密的制度来规避相关的风险，提醒员工违法、违规的后果，是极其重要而且急迫的。
其次，要建立有执行力、严格的稽核制度。
公司的任何经济行为，事前规范、事中管控、事后查验，都需要稽核部门的全方位介入。
上述举例的公司在后勤采购和稽核工作上都是严重的漏洞的：后勤采购无管理，稽核工作流于形式，这是该公司严重的失分之处。
那么，如何才能真正发挥稽核的作用呢？说起来很简单，那就是把稽核部建设成为一个独立于公司各个执行事业部之外的监管部门，稽核部的每一个人都不应该是终身制，而是从各个职能部门抽调上来的、精通业务的骨干员工甚至是高层管理者，任期一年到三年不等。稽核工作完成后，回到原部门也有相当的职位在虚位以待，解除稽核部员工的后顾之忧。
因为他们都有在不同部门、不同岗位的丰富工作经验，对于在稽核每一项目中出现或可能出现的风险或潜在危险都有相当的遇见性。
事前的风险提示做到位，任何不符合公司利益的项目或举动，都有一票否决权。
不同部门、不同项目的事后随机抽检，一定要做到严格检查、严密组织，一旦发现问题，严肃处理，绝不心慈手软。
稽核部的好处还远不止这些。除了防范风险之外，通过抽调、轮换的这些公司骨干，把公司对任何渎职行为的打击力度和态度潜移默化到位，无形中减少了企业员工的违规行为和违规次数。
用稽核制度管控公司的采购行为、市场项目，有百利而无一害，值得任何有志于做长远考虑的企业认真学习，认真管理。
以该上市公司的管控体系为例，至少这个采购行为不能是由某一个单独的人自说自话，搞了一堆报价单，做了一通稀里糊涂的比价后就直接拍板决定，而是应当有个严密的机制，有个严谨的、可以允许不同声音存在的团队一起做这个事情，科学的、合理的来做这件事，把它做好，做到实处。
再算一个简单的经济账，实行了采购管理的精益，就相当于每年多收入几百万、上千万的合同；每年节省的费用，就是公司的纯利润，那是上百万的利润呢。
三、人才的精益管理
说了物，讲了事，现在该谈谈人的精益管理。
说到底，人的精益管理才是最大的精益管理。公司事、企业事，靠的就是人的管理，人的做事。只有人才管理精益了，其他的才能跟着精益到位，否则一切都是空谈。
人才是有阶段性和区域性的。在某个发展阶段里他是人才，过了这个阶段可能他就不是人才，反而会成为企业发展的桎栲；在A岗位他是人才，换成B岗位，他可能就是个庸才。让合适的人在合适的阶段、合适的岗位做合适的事，这才是最大的精益。
仍以某大型金融上市公司为例，公司的高层管理者是认同企业的精益管理的，也深刻认识到人才的阶段性和局限性，在大大小小的公司例会上也不止一次的提出过相关的论点和思路。然而，知道和做到又是两回事。
作为企业的领导，一定要清楚的知道，自己的下属哪个是将才，哪个是帅才。自视甚高、眼高手低的人多了去，要懂得取舍。有些人是跟着自己闯关东的老部下，不忍割舍，将就其位。于是其领导下的某部门、某岗位就出现员工流失率特别高的情形，也出现了种种上述怪现象。有管理，不精益；有思想，无行动。
作为企业的高层管理者，一定要清楚的知道，企业培养一名员工，招聘成本是多少，培养成本是多少，把他转化成人力资本又要耗费多少成本，这样才会对企业流失的员工率有一个清楚的认识；然后对流失的原因，要有个深层的认识：
是员工的什么需求没得到满足引起的离职？
被动淘汰的员工，也要看一下，是员工自身的原因还是团队的原因，还是领队的原因？更有甚者，是不是在招聘环节就出了问题，才导致人岗的不匹配？
对于公司的每一个员工，都要把他们视为公司的宝贵资产。对他们仔细甄别，善加利用，才不会造成人才的浪费和人力的闲置。
这个环节的精益管理，既要有人力资源部门的工作到位，也要公司管理者对下属、对公司员工的深刻了解和随时关怀到位。要做到不能轻易的招聘员工，更不能轻易对待离职的员工。任何一个职位的聘用和员工的晋升，都要做到确实能力和岗级相匹配才能入位，不能将就其职。
精益管理的精髓就是：“人尽其才，物尽其用。”短短八个字，却是知易行难；看似简单，真的做起来，相差的何止是万水千山。
