关键词:增值税;税务筹划;税负平衡点
中图分类号:F810.42文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2010)10-0016-02
收稿日期:2010-02-04
基金项目:河南工业大学校科研基金资助
作者简介:黄芳(1975-),女,湖北武汉人,会计师,硕士研究生,从事技术经济及管理研究。
增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇,为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。增值税转型后,纳税人可根据自己的具体情况,在设立、 变更时,正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的纳税人有利呢?主要判别方法有以下几种:
一、不含税销售额的无差别平衡点分析
当增值税纳税人为一般纳税人的情况下:应纳税额=销项税额-可抵扣进项税额=不含税销售额×增值税税率-可抵扣项目额×增值税税率=(不含税销售额-可抵扣项目额)×增值税税率=增值额×增值税税率=(不含税销售额×增值率)×增值税税率当增值税纳税人为小规模纳税人的情况下:应纳税额=不含税销售额×增值税征收率。因此,不含税销售额情况下增值税纳税人身份选择的税负平衡公式就可以界定为:
不含税销售额×增值率×增值税税率=不含税销售额×增值税征收率
即:不含税销售额平衡点增值率(a0)=增值税征收率/增值税税率×100%
当实际增值率a=a0时,平衡式的两边金额相等,说明此时一般纳税人税收负担与小规模纳税人一样;当实际增值率a>a0时,平衡式的左边金额大于右边金额,说明一般纳税人税收负担重于小规模纳税人,从节税角度讲选择小规模纳税人身份对企业有利;当实际增值率a
也就是说,对于适用17%税率和6%征收率的增值税纳税人来说,当不含税销售额增值率>平衡点增值率35.29%(6%/17%×100%=35.29%)时,应该选择小规模纳税人身份,以减轻增值税负担;当不含税销售额增值率
案例:方远公司是一个年应税销售额在100万元左右的生产企业,公司每年购进材料60 万元左右。如果属于一般纳税人,该公司产品的增值税适用税率为17%,如果是小规模纳税人则增值税征收率为6%。该公司会计核算健全,有条件被认定为一般纳税人(假定企业购进材料适用17%增值税税率并取得增值税专用发票)。 现应用税负平衡点分析法为企业进行纳税人身份的税务筹划并进行验证。按照上述税负平衡点分析原理,我们需要计算企业实际增值率。企业预计的实际增值率=(不含税销售额-不含税购进额)÷不含税销售额×100%=(100-60)÷100×100%=40%因为实际增值率40% >35.29%(平衡点增值率), 所以该公司维持小规模纳税人身份更为有利于税收负担的降低。结果验证:公司属于一般纳税人应纳税额=100×17%-60×17%=6.8万元公司属于小规模纳税人应纳税额=100×6%=6万元,结果表明,在这种情况下小规模纳税人缴纳的增值税比一般纳税人缴纳的少0.8万元,进一步验证了税负平衡点分析结果的正确性。
二、含税销售额的无差别平衡点分析
增值税纳税人为一般纳税人的情况下:应纳税额=销项税额-可抵扣进项税额=含税销售额÷(1+增值税税率) ×增值税税率-可抵扣项目额÷(1+增值税税率)×增值税税率=(含税销售额-可抵扣项目额) ÷ (1+增值税税率) ×增值税税率=含税增值额÷(1+增值税税率) ×增值税税率=含税销售额×增值率÷(1+增值税税率)×增值税税率,当增值税纳税人为小规模纳税人的情况下:应纳税额=含税销售额÷(1+增值税征收率)×增值税征收率,因此,含税销售额情况下增值税纳税人身份选择的税负平衡公式就可以界定为:含税销售额÷(1+增值税税率)×增值率×增值税税率=含税销售额÷(1+增值税征收率)× 增值税征收率
即:含税销售额平衡点增值率(b0)=增值税征收率÷增值税税率×(1+增值税税率)÷(1+增值税征收率)×100%,当含税销售额实际增值率b=b0时,平衡式的两边金额相等,说明此时一般纳税人税收负担与小规模纳税人一样;当实际增值率b>b0时,平衡式的左边金额大于右边金额,说明一般纳税人税收负担重于小规模纳税人,从节税角度讲选择小规模纳税人身份对企业有利;当实际增值率b
对于适用17%税率和4%征收率的增值税纳税人来说,当含税销售额增值率>平衡点增值率26.47%[4%/17%×(1+17%)/(1 +4%)×100%=26.47%]时,应该选择小规模纳税人身份,以减轻增值税负担;当含税销售额增值率
案例:新达公司是一个年含税销售额在200万元左右的商业企业,公司每年购进含税商品160万元左右。如果属于一般纳税人,该公司产品的增值税适用税率为17%,如果是小规模纳税人则增值税征收率为4%。该公司会计核算健全,有条件被认定为一般纳税人(假定企业购进商品适用17%增值税公司属于一般纳税人应纳税额=200 ÷(1 +17%)×17%-160÷(1+17%)×17%=5.81万元公司属于小规模纳税人应纳税额=200÷(1+4%)×4%=7.69 万元结果表明,在这种情况下一般纳税人缴纳的增值税比小规模纳税人少1.88万元, 进一步验证了税负平衡点分析结果的正确性。因此,企业应健全会计核算制度并向税务机关提请一般纳税人身份认定。
三、结语
综上所述,增值税转型后,增值税纳税人应该选择税负最轻,对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然,这种选择是有条件限制的:一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。假如企业产品多是销售给一般纳税人,客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税,一般会要求企业开具增值税专用发票,在此情况下,企业必须选择作一般纳税人,才有利于产品的销售。二是根据新修订的《增值税暂行条例实施细则》 第34条之规定,销售额超过规模纳税人标准,未办理一般纳税人认定手续的纳税人,应按销售额依照增值税税率计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,所以,纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格,否则就不能按小规模纳税征收率计算税款,而必须按 17%或 13%的税率直接计算应纳税额。另外,企业的经营目标是价值最大化,这就决定企业必须扩大销售收入来实现经营目标,在此情况下,即使采用小规模纳税人合算,也必须办理一般纳税人资格。当然,尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上述诸因素的制约,但基于税收筹划的角度,企业在合并、 分立、 新建时,纳税人可通过对税负平衡点的测算巧妙筹划,根据所经营货物的总体增值率水平,选择不同的纳税人身份,获取最大的节税收益。
参考文献:
[1]毛夏鸾.企业纳税筹划操作实务[M].北京:首都经济贸易大学出版社,2005.
[2]盖地,付建设,苏春兰.税务筹划[M].北京:高等教育出版社,2003.
【关键词】 增值税；转型改革；纳税人身份；税收筹划
税收筹划是纳税人为实现税后利润最大化，在法律许可的范围内，通过财务、投融资、经营活动或个人事务的安排选择，对纳税义务作出的规划。增值税转型后，一般纳税人购进的固定资产可以抵扣，小规模纳税人征收率下降，在此背景下，对增值税纳税人进行税收筹划，科学选择纳税人类型，有利于企业降低税负，获取最大的节税收益。
一、增值税转型后纳税人的税法规定
（一）增值税转型的基本内涵
增值税是我国第一大税种，为推进增值税制度完善，促进国民经济平稳较快发展，2008年11月10日，国务院总理温家宝签署国务院令，公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》，决定自2009年1月1日起，在全国实施增值税转型改革。所谓增值税转型，即把我国自1994年以来实行的生产型增值税向消费型增值税转变。生产型增值税，是指纳税人在缴纳增值税时，所购置的固定资产中所含进项增值税款不能抵扣，存在重复征税问题；而消费型增值税则允许企业购进机器设备等固定资产的进项税金可在销项税额中抵扣。增值税转型的意义在于完善税制建设，为企业减负，促进企业技术更新改造，有利于我国经济结构转型。实行增值税转型改革，需要对原增值税条例进行相应的修订，新修订的《条例》在增值税纳税人税法规定上也作出了调整。
（二）增值税纳税人的税法规定
参照国际惯例，我国《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模及会计核算健全程度划分为一般纳税人和小规模纳税人。修订前的增值税条例规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务为主、兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，为小规模纳税人。个人、非企业性单位，不经常发生增值税应税行为的企业，即使年应税销售额超过小规模纳税人标准，也视同小规模纳税人；而一般纳税人，是指年应税销售额超过规定的小规模纳税人标准，会计核算健全的企业和企业性单位。一般纳税人基本适用17%和13%的法定税率（出口退税适用0%税率），采用规范的“购进扣税法”计算增值税额；小规模纳税人采取简易征收办法计算增值税额，适用6%（工业企业）或4%（商业企业）的征收率。修订后的增值税条例，在纳税人税法规定上与修订前的有两个重要不同：一是降低小规模纳税人征收率。考虑到增值税转型改革后，一般纳税人的增值税负担水平总体降低，为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，降低小规模纳税人的征收率。同时考虑到现实经济活动中，小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%。二是降低小规模纳税人标准。修订后的《增值税暂行条例实施细则》规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在50万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的为小规模纳税人。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，即为小规模纳税人；而年应税销售额在50万元以上的工业企业或年应税销售额在80万元以上的商业企业，都为增值税一般纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（自然人）继续按小规模纳税人纳税，而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。税收政策及税收政策的调整客观上造成了两类纳税人税收负担与税收利益上的差别，为增值税转型后的小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。
二、增值税纳税人身份的判别方法
增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。增值税转型后，纳税人可根据自己的具体情况，在设立、变更时，正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的纳税人有利呢？主要判别方法有以下几种。
(一)无差别平衡点增值率判别法
从两类增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人的增值税计算是以增值额为计税基础，而小规模纳税人的增值税计算是以全部不含税收入为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适宜作为小规模纳税人；反之，适宜作为一般纳税人。当增值率达到某一数值时，两类纳税人的税负相同，这一数值称为无差别平衡点增值率，其计算公式如下：
进项税额＝销售额×（1－增值率）×增值税税率
增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额
或 增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额
假设一般纳税人销售货物及购进货物的增值税税率均为17％，增值税转型改革后的小规模纳税人征收率为3%（下同）。
又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额
＝销售额×17%－销售额×17%×（1－增值率）＝销售额×17%×增值率
小规模纳税人应纳税额＝销售额×3%
当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：
销售额×17%×增值率=销售额×3%
增值率＝3%÷17%=17.65%
(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)
以上计算分析为，当增值率为17.65%时，两者税负相同；当增值率低于17.65%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当增值率高于17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。
(二)无差别平衡点抵扣率判别法
在税收实务中，一般纳税人税负高低取决于可抵扣的进项税额的多少。通常情况下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。当抵扣额占销售额的比重达某一数值时，两种纳税人的税负相等，称为无差别平衡点抵扣率。其计算公式如下：
进项税额＝可抵扣购进项目金额×增值税税率
增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额
＝1－可抵扣购进项目金额÷销售额
＝1－抵扣率
又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额
＝销售额×增值税税率－销售额×增值税税率×（1－增值率）＝销售额×增值税税率×增值率＝销售额×增值税税率×（1－抵扣率）
小规模纳税人应纳税额＝销售额×征收率
当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。
销售额×增值税税率×（1－抵扣率）＝销售额×征收率
抵扣率＝1－征收率÷增值税税率=1－3%÷17%＝82.35%
(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)
这就是说，当抵扣率为82.35%时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于82.35%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于82.35%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。
(三)含税购货金额占含税销售额比重判别法
当纳税人提供的资料是含税销售额和含税购进金额，可根据前述计算公式求得无差别平衡点抵扣率。假设y为含增值税的销售额，x为含增值税的购货金额（两额均为同期），则下式成立。y/(1+17%)×17％－x/(1+17%)×17%＝y/(1+3%)×3%
解得平衡点为：x＝79.95%y
即，当企业的含税购货额为同期含税销售额的79.95％时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额大于同期含税销售额的79.95％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95％时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。
下面以一实例对上述分析进行佐证。
三、实例分析
某生产性企业， 2009年应纳增值税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的35%。在主管税务机关进行纳税人身份审核时涉及到该企业如何核算的问题。
要求解答：该企业应怎样进行纳税人身份的增值税筹划。
（一）采用无差别平衡点增值率判别法
假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额
增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额＝(销售额×17%－购进项目价款×17%)÷（销售额×17%）＝(98×17%－98×17%×35%)÷(98×17%)×100%＝65%
由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为65%＞无差别平衡点增值率17.65%，该企业作为一般纳税人的税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
（二）采用无差别平衡点抵扣率判别法
同样，假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额。
由于该企业可抵扣的购进项目金额为98×35%＝34.3万元，销售额为98万元，购进项目金额占销售额的比重为34.3万元÷98万元×100%＝35%
由无差别平衡点抵扣率可知，该企业的抵扣率35%＜无差别平衡点抵扣率82.35%，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
（三）采用含税销售额与含税购货额比较法
本例中，假设该厂年销售额98万元为含增值税的销售额，购进价款34.3万元（98×35%）也为含增值税的价款，用含税购货额34.3万元比同期含税销售额98万元，即34.3万元÷98万元×100%＝35%＜79.95%。
当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
以上分析说明，该企业作为小规模纳税人优于一般纳税人。对于这一结论，还可以通过以下方法进行判断：
一是采用小规模纳税人方法计算增值税。
该企业将总厂分设为两个分厂，各自作为独立核算单位，一分为二的两个单位年应税销售额分别为49万元和49万元，符合小规模纳税人的条件，适用3%的征收率。在这种情况下，该纳税人应纳增值税额为：
应纳增值税＝49×3%＋49×3%＝2.94（万元）。
二是采用一般纳税人方法计算增值税。
不设立分厂，总厂为一个独立的核算单位，年应税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，进项税额占销项税额的35%，在这种情况下，应纳增值税额为：
应纳增值税＝98×17%－98×17%×35%＝10.829（万元）
显然，该企业以小单位核算，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负7.889（10.829－2.94）万元。经过如此筹划，可达到节税目的，因此，该企业决定下设两个分厂进行独立核算。
四、结语
综上所述，增值税转型后，增值税纳税人应该选择税负最轻，对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然，这种选择是有条件限制的：一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。假如企业产品多是销售给一般纳税人，客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税，一般会要求企业开具增值税专用发票，在此情况下，企业必须选择作一般纳税人，才有利于产品的销售。二是根据新修订的《增值税暂行条例实施细则》第三十四条之规定，销售额超过小规模纳税人标准，未办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，所以，纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格，否则就不能按小规模纳税征收率计算税款，而必须按17％或13％的税率直接计算应纳税额。另外，企业的经营目标是价值最大化，这就决定着企业必须扩大销售收入来实现经营目标，在此情况下，即使采用小规模纳税人合算，也必须办理一般纳税人资格。当然，尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上述诸因素的制约，但基于税收筹划的角度，企业在合并、分立、新建时，纳税人可通过对税负平衡点的测算巧妙筹划，根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的纳税人身份，获取最大的节税收益。
【参考文献】
[1] 黄虹.企业增值税税收筹划探讨［j］.财贸研究， 2003，（5）：46.
[2] 胡俊坤，杨刚.选择增值税纳税人身份筹划须谨慎［j］. 税收征纳， 2004，（6）：27.
[3] 中国注册会计师协会.税法[m].经济科学出版社，2008.29-35.
[4] 财政部，国家税务总局. 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财税[2008]50号）. 财政部网站，2008.12.15.
【关键词】 增值税；转型改革；纳税人身份；税收筹划
税收筹划是纳税人为实现税后利润最大化，在法律许可的范围内，通过财务、投融资、经营活动或个人事务的安排选择，对纳税义务作出的规划。增值税转型后，一般纳税人购进的固定资产可以抵扣，小规模纳税人征收率下降，在此背景下，对增值税纳税人进行税收筹划，科学选择纳税人类型，有利于企业降低税负，获取最大的节税收益。
一、增值税转型后纳税人的税法规定
（一）增值税转型的基本内涵
增值税是我国第一大税种，为推进增值税制度完善，促进国民经济平稳较快发展，2008年11月10日，国务院总理签署国务院令，公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》，决定自2009年1月1日起，在全国实施增值税转型改革。所谓增值税转型，即把我国自1994年以来实行的生产型增值税向消费型增值税转变。生产型增值税，是指纳税人在缴纳增值税时，所购置的固定资产中所含进项增值税款不能抵扣，存在重复征税问题；而消费型增值税则允许企业购进机器设备等固定资产的进项税金可在销项税额中抵扣。增值税转型的意义在于完善税制建设，为企业减负，促进企业技术更新改造，有利于我国经济结构转型。实行增值税转型改革，需要对原增值税条例进行相应的修订，新修订的《条例》在增值税纳税人税法规定上也作出了调整。
（二）增值税纳税人的税法规定
参照国际惯例，我国《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模及会计核算健全程度划分为一般纳税人和小规模纳税人。修订前的增值税条例规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务为主、兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，为小规模纳税人。个人、非企业性单位，不经常发生增值税应税行为的企业，即使年应税销售额超过小规模纳税人标准，也视同小规模纳税人；而一般纳税人，是指年应税销售额超过规定的小规模纳税人标准，会计核算健全的企业和企业性单位。一般纳税人基本适用17%和13%的法定税率（出口退税适用0%税率），采用规范的“购进扣税法”计算增值税额；小规模纳税人采取简易征收办法计算增值税额，适用6%（工业企业）或4%（商业企业）的征收率。修订后的增值税条例，在纳税人税法规定上与修订前的有两个重要不同：一是降低小规模纳税人征收率。考虑到增值税转型改革后，一般纳税人的增值税负担水平总体降低，为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，降低小规模纳税人的征收率。同时考虑到现实经济活动中，小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%。二是降低小规模纳税人标准。修订后的《增值税暂行条例实施细则》规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在50万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的为小规模纳税人。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，即为小规模纳税人；而年应税销售额在50万元以上的工业企业或年应税销售额在80万元以上的商业企业，都为增值税一般纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（自然人）继续按小规模纳税人纳税，而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。税收政策及税收政策的调整客观上造成了两类纳税人税收负担与税收利益上的差别，为增值税转型后的小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。
二、增值税纳税人身份的判别方法
增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。增值税转型后，纳税人可根据自己的具体情况，在设立、变更时，正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的纳税人有利呢？主要判别方法有以下几种。
(一)无差别平衡点增值率判别法
从两类增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人的增值税计算是以增值额为计税基础，而小规模纳税人的增值税计算是以全部不含税收入为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适宜作为小规模纳税人；反之，适宜作为一般纳税人。当增值率达到某一数值时，两类纳税人的税负相同，这一数值称为无差别平衡点增值率，其计算公式如下：
进项税额＝销售额×（1－增值率）×增值税税率
增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额
或 增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额
假设一般纳税人销售货物及购进货物的增值税税率均为17％，增值税转型改革后的小规模纳税人征收率为3%（下同）。
又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额
＝销售额×17%－销售额×17%×（1－增值率）＝销售额×17%×增值率
小规模纳税人应纳税额＝销售额×3%
当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：
销售额×17%×增值率=销售额×3%
增值率＝3%÷17%=17.65%
(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)
以上计算分析为，当增值率为17.65%时，两者税负相同；当增值率低于17.65%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当增值率高于17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。
(二)无差别平衡点抵扣率判别法
在税收实务中，一般纳税人税负高低取决于可抵扣的进项税额的多少。通常情况下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。当抵扣额占销售额的比重达某一数值时，两种纳税人的税负相等，称为无差别平衡点抵扣率。其计算公式如下：
进项税额＝可抵扣购进项目金额×增值税税率
增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额
＝1－可抵扣购进项目金额÷销售额
＝1－抵扣率
又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额
＝销售额×增值税税率－销售额×增值税税率×（1－增值率）＝销售额×增值税税率×增值率＝销售额×增值税税率×（1－抵扣率）
小规模纳税人应纳税额＝销售额×征收率
当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。
销售额×增值税税率×（1－抵扣率）＝销售额×征收率
抵扣率＝1－征收率÷增值税税率=1－3%÷17%＝82.35%
(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)
这就是说，当抵扣率为82.35%时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于82.35%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于82.35%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。
(三)含税购货金额占含税销售额比重判别法
当纳税人提供的资料是含税销售额和含税购进金额，可根据前述计算公式求得无差别平衡点抵扣率。假设Y为含增值税的销售额，X为含增值税的购货金额（两额均为同期），则下式成立。Y/(1+17%)×17％－X/(1+17%)×17%＝Y/(1+3%)×3%
解得平衡点为：X＝79.95%Y
即，当企业的含税购货额为同期含税销售额的79.95％时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额大于同期含税销售额的79.95％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95％时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。
下面以一实例对上述分析进行佐证。
三、实例分析
某生产性企业， 2009年应纳增值税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的35%。在主管税务机关进行纳税人身份审核时涉及到该企业如何核算的问题。
要求解答：该企业应怎样进行纳税人身份的增值税筹划。
（一）采用无差别平衡点增值率判别法
假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额
增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额＝(销售额×17%－购进项目价款×17%)÷（销售额×17%）＝(98×17%－98×17%×35%)÷(98×17%)×100%＝65%
由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为65%＞无差别平衡点增值率17.65%，该企业作为一般纳税人的税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
（二）采用无差别平衡点抵扣率判别法
同样，假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额。
由于该企业可抵扣的购进项目金额为98×35%＝34.3万元，销售额为98万元，购进项目金额占销售额的比重为34.3万元÷98万元×100%＝35%
由无差别平衡点抵扣率可知，该企业的抵扣率35%＜无差别平衡点抵扣率82.35%，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
（三）采用含税销售额与含税购货额比较法
本例中，假设该厂年销售额98万元为含增值税的销售额，购进价款34.3万元（98×35%）也为含增值税的价款，用含税购货额34.3万元比同期含税销售额98万元，即34.3万元÷98万元×100%＝35%＜79.95%。
当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。
以上分析说明，该企业作为小规模纳税人优于一般纳税人。对于这一结论，还可以通过以下方法进行判断：
一是采用小规模纳税人方法计算增值税。
该企业将总厂分设为两个分厂，各自作为独立核算单位，一分为二的两个单位年应税销售额分别为49万元和49万元，符合小规模纳税人的条件，适用3%的征收率。在这种情况下，该纳税人应纳增值税额为：
应纳增值税＝49×3%＋49×3%＝2.94（万元）。
二是采用一般纳税人方法计算增值税。
不设立分厂，总厂为一个独立的核算单位，年应税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，进项税额占销项税额的35%，在这种情况下，应纳增值税额为：
应纳增值税＝98×17%－98×17%×35%＝10.829（万元）
显然，该企业以小单位核算，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负7.889（10.829－2.94）万元。经过如此筹划，可达到节税目的，因此，该企业决定下设两个分厂进行独立核算。
四、结语
综上所述，增值税转型后，增值税纳税人应该选择税负最轻，对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然，这种选择是有条件限制的：一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。假如企业产品多是销售给一般纳税人，客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税，一般会要求企业开具增值税专用发票，在此情况下，企业必须选择作一般纳税人，才有利于产品的销售。二是根据新修订的《增值税暂行条例实施细则》第三十四条之规定，销售额超过小规模纳税人标准，未办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，所以，纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格，否则就不能按小规模纳税征收率计算税款，而必须按17％或13％的税率直接计算应纳税额。另外，企业的经营目标是价值最大化，这就决定着企业必须扩大销售收入来实现经营目标，在此情况下，即使采用小规模纳税人合算，也必须办理一般纳税人资格。当然，尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上述诸因素的制约，但基于税收筹划的角度，企业在合并、分立、新建时，纳税人可通过对税负平衡点的测算巧妙筹划，根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的纳税人身份，获取最大的节税收益。
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一、选择适当的纳税人身份
在税收法规上，很多税收优惠都有特定的优惠对象，选择合适的纳税人身份和，可以使企业在某项经济业务中少纳税，甚至不纳税。
第一，增值税纳税人身份的选择。
对一般销售企业来讲，纳税人的身份主要有两种：增值税一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人的纳税税率一般是17%，进项税额可以抵扣；小规模纳税人增值税税率为3%，进项不可抵扣。由于税率低，税法对于小规模纳税人的划分标准非常严格，如从事货物生产为主的纳税人，年应税销售额在50万元以下才可以申请作为小规模纳税人[18]。此外，税法还规定小规模纳税人一经满足条件认定为一般纳税人后，不可再转为小规模纳税人。因此，对于增值率比较低的企业往往希望自己是小规模纳税人，这就需要企业从其他方面考虑。
案例4-1 A公司为一家制造业公司，主要从事电视机的生产销售工作。其每年的成本维持在60万元（进项全部可以扣除），年销售额为90万元。
年销售额大于50万元，如果企业维持现状，申请一般纳税人，年应纳的增值税为5.1万元；如果A公司可以将企业拆分成两个小公司来进行经营活动，这样就可以申请成为小规模纳税人，年应纳增值税为2.7万元，和前一种方案相比，每年将减少2.4万元的增值税纳税额。
第二，营业税纳税人身份的选择。
营业税的应纳税营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。不同行业、不同经营项目，对营业税应纳税可营业额的规定能存在差别。选择适当的纳税人身份，可以降低计税依据，减少营业税纳税金额。
案例4-2 A房地产公司开发销售一座居民住宅楼，预计房款收入1000万元，同时需代收燃气费、有线电视初装费、网络费等费用共计约200万元。已知，营业税5%。
如果不采取任何措施，那么A公司在销售房地产的过程中代收的款项，虽不是公司收入，但按照税法规定，应全部应计入房产销售额，计算缴纳营业税，即企业应纳营业税60万元。
如果A公司再成立一个物业管理公司，让该物业公司代收款项，则房地产公司就能将上述代收款项从计税收入中剥离，从而达到降低税负的目的。新成立的物业管理公司属于服务业，代收款项属于行业务。税法规定，业的营业额为纳税人从事业务向委托人实际收取的报酬，故物业公司收取的收燃气费、有线电视初装费、网络费等费用不用缴纳营业税。这样企业实际缴纳的营业税为50万元，减少了10万元的税负。
二、选择适当的经济活动类型
第一，无形资产先投资后转让。
税法规定，自2003年1月1日起，以无形资产（不动产）投资入股，参与接受投资方的利润分配共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。故从营业税的纳税筹划角度讲，无形资产先投资再转让可以减少营业税的纳税额。
案例4-3 A公司有一个专利权，公允价值为100万元。现A公司想将该专利转让给B公司。如果A公司以100万元的价格直接转让给B公司，则A公司获转让无形资产所得100万元，同时按照转让无形资产计征营业税5万元。若A公司将该项专利投资于B公司，后再将其股权转让B公司，则该项无形资产转让的营业税可以合理规避。
第二，固定资产承租好于购买。
企业使用的固定资产通常有两种来源：承租和购买。从纳税筹划的角度考虑，企业承租使用固定资产好于购买使用。从承租方角度讲，承租固定资产所发生的成本支出金额不大且比较平均，还可以作为费用在税前扣除，有抵税作用；购买固定资产在期初要花费一大笔支出，可能造成企业短时间资金缺乏。从出租方角度讲，出租的收入属于营业税纳税范围，税率5%；出售属于增值税纳税范围，税率17%。故，如果在企业信用好的情况下，长期出租使用固定资产可以帮助企业减少纳税支出。
第三，合理再投资。
投资和再投资是企业不断成长壮大过程中必须经历的阶段，企业如何使用筹措的资金，进行投资以获得更多的投资收益，是每个企业都必须关注的问题。企业投资时，其投资方向很大程度上决定了企业税负的轻重，因此，投资收益的纳税筹划，重点在于投资方向的选择。
再投资时，企业应尽量选择那些免税收入项目或享有税收优惠的行业，这样才能够减少为投资收益付出的税收。着重考虑投资于新企业所得税法中规定的可纳入免税收入的项目，这样企业获得的投资收益即为税后收益，相比于投资其它需要交纳所得税的项目，大大节省了企业的税收负担。再者，企业可以将闲置资金投资于政府公债或股份公司，它们都是企业所得税法中规定的可以纳入免税收入的项目，不必缴纳企业所得税。
除了可以将资金投资于免税收入项目，也可以投资于国家重点扶持的行业，这些行业都享有国家给予的税收优惠，企业从这些行业获得的投资收益，只需要交纳较低的所得税，可以达到节税的目的。例如，企业可以将闲置的资金投资于以“三废”为加工原料的内资加工企业、投资于从事农、林、牧、渔项目的企业等。
三、选择恰当的销售方式
税法对纳税义务发生时间的规定比较严格，不同的销售方式，纳税义务发生时间可能不同。企业应根据自身生产经营状况、 资金周转情况和买方情况及市场的发展趋势等因素， 统筹考虑， 选择比较合理方便的、能避免垫付税款的结算方式确认销售收人和纳税义务发生时间。
第一，分期收款销售方式的纳税筹划。
企业采取分期收款方式销售货物时，如果相应增值税不能一次收回而是随货款分期收回，为了不占用自有资金缴纳增值税，不要在合同签订时就全额开票，最好是在合同约定收款日分期开具增值税专用发票，分期缴纳增值税，以减少资金占用利息。这样做虽然没有减少总的纳税额，但可以递延纳税的时间，相当于企业借了一笔无息贷款。
第二，赊销比直接收款方式好。
当市场环境和信誉有保障时，企业赊销售后要好于直接销售。因为企业采用直接收款方式销售货物， 不论货物是否发出， 其纳税义务发生时间均为收到货款或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给购货方的当天。企业不论是否收到货款， 只要将发票和提货单交给购货方， 即承担购货方的销项税额[20]。如果将提货单交与购货方后企业能顺利收回货款，那么企业损失的只是销项税款的时间价值。如果企业无法顺利收回货款，企业要自己垫付相关税款，这样不但丧失了税款的时间价值，企业还面临着不能收回货款的风险。赊销算方式可以有效地达到推迟纳税的目的，这样节约下来的大量流动资金相当于国家的无息贷款，企业可以使用它们去投资其它项目，获得更多的收益。
四、选择合适的计税依据
对于某些视同销售行为，企业可以通过选择提供当月销售价格来减少纳税额。如，《消费税暂行条例》中规定，纳税人自产自用的应税消费品，用于其他方面，应当纳税的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。如果当月销售价格高低不同，应按加权平均值计算。没有销售价格的，按照组成计税价格计算缴纳。这一规定实际给企业自产自用应税消费品在纳税时提供了选择性。
案例4-4 A公司将自产的摩托车用于管理部门，已知该批摩托车的售价为6000元，本月加权平均售价为5500元，摩托车的生产成本为4500元，成本利润率为6%。摩托车消费税率为10%。
这种情况下，如果企业按照本批摩托车售价计算消费税，则计税基础为6000元，应纳消费税600元；如果企业不提供本批售价，则应按照加权平均售价5500元计算消费税，纳税金额550元；如果企业无法提供以上两种售价，税务机关只能按照组成计税价格5400元计算消费税，纳税金额为540元。三种纳税金额相比，最多只差了60元的税款，却相当于10%的纳税额。
关键词：纳税筹划 税收优惠政策 良性互动
税收是以实现国家公共职能为目的，国家强制征税的并且不予金钱为补偿的，是国家财政收入的主力军。也就是说税收是伴随着国家的产生而诞生的，追溯到文明古国之一古埃及，税收的产生甚至导致了世界上最早文字的诞生，有据可考，当地民众将自有物品上缴给大帝时，随着国家版图的不断扩大，他需要不断保留税收记录，于是就诞生了留在器物上的文字。税收的产生由来已久，有征税人就有纳税人，因为税收是依靠政治权利强制征税的，所以征税必然会引起纳税人的不满，自古以来，征税与纳税便是一种永恒的、高智商的动态博弈对局。随着社会不断进步与发展，民主与法治已经成为社会主流，这时候纳税人便学会主动地在法律允许的范围下合理避税，即纳税筹划。
法网恢恢疏而不漏，在我看来，税收就好似国家手中的一张渔网，国家需要捕鱼使得社会能更好地运作发展，鱼儿肯定是不愿意进网的，在捕鱼的过程中，难免会有漏网之鱼，网眼的大小主要决定了漏网之鱼的多少，如果渔网过密，好多鱼苗也被补进去，最终的结果将是无鱼而捕，如果渔网过大，国家将得不到发展，所以在捕鱼的过程中，渔网与鱼儿就是一种良性的互动，在互动的过程中，鱼儿会利用漏洞冲破渔网，而国家也会不断地修补自己的“税法之网”。
大家都知道英国的威士忌酒十分出名，然而威士忌酒的好喝竟然是因为成功躲避国家的税收。由于18世纪80年代英国政府对酿酒课以重税，其中包括威士忌酒，于是苏格兰商人南迁到不征税的地方继续酿酒，有的甚至跑到山林或森林酿酒，由于燃料不够，就用草炭代替，而容器用木桶代替，酿的酒不敢大量销售，便常年收藏在山洞中，没想到这些正是铸就佳酿的必要条件。自此，苏格兰威士忌酒逐渐成为全世界都知名的佳酿。在征税的过程中，国家课以不合理的重税，引发人们的不满，但是聪明的纳税人利用税法的漏洞跑到森林或山区酿酒，反而成就了远近闻名的苏格兰威士忌。而相反发生在1791年至1794年的美国宾夕法尼亚州西部的威士忌暴乱，因为重税引发了抗税运动，那时期战火连连，抗争不断，虽最后1801年托马斯杰斐逊九人总统时取消了该税，但战火不断的时期何尝不是鱼死网破的不好结果。纳税人要学会运用税收政策，进行合法而有效的避税―税收筹划。纳税人进行合理的税收筹划不仅可以减轻纳税人的负担，同时也可以保证国家收入，使纳税人与征税人之间形成良性的互动关系，实现可持续发展。
纳税人提前规划自己的经济活动，进行合理的纳税筹划和税收政策形成良好的互动关系必然会使得企业长久地立足并且获得税收收益使得自己更好地发展。我们通过一个成功案例的分析研究来深入理解纳税人与征税人良好互动关系的，纳税人获得了税收收益，而征税人实现了自己的宏观经济目标或起到了有利于社会发展的导向作用，最终形成双赢。
青力环保设备有限公司坐落于青岛胶州市工业园，始建于1958年。1999年由国营企业改制为民营股份制企业。2010年获得国家级高新技术企业的认定，目前已获得多个国家专利和多个国家级重点新产品，未来发展前景很好。然而在尚未确认为高新技术企业之前，由于所属行业的性质，青力环保的生产周期较长，固定资产的处理不当等原因，其所承担的税负较高，企业的扩张遇到了瓶颈，为了更好地发展，企业有必要针对自己的企业生产特点进行详细的税收筹划。企业通过对我国税收政策的充分了解之后，为了能被顺利认定为国家高新技术企业，对企业的进行一系列改革，其生产的产品，研究开发费用、科研开发费用、科技人员数量、高新技术产品收入都符合《国家重点支持的高新技术领域》所规定的范围，从而享受到高新技术资格所带来的税收优惠并且带来了较为明显的节税效应。2008年公司因为市场上出现了更为先进的同类产品，公司产品的竞争力受到削弱，在这种情况下，企业通过委托的方式委托山东大学进行非专利技术的研究与开发，并要求山东大学提供研究开发的费用支出明细。按照税法的相关规定，企业不但能够在当年全部扣除研究开发费的支出以减少企业应纳所得额，而且还能够按照研究开发费的50%加计扣除企业的应纳税所得额，可见，青力环保通过选择委托开发的方式不仅使自己的产品取得竞争力，更能享受税法规定的税收优惠，减轻企业的税收负担。
在青力环保的发展过程中，面对自身税负较大的局面，企业充分利用国家的税收优惠政策，减轻了自己的税负负担。而国家则实现了自己的税收优惠目标，调整了企业的产业结构，使得国民经济更好的发展，企业对国家税收政策的积极反应税收优惠政策是合理的。因此，国家需要对税收政策执行的效果进行评定，根据出现的问题进一步完善税法，尽可能地减少税法中模糊之处，通过法律的途径来增强纳税者依法筹划意识。
纳税人进行税收筹划，实际上宣传了税收政策，因为想要充分利用税收政策进行税收筹划，必须以充分了解政策为前提，在了解并践行的过程中，强化了税法意识，加大了宣传，促进了税收优惠政策目标的实现。因此政府税收优惠政策目标的成功实现必须以纳税人积极进行税收优惠政策筹划为前提，没有纳税人积极的税收优惠政策筹划，政府的税收优惠政策目标很难成功实现。所以政府应该支持和鼓励纳税人进行税收优惠政策筹划，形成纳税人与征税人良好的互动局面。
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【关键词】税收筹划；意识；人才
【中图分类号】：F812
【文献标识码】：B
【文章编号】：1673-4041(2007)10-0031-03
税收筹划是指在不违背税法及其他相关法律、法规的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项作出事先安排，以达到少缴税和递延缴税目标的一系列谋划活动。税收筹划是一项十分复杂的工作，它涉及财务决策、会计核算、投融资、生产经营以及法律等多个领域，需要纳税人对税法的熟悉和充分理解。在发达国家中，税收筹划的应用十分普遍，不仅企业和个人在决定投资、经营、获取报酬前，对各种方案都要进行比较分析，选择能获取税后利润最大化的纳税方案，而且这种合理合法化的税收筹划也得到政府的认可甚至鼓励。在我国，税收筹划工作尚处在初始发展阶段，纳税人对税收筹划不够重视，税收筹划的应用范围小、水平低。
1目前我国税收筹划存在的主要问题
1.1税收筹划常与纳税人对税法的滥用交织在一起。税收筹划照理是合法、符合国家税收政策导向的行为，但对纳税人来说，只要能减轻税负，又不会触犯税法受到惩罚就是可实行的行为，而不会考虑实施该行为是否符合国家税收政策导向。所以，一些纳税人实际是在想方设法寻找税法空子进行所谓的税收筹划，甚至故意歪曲税法。比如，国家对向边远地区和贫困地区的投资有所得税的优惠政策，目的是为了促进这些地区的经济发展。但有的投资者为了自身的利益，只愿享受国家的优惠政策，而不愿对这些地区进行实质性投资，仅在这些地区注册一个空壳企业，将企业的有关会计账务在优惠地区进行核算，从而达到享受税收优惠的目的，而这些地区为了所谓的政绩，也默认了投资者的这种行为。事实上，这些企业根本没有解决当地的劳动就业问题，更没给当地的经济发展带来良好效应，也不符合国家制定税收优惠政策的目标和意图。
1.2税收筹划有时是与税务人员里应外合紧密相连的。纳税人进行税收筹划，无非是想通过筹划，执行最有利于自己的税收政策。执行什么税收政策，税法都规定了相应具备的条件，而相应的条件是否具备，需纳税人提供证明资料，经税务机关认定。因此，纳税人为能达到执行最有利于自己税收政策的目的，或伪造证明资料，在税务人员粗心大意、下蒙混过关；或拉关系、贿赂税务人员，以至不具备相应条件也能搞定。所有这些筹划实质上是披着税收筹划外衣的偷税。现实中很多纳税人聘请离退休或离职的税务人员进行税收筹划，不仅因为他们具有丰富的专业知识和实践经验，更重要的是他们与税务机关有着千丝万缕的联系，容易疏通路子。
1.3税收筹划很多情况下是由于税收征管薄弱或漏洞促成的。虽然我国近年来进行了一系列的税收征管改革，加大了税收征管力度，但各部门信息共享程度仍不高，征管的措施和手段还跟不上日益发展的新情况，导致税务机关对有些证据的提取感到束手无策，纳税人往往利用这一点，实施所谓的税收筹划。比如：税法规定，关联企业的业务往来应该按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。但独立企业之间业务往来的价格应该是多少，由于税务机关掌握的信息不全面，无法合理确定。
2提高我国纳税人税收筹划水平的建议
2.1树立企业领导和财务人员的税收筹划意识。在市场经济下如何依法减轻企业税负是一个复杂的问题，企业不同，面临的税收环境各异，税收筹划的结果或许会不一致。相比之下，企业树立筹划意识并把它融入到企业经营决策的始终要比机械的学习、运用几个具体方法更为重要，毕竟意识是行为的先导，没有税收筹划意识，也就不可能有税收筹划行为。事实上，我国许多企业的领导由于对财务、税收知识不了解，加上社会上偷逃税款成风，因此涉及到企业税收问题时，脑子里想到的就是找政府、找税务局长、找熟人，压根就没想过通过自身的税收筹划能合理合法的节税。对财务人员来讲，限于税法知识的欠缺，又认为领导在税务问题上神通广大，碰到税收事务就找领导，会计只能写写算算，未能为企业税收筹划有所作为。
随着我国税收法制建设的推进，企业必须彻底摒弃这些在计划经济体制下的做法。作为领导不仅要做到自身加强税法的学习，树立依法纳税、合法节税的理财观，而且要积极过问、关注企业的税收筹划，从组织、人员以及经费上为企业开展税收筹划提供支持。作为财务人员不仅要向管理型辅助决策者角色转变，而且应加紧税法知识的学习，培养筹划节税意识，并将其内化于企业各项财务活动中，通过开展税务筹划为企业获得财务利益来赢得更高的职业地位和领导的重视。
2.2规范税收筹划基础工作。税收筹划的开展是建立在企业财务管理制度健全、各项活动规范有序进行基础之上，而我国许多企业的财务管理存在着较为严重的不规范现象，使税收筹划活动缺少根基：①各项管理活动并非严格按照财务工作规程来做，不经过充分的可行性论证，甚至没有经过财务上的必要预算就由企业领导“拍板”决定。②税收筹划主体不明、权责不清，会计人员认为自己的职责是做好会计核算，提供会计报表，而税收成本比较及相关决策是领导的事。③由于财务管理不严，会计人员素质低、地位差，导致会计政策执行不严，企业的会计账目时有差错，不按会计程序做账、随意更改核算方法、账实不符、账外账、小金库等现象严重，税收筹划无从下手。为此，企业应从如下方面健全财务管理，为税收筹划打下坚实基础：
2.2.1强化科学管理。策划性是税收筹划的特点之一。在市场经济条件下，企业的各项活动最终都会归结为一种财务活动，为使每项活动的财务效果最优，企业必须建立起科学严密的决策审批制度，保证必要的技术、人才、资金以及税务上的可行性论证，杜绝领导干部的“一言堂”。只有如此，才能开展正常的税收筹划活动，税收筹划也才能真正在企业中发挥“节税”的综合财务作用。
2.2.2规范企业财务会计行为。设立完整、客观、规范的会计账目和编制真实。的财务报表既是国家财务法规对企业的要求，也是企业税收筹划的微观技术基础。实践证明，企业会计资料越规范，税收筹划的空间越大。为此，治理我国企业中普遍存在的会计账目不全、假账烂账现象，不仅是企业外部监管部门的工作，更是企业领导义不容辞的职责。
2.2.3明确税收筹划的主体。税收筹划是一项政策性、业务性较强的工作，企业必须有相应的执行主体具体经办才能使税收筹划真正展开。具体来讲：（1）成立由领导、会计、税收专家组成的企业税收筹划组。考虑到在实践中会计人员懂财务而不精通税法，企业领导有最高决策权但对会计、税法了解不够又没有太多的精力，聘请税收筹划的中介机构参与可以弥补企业内专业人员的不足，但中介机构尽管具有较强的专业能力，但对于企业的具体业务、经营特点、发展方向等信息缺乏足够的了解。因此，可以考虑建立三者合作模型，在领导的重视、会计支持、专家献计的情况下，把税收筹划工作落落到实处。（2）改变财务会计兼办税人员的做法，在企业内设立专职税务会计一职。目前，许多国家的企业内部设立了专门的税务会计，在企业中发挥着显著作用。在现阶段我国企业可以借鉴国外的做法，专设税务会计岗位，其职责除了编制纳税申报表、办理涉税事宜满足税务机关的要求外，应有更多的精力对企业税务活动进行合理筹划。
2.3加快引进和培训企业内部税收筹划人才。税收筹划是一项高层次的理财活动，高素质的人才是其成功的先决条件。具体来看，从事这项专业工作的人员必须具备的能力条件有：（1）精通国家的税法及税收相关法律，并时刻关注其变化。只有如此，企业才能选准节税活动的策划点，了解什么是合法、非法以及合法与非法的临界点，在总体上确保经营活动和税务行为的合法性。“用透”国家的税收优惠政策。现实经济中，许多企业对放在身边的税收优惠不知道使用，发生了应享受税收优惠的经济行为，但没有办理相关的审批手续，也没有进行相关的税收申报，没能享受到税收优惠政策，白白丧失了大量的节税利益。（2）了解企业所面临的外部市场法律环境，熟悉企业自身的经营状况。好的税收筹划方法不一定对每个企业在任何时候都合适，税收筹划人员要在熟悉内外环境的前提下，针对企业自身的特点设计适当的税收筹划方案。（3）具备扎实的理论知识和丰富的实践经验、较高的操作业务水平。此外，税收筹划活动涉及企业经营的方方面面，筹划人员为此还必须具备财务、统计、金融、数学、保险、贸易等方面的知识及严密的逻辑思维、统筹谋划的能力。
从国际范围看，自20世纪50年代以来，税收筹划专业化及跨国税务筹划趋势十分明显，许多企业不惜花费大量的精力和财力聘请税务专家从事税收筹划活动，以节约税金支出。我国要解决企业因能力不足而带来的税收筹划水平低下的问题，必须重视并加快税收筹划人才的聘用、引进和培训工作。具体来讲：（1）请外部专业税务人员为企业进行税收筹划。我国的税务业经过多年的建设已经有了很大的发展。从最初的仅仅为企业办理一些简单的纳税申报等业务发展到现在已逐渐地介入企业的税收筹划，其为企业所带来的节税效应已令不少企业相当满意。有条件的企业可以聘请专业的税务中介机构为其提供专业化的纳税服务。（2）引进高素质专业税收筹划人才。企业要想降低纳税风险，提高纳税筹划的成功率，必须引进具备税收筹划能力的人才。国外一些企业在选择高级财务会计人员主管时，总是将应聘人员的“节税“筹划知识与能力的考核，作为人员录取的标准之一。我国也应朝着这一趋势发展，在淘汰不称职财务人员的基础上引进高素质的财务人才，强调财务人才的税务及其所应具备的其他知识背景。（3）加快现有办理税务工作人员的专业知识培训。在现阶段大多数企业由会计办理涉税事务的情况下，重视内部税收筹划人才的培养可能是大多数企业最现实的选择。企业必须重视对现有财务会计人员税法知识的培训，促使其提高税收知识修养，掌握税收筹划的理论和技能，更重要的是具备税务筹划的意识，从而能够依法高效地为企业开展节税筹划工作。在我国税收法律法规日趋完善，企业所面临的税收筹划环境不断变化的情况下，这种培训工作更显得必要。
参考文献
[1]姚云，《论我国税收筹划发展的趋势》，《时代金融》，2006年第9期
[2]郑贵华，《如何提升企业税务筹划能力》，《财政与税务》，2004年第9期
关键词：企业 税收政策 纳税筹划
任何一个企业要想在市场的激烈竞争中保持不败，就需要对企业的销售、财务等进行全方位、有效地管理筹划，以达到提高企业经营效率，降低运行成本的目的。任何经营主体都免不了要交税，而税负水平的轻重也在一定程度上影响了企业运营成本的高低。因此，在当今的社会主义市场经济条件下，很多企业已经开始认识到了进行纳税筹划的重要性，一个企业引进纳税筹划是十分必要的。由于我国是一个市场经济还不够发达的国家，我国的税收法律依据受到税收政策比较大的影响，因此，从我国现行的税收政策作为研究企业纳税筹划的着手点，更有利于进行纳税筹划研究。
一、企业纳税筹划的概念
（一）纳税筹划的定义
企业的纳税筹划指的是企业在现行的法律法规的范围内，对企业的经营中的涉税活动进行规范、合理的规划，以使企业达到少缴税的目标。企业的纳税筹划本质上是企业的一种管理活动，而且属于财务管理。企业的纳税筹划项目的开展，需要综合考虑企业内部的各方面因素，尤其需要考虑企业的财务因素，以制定最佳的纳税筹划为目标。企业的纳税筹划和偷、逃税收有着本质的区别，企业的纳税筹划的前提是国家的法律法规，而偷、逃税收的本质就是违反了国家的税收法律法规；另外，两者所产生的结果也是不一样的：企业的纳税筹划能够降低企业的经营成本，而偷、逃税收因为违反了国家的税收法律法规，因此面临着罚款，甚至是吊销营业执照的后果。
（二）纳税筹划的特点
1、合法性
纳税筹划是企业的经营者根据相关的法律法规的允许下进行的，因此，纳税筹划的首要特点就是合法性。如果企业进行通过违反国家法律法规及相关政策进行投、逃税收的行为，也不能称之为“企业纳税筹划”。
2、预见性
企业进行纳税筹划可以预见到实施纳税筹划后的成果。因为企业的纳税筹划是有据可循的，并非企业经营者一厢情愿的行为，正因为企业纳税筹划的预见性，才让越来越多的企业引入纳税筹划。
3、目的性
企业纳税筹划的目的非常明确，就是为了降低企业的运营成本，以达到企业税收成本最低化的目的。
二、税收政策下企业纳税筹划可行性分析
企业的纳税筹划是市场经济的必然产物，市场经济的本质也是法治经济。在市场经济当中，政府的行政管理作用将会弱化，政府的职责是根据实际的需要制定出税收法律法规，然后，政府只能运用税收法律法规对企业的经营活动进行管理。企业实施纳税筹划的可行性主要体现在：
（一）税收政策具有一定的稳定性
我国虽然处于社会主义初级阶段，但我国的社会主义市场经济仍然为企业纳税筹划的实行提供了越来越成熟的条件。税收政策分为总的税收政策和具体的税收政策，总的税收政策具有相当的稳定性，具体的税收政策则经常会有变化或者调整。但即使政策会有变化，但仍在的一定期间内是稳定的，并非出于无时无刻在不断变化的状态。
（二）税收是国家宏观调控的重要手段，也为企业实施纳税筹划提供了可能
税收既然属于国家宏观调控的手段，也就意味着国家实施何种税收政策，怎么征税都是政府对国民经济进行调控的行为。既然如此，那么，企业也就可以根据这种宏观调控的导向性，进行合理的纳税筹划，实现企业价值最大化的目的。
（三）税收政策在不同地区，以及行业存在一定程度的差别
这些差别就为企业实施纳税筹划提供了条件。由于我国的经济发展南北、东西都非常的不平衡，政府不可能在全国实行统一的税收政策，无论税收政策多么的严密，企业的税负水平在不同地区、不同行业、不同时期都是有一定的差别的。这些差别的存在就为企业实施纳税筹划提供了条件。
三、在税收政策下的企业纳税筹划的具体方法
由于我国包括增值税、营业税、消费税、印花税等数十种税种，本文为了具体探讨税收政策下企业纳税筹划的方法，选择营改增、企业所得税两个税种进行阐述。
（一）在营改增税收政策下企业纳税筹划的方法
营改增的税收政策首先在我国的上海进行试点了，通过对上海地区企业营改增过程中的经验，在以下几个方面进行税收筹划，应该来说可以降低企业的税负。
1、利用试点和非试点地区不同的税收优惠政策进行纳税筹划
如：甲公司在试点地区纳税，乙公司在非试点地区纳税，同时为境内的丙公司提供境外的广宣服务，甲公司取得的丙公司的支付的收入50万元，乙公司取得丙公司支付的收入50万元。丙公司是增值税一般纳税人。2011年财政部和国家税务总局下发了《关于应税服务适用增值税零税率和免税政策的通知》（财税【2011】111号）规定：试点地区的单位和个人提供的“广告投放地在境外的广告服务”可免征增值税。因此，甲公司取得的50万元广宣服务收入可以免征增值税。由于乙公司在非试点地区，所以应当缴纳营业税。如果丙公司选择甲公司的，如果甲公司也申请成为一般纳税人，就可以为丙公司开具增值税发票，丙公司可以以此进行抵扣。所以，如果要将广告业务投向境外的话，对于丙公司而言，选择甲公司是明智之举。
2、通过一般纳税人和小规模纳税人纳税身份转变进行税收筹划
假设A公司是试点地区一般纳税人，为B公司提供应税服务，取得收入600万，税率是6%，则其营业税及附加为约37.36万。再假设A公司分立为a和b两个公司，a和b公司均为小规模纳税人，税率为3%，应税服务的400万由a公司提供，200万由b公司提供，则缴纳营业税及其附加为：a约为12.82万，b约为6.41万，合计约19.23万。由上可见，同一业务收入，小规模纳税人缴纳的 税额小于一般纳税人。规模较小的一般纳税人，可以通过业务分拆。新设公司等方式享受3%的增值税税率。
（二）在所得税优惠政策下企业的的纳税筹划
企业所得税是企业的生产经营所得为课税对象的税种，企业的利润受到所得税优惠政策很大的影响。
1、 运用减免税项目优惠条款
如根据《所得税法实施条例》规定：企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖的项目减半征收企业所得税。还有企业在从事蔬菜类的种植、农作物新品种的选育、中药材的种植、林木的培育和种植、家禽的饲养等其他农业生产项目中也适用减半征收企业所得税的政策。
2、 运用减税比率优惠政策
根据《所得税法实施条例》规定：对于符合相应条件的小微企业，比如工业企业，如果年度应纳税所得额未超过30万元，且其员工人数未超过100人，总资产额未超过3000万元；或者其他类型的企业，年度应纳税所得额未超过30万元，员工人数未超过80人，总资产额未超过1000万元。以上企业，减按20%的税率征收企业所得税。《条例》还规定：国家需要重点扶持，拥有核心自主知识产权的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。
四、结束语
通过以上的阐述，企业结合当前的税收政策，根据纳税筹划的特定，综合分析实施纳税筹划的可行性，可以在一定程度上利用我国当前的税收政策，主要包括营改增以及现行企业所得税税收优惠政策，达到节约企业税收成本的目的，更好的提高企业在市场上的竞争能力。
参考文献：
