[关键词]物流成本； 隐性成本； 显性化；
一、引言
根据“物流冰山说”，有相当一部分物流成本都隐藏在水面下，导致企业难以有效开展物流成本的核算与管理工作，甚至无法做出科学的自营或外包的决策。长期以来，这是个不争的事实。
一方面，物流成本能真实地反映物流活动的实态；另一方面，物流成本可以成为评价所有活动的共同尺度。对于一般企业而言，成本的界定、核算与控制工作确实关系到很多重大问题的决策，甚至企业的发展。而目前，很多物流成本仍然无法露出水面，不为人知。原因来自多方面，有“企业成本核算意识缺乏”等主观因素，更有“核算方法难以统一”等客观条件的制约。针对这种现实情况，很多学者进行了多次倡导，也提出了一些卓有成效的物流成本核算的方法，如北京物资学院的于向云在《物流成本核算方法研究文献综述》中系统阐述了传统的营运成本法、任务成本法和比较先进的作业成本法、M-A 模型法、T-A 模型法等。她指出，这些方法都给物流成本核算起到了很重要的作用，但是由于核算对象不明确，物流成本定位不清楚，方法无法统一导致物流成本的核算理论实践仍然严重脱节。因此，在物流成本核算领域，一方面，学者们不断探索，可另一方面，企业却各自为政，导致很多方法无法实施，没有明显的效果。
二、物流隐性成本持续性分析
早在2006年，有关部门经过研讨，了国家标准GB/T20523―2006《企业物流成本构成与计算》（下称“标准”），“标准”由初稿，经过反复论证研究，最后得出第四稿。“标准”中明确规定物流成本的含义，即“物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。即产品在包装、运输、储存、装卸搬运、流通加工、物流信息、物流管理等过程中所耗费的人力、物力和财力的总和以及与存货有关的资金占用成本、物品损耗成本、保险和税收成本。”此外，“标准”中还明确规定了物流成本的成本项目、成本范围、支付形态三个维度的具体内容，并编制了生产制造企业、流通企业和物流企业三个类型物流成本构成与计算的实际案例。可见物流成本的核算有一定的理论支撑，也有相应的案例可以遵循，但对于企业而言，有效实施此项工作仍存在无法逾越的鸿沟：
1.倡导部门与考核部门缺失
1998年，我国物流总成本占GDP的21%左右，经过十余年的努力，此数据于2011年降至18%左右，但此水平仍是发达国家的两倍左右。宏观上，我们给予不断地跟踪、探索与总结，但是具体工作上，却未见成效。在这个问题上，缺乏有效的倡导部门与考核部门，因此，由政府建立专门的考核部门，引领企业进行这项工作是非常有必要的。
2.物流成本核算工作动力不足
在繁杂的企业经营活动中，很少有人专门对物流成本核算工作进行全面的改革，也鲜于尝试学者们所提出来的各种核算方法，大部分企业依然遵循传统的会计核算模式，对企业而言，总成本的多少是他们关注的问题，“把物流成本从总成本中分离出去，进行单独归集核算是耗时耗力的工作”。因此，相当一部分物流成本仍然混淆在管理费用、销售费用中，这是导致物流成本冰山说的根本原因。
三、物流隐性成本显性化对策
1.加强理论与实践的结合力度
由政府出面，建立物流成本核算专题项目组，联系物流成本核算的理论学者与企业核算的工作人员，召开理论与实践相结合的专题讨论会，共同研讨物流成本核算体系与方法，制定本区域内物流成本核算的工作方案、流程和具体制度，在区域企业内实施并反复论证，最后统一物流成本的核算方法，使物流隐性成本显性化。
2.制定专门的考核制度
对于有效核算物流成本的企业给予表彰，在区域范围内进行倡导，并以此作为考核企业年度业绩的指标之一，逐步加强区域企业物流成本核算工作，以点带面，完善成本核算体系，逐步实现物流成本的显性化。
3.建立物流成本核算小组
各类企业在积极配合区域项目组工作的同时，应建立属于自己的物流成本核算小组，培养专职人员，从物流成本内容的确定、科目的设置到最终的成本归集与分配，最终形成一套明晰的工作流程与方法。
四、结语
作为第三利润源，物流过程不容忽视，在主观重视的同时，必须采取具体的行动。从物流成本核算入手，统一核算方法，使隐性成本显性化，有效降低和控制物流成本，最大限度的争取第三利润源，已刻不容缓。
参考文献：
[1]吴晓光.浅谈物流企业的成本管理[J].商场现代化,2011年8月(上旬刊)总第655期
[2]曹霁霞.物流成本核算程序探析[J].辽宁经济管理干部学院学报,2009年,第4期
关键词：物流成本管理课程;技能考核改革;过程性考核;结果性考核
中图分类号：G712 文献标志码：A 文章编号：1674-9324（2016）40-0254-02
目前，高职院校《物流成本管理》课程的教学方法主要是教师讲授，但是《物流成本管理》课程中的内容一般都很抽象枯燥，如果单纯采用教师讲授的教学方法，常常会使学生形成厌学情绪并觉得课程学习枯燥乏味。如何进行《物流成本管理课程》技能考核改革以加强学生的实际操作能力，继而激发学生的学习兴趣，使理论教学和实践教学实现完美融合以提高学生的创新能力，是高职院校物流管理专业教师需要研究和探索的问题。
一、高职院校《物流成本管理》课程的技能考核改革的设计思路
为了提高物流管理专业学生学习《物流成本管理》课程的积极性，使学生从枯燥的“灌输式”的教学方式中解脱出来，愉悦和轻松地学习课程知识，必须进行《物流成本管理》课程的技能考核改革。
（一）以高职教育人才培养目标和物流管理专业的课程教学目标为依据进行课程目标定位
《物流成本管理》课程的教学应以高职教育人才培养目标和物流管理专业的课程教学目标为依据进行课程目标定位，以《物流成本管理》课程的基础理论和物流企业成本核算的主要方法为主线，使学生通过本课程的学习可以掌握《物流成本管理》课程的基础理论、主要方法和核算技能，并学会依据各种物流业务选择合适的物流成本核算方法，同时进行物流成本的管理和控制。
（二）按照情境学习理论选择课程内容
情境学习理论认为只有在真实情境中学生才有可能获取真实的职业能力，并使自身的理论认知水平得以发展。因而，《物流成本管理》课程要对偏重讲述理论的教学方式进行改革，把实际项目练习与理论教学结合起来，同时又尽量考虑到高职教育对理论知识学习的要求，并把实际物流工作岗位中企业物流成本管理人员对理论知识、业务技能和工作态度的要求融合起来。
（三）以仿真的学习情境进行项目设计
《物流成本管理》课程可根据不同的学习情境分为不同的学习项目。《物流成本管理》课程按知识体系的结构可以分为三个模块：物流成本管理基础知识、物流成本管理的内容和物流成本的管理对象。模块一是物流成本管理基础知识，包括一个学习项目即物流成本管理认知;模块二是物流成本管理的内容，包括物流成本核算方法、物流成本预测与决策、物流成本预算与控制等三个学习项目;模块三是物流成本的管理对象，包括运输物流成本核算、仓储物流成本核算、配送物流成本核算、包装成本核算、装卸搬运成本核算、流通加工成本核算等六个学习项目。《物流成本管理》课程的内容设计旨在培养学生的应用和分析能力，每个学习项目都指出了具体的知识目标和技能目标，同时附有物流各个领域的技术规范和标准，以帮助学生了解课程学习目标，明确学习背景，改善学习效果。每个项目都由若干具体工作任务组成，采用任务驱动法的模式引导课程内容的讲述，讲述时先采用由浅及深和循序渐进的方式进行任务分析，然后结合有关知识点详细讲述任务实施的程序，使学生真正理解和掌握物流成本的具体核算方法和有关职业技能。
二、《物流成本管理》课程的技能考核改革的实施方案
《物流成本管理》的教学改革首先要从课程考核方法上进行改革，《物流成本管理》课程的考核应该摒弃传统的闭卷考试的考核模式，实行过程性考核和结果性考核结合的模式。《物流成本管理》课程的主要目标是使学生能独立设计物流企业的成本核算方案，因此，《物流成本管理》课程的结果性考核应该依据学生设计的物流成本核算方案。同时，要使学生能为物流企业的成本核算方案进行设计，学生要学会分析物流成本的组成，运用各种物流成本的核算方法，为物流企业制作物流成本归集表和成本分配表，对物流成本进行管理和控制。这些业务技能又必须经过对各种类型的物流企业进行物流成本核算来演练，对各种类型的物流企业的物流成本核算实质是过程性考核的内容。
（一）考核的组成部分
《物流成本管理》课程应该紧密围绕高职高专物流管理专业的人才培养目标，重点培养物流管理专业学生的实践操作能力。《物流成本管理》课程应以不同类别的物流企业为依托，并以学习项目中所包含的物流成本核算工作任务为主线进行教学，课程的考核体系包括两部分：过程性考核（50%）和结果性考核（50%）。因此，《物流成本管理》课程成绩形成主要包括过程性考核成绩和结果性考核成绩。在过程性考核中，学习态度考核占20%，即通过课堂抽查提问的方式检查学生物流成本管理知识的学习情况，通过考勤评价学生的出勤情况，通过课后作业评价学生对理论知识的理解和掌握程度。专业技能考核占30%，即通过学习项目下的典型工作任务评价学生在任务实施过程中的参与情况、操作能力、完成情况等。学习质量考核占50%，即通过学习项目下的其他工作任务评价学生应用物流成本核算方法解决具体问题的能力。结果性考核是物流企业的成本核算方案的设计评价，重点考核学生是否理解和掌握了物流成本管理的工作内容，以及学生对物流成本管理知识的应用程度。
（二）过程性考核的考核内容和考核方法
过程性考核主要是对学生平时的学习情况进行考核，主要内容包含学习态度考核（20%）、专业技能考核（30%）和学习质量考核（50%）三项。学习态度考核方式如下：若按时出勤，一次计1分，满分10分，若学生每缺课一次则扣1分，迟到一次扣0.5分;在课堂提问时，回答情况按回答次数计分，学生每回答一次问题计1分，满分5分，不能回答问题或回答错误则不能得分;在课后作业上，按上交次数考核，每上交一次计1分，满分5分，及格分为3分，若少交1次则扣1分，共5次课后作业，作业质量好加0.5分，加满至5分为限。专业技能考核主要是对学生掌握物流成本核算方法的程度进行评价，包含工作任务参与考核和工作任务完成质量考核。在进行工作任务参与考核时以小组形式完成，各小组应依据分工情况共同完成学习项目中的任务，若少完成一项工作任务则扣1分，满分15分，扣完即止（按组考核）。工作任务完成质量考核是依据各工作任务的具体要求进行细化考核，以各小组核算的计算步骤、方法、计算结果等方面进行评价，满分15分（按组考核）。学习质量考核是对学生在各种类别的物流企业下应用物流成本核算方法进行成本核算的能力进行评价，主要考核学生在课程教学和实训过程中对知识和技能的掌握程度。代表性项目应用参与考核是依据各小组成员分工情况和完成情况进行评价，各小组应完成其他学习项目中的工作任务并提交，满分20分，若少完成一项工作任务则扣2分，扣完即止（按组考核）。代表性项目应用完成质量考核是依据各项目任务的具体要求进行细化考核，满分30分，以各小组核算的计算步骤、方法、计算结果等方面进行评价（按组考核）。在进行过程性考核时，对学生进行分组，各小组应依据教师安排的工作任务进行组员分工，由各小组组长对任务完成过程中小组成员的实际表现进行记录，从而实现对物流成本核算进程的评价。接着由教师根据学生的考勤表和小组组长提交的过程性考核记录表进行统一考核，给每个学生进行过程性考核总评。在进行过程性考核中的专业技能考核时，可尽量选取一些典型的工作任务进行考核。
（三）结果性考核的考核内容和考核方法
在学期期末，学生学习完全部学习项目，必须分别针对几种不同种类的物流企业设计物流成本核算方案，这一考核主要是评价学生综合应用物流成本核算知识的能力和实际分析企业物流成本的能力。结果性考核分值占总评分值的60%，若针对某一企业进行方案设计时总分为50分，则结果性考核可围绕以下内容进行评价：物流企业的成本组成分析（分值为10分，评价时主要看结果是否完整和正确），物流企业的成本计算方法解释（分值为10分，评价时主要看结果是否清楚和正确），物流企业的成本归集表制作（分值为10分，评价时主要看结果是否合理和完整），物流企业的成本分配表制作（分值为10分，评价时主要看结果是否合理和完整），物流企业的成本核算整体方案设计（分值为10分，评价时主要看结果是否正确和严谨）。
三、实施效果
笔者把上述过程性考核和结果性考核具体应用到了日常教学中，通过在本校2012级和2013级物流管理专业的学生中推行这种考核方式，结果表明：考核方式的改革能更好地激发学生的学习兴趣，并能够调动学生的学习积极性，学生能应用自己已有的知识、技能掌握新知识和新技能，继而实现教学和实际操作相结合的目的。通过对学生进行过程性考核和结果性考核，可以让学生在掌握《物流成本管理》课程理论知识的同时努力地完成教师布置的实操任务。另外，通过小组多个成员共同合作以此来准确高效地完成任务，能使学生在掌握知识和技能的同时，还能够形成换位思考和团队合作的作风。综上所述，笔者认为过程性考核和结果性考核是一种值得高职院校广泛推广的技能考核方法。
参考文献：
【关键词】医院；经济核算；管理流程；标准化
一、医院经济核算管理流程标准化
标准化主要是对现实中存在或者潜在的问题，为制定一个共同的规定而进行的活动，标准化最主要的目的是希望在一个给定的范围内，实现最佳有序化。所以标准化主要目的是制定一个共同的标准，并且为了更好地贯彻这个标准而不断地去修订标准。
我国在新中国成立之初，颁布了一系列的规章制度，其目的就是为了实现医院的标准化管理。近年来，在我国的卫生系统有很多的医院已经实施了ISO质量认证。此项质量认证不仅仅能更好地转变管理者角色以及加强医院医务人员的团队合作，更主要的优势是能显著地提高医院质量管理的能力，从而进一步降低医疗成本。当医院的管理、医疗等行为受到标准化约束，能有效地保障其医疗的环境、质量、安全以及病人的权益。从医院实行标准化管理以来，科学管理水平与医疗质量均得到了明显地提高。但我国医院管理的标准化，主要是实现医疗质量的标准化，缺少了医院经济管理标准化。随着我国经济和科技的快速发展，一部分医院的技术、设备都达到了先进的水平，但社会和经济效益较差，究其原因主要在于医院的经济管理水平较低，其经济活动和组织管理的主观随意性较大， 没有形成规范化和标准化的管理。因此，本文目的就在于研究医院经济管理流程标准化，为我国医院经济核算管理提供相关标准和依据。
二、研究内容
医院经济核算管理的内容为医院财务会计管理、成本管理、风险管理以及经济核算管理等。
收入管理
研究医院各项收入管理流程，如医疗服务、上级拨款等收入以及科研，然后对这些收入进行计量、核算以及分析和研究。主要目的是为了保证医院收入管理的有序进行，使其经济收入有章可循。
支出管理
主要对医院的各项支出进行计量、核算以及分析和研究，保障医院经济支出的合理性，完善其监督体系。
核算管理
医院经济核算管理时对医院所有的收入以及支出各个环节进行计量和测算。医院经济核算的内容较多，主要为院级、科室、单元以及项目核算。其中科室核算流程标准化如图1所示：
三、研究方法
将标准化的相关理论和方法与我国医院经济管理结合起来，分析影响医院经济管理的原因，这些原因包括国家政策、价格机制以及工作流程等。这些因素在一定程度上能影响医疗服务的公平性以及经济性等。对医院经济核算管理流程标准化的研究要分析其利弊，寻求解决问题的突破口，实现我国医院经济核算管理的标准化。
从医院的角度来说， 近些年来医院医疗费用呈现出的不合理增长是由医疗以及管理行为导致。我们在本次研究中， 根据医院经济核算管理的实际情况进行分析，选择一些具有代表性数据， 利用标准化的手段和方法对其进行规范化设计。
1.医院经济核算管理流程
（1）制定出关于医院财务会计、收费、物资保障、成本管理等流程标准化目录，建立医院经济管理指标体系及参考值范围确定具体研究内容。
（2）对相关的文献资料以及信息进行整理，通过反复地讨论，制定出患者、 财经、 医护以及管理人员等在内的调查问卷，选定10家有特点的单位下发调查问卷， 最后对这些调查问卷的数据进行统计分析。
（3）调查人员在对10家特定医院发放调查问卷的时，对这些医院的专家进行了走访，征求专家的意见。调查人员在问卷调查以及走访的基础上，结合相关文献资料和信息的整理上， 列出目前我国医院经济核算管理流程图。对我国医院目前经济核算流程标准化的利弊进行分析和探讨。医院经济核算管理流程标准化研究步骤如图2所示：
2.建立医院经济核算管理流程
调查人员在对专家建议、问卷结果以及目前医院经济核算流程标准化利弊的基础上，建立新的医院经济核算管理流程。 医院经济核算管理流程主要是将其分成若干个作业，然后对作业逐一进行分析和讨论，以此来判断各个作业为增值还是非增值，或者说是高效和低效。在建立新的医院经济核算管理流程后要对其进行优化，优化的过程为：结合标准化以及作业流程重组等理论对其进行再造，主要目的是消除若干个作业中不增值作业，以便有效地提高作业效率，实现优化医院经济核算管理流程目标。医院经济核算管理流程标准图如图3所示：
3.建立标准化体系
根据医院经济管理的性质，明确医院经济核算管理流程的组织结构，并详细地测算出医院人员的具体数量，建立医院经济核算管理流程标准化体系。 在标准化体系中要明确其各个环节各自的职责和权限、资源以及工作程序， 制定出相关的管理标准化手册、计划等。通过对相关文献的检索，制定出医院经济管理的指标。除此之外，要聘用25名左右的卫生经济管理方面专家，让专家对制定的指标体系进行2轮或者3轮的咨询。 最后结合专家咨询结果，建立新的医院经济核算管理指标体系。标准化体系如图4所示：
4.检验标准化体系的应用状况
建立新的医院经济核算管理体系在运行的过程中需要对其进行检验，主要是对其应用的状况进行检验。检验的方式为随机选择1所或者2所医院，严格按照医院经济核算管理标准化的相关要求，对选择的医院经济核算管理结构、流程等指标进行优化。然后从经济效益和社会效益等方面对标准化体系的实施效果进行评价，并对其实行进一步改进。
5.政策建议
新的医院经济核算管理流程标准化体系要不断地进行总结和分析， 使其能更好地适应我国国情， 我国的各级医院应当根据医院自身运行的实际情况和需求进行合理地选用，使其成为医院经济核算管理改进的依据。
结论
综上所述，本文对医院经济核算管理流程标准化进行研究是建立在质量管理标准化的基础上，主要是针对近年来我国医疗费用呈现出的不合理增长、医院经济核算管理方面存在的问题和缺陷。应用标准化理论等相关方法，研究和设计医院经济管理流程标准化，以便更好地为我国医院经济核算管理流程标准化提供相关的依据和参考。
参考文献：
[1]王伟.医院经济核算若干问题的探讨[J].中国保健营养（下旬刊），2013，23（7）：4042-4042.
[2]曾小南.论成本核算在医院经济核算与分配管理中的应用[J].财经界，2013，07（33）：103-104，168.
[3]邵筠.基于信息化管理的医院经济核算流程优化[J].中国数字医学，2011，06（9）：36-38.
【关键词】 资源损失； 物质流成本会计（MFCA）； 稀土企业
【中图分类号】 F234 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）21-0026-06
稀土是关系到世界和平与国家安全的战略性金属，是重要的战略资源，稀土价格相对其他能源，一直处于比较高的价位。因此，稀土企业如果由于资源的物耗过大造成资源损失严重，会造成较大经济损失。通过核算资源损失，可以为企业管理者抓住管理核心提供数据依据，从而有针对性地控制资源损失的产生，提高材料的利用率，提升经营业绩。另一方面，稀土企业生产过程中会产生废气、废水以及废渣等对环境造成污染的废弃物。加强资源损失核算可以使企业定量化废弃物造成的资源损失、对环境造成的影响以及由此产生的环境成本，为提升环境业绩提供数据支持。
一、资源损失相关理论
（一）资源损失的界定
资源损失是资源在开发和利用过程中受到不利因素的影响所导致的一种表现，不仅表现为资源数量的损失，同时表现为对环境造成的损害。
资源损失的论述最早出现在马克思早期的著作中，在物质资源转换论述的基础上，提出了“应该把这种通过生产排泄物的再利用而造成的节约和由于废料的减少而造成的节约区别开来，后一种节约是把生产排泄物减少到最低限度和把一切进入生产中去的原料和辅助材料的直接利用提高到最高限度”。因此，提出“资源损失”概念的最初落脚点是对资源的充分利用[1]。罗喜英[2]将企业范围内的资源损失界定为未形成最终产品的资源投入，包括废水、废气以及固体废弃物等；基于经济和环保角度将资源损失定量化分为资源损失的内部成本定量化和外部环境影响定量化。姚圣[3]、何思[4]等也对资源损失做出界定。以上研究对资源损失的概念虽然论述不同，但本质都归结为最终未形成产品的资源投入。
本研究对资源损失的界定是在以上研究的基础上，结合稀土企业自身特点将资源损失定义为没有形成最终产品的资源投入，包括废渣、废水、废气以及在生产过程中损耗的资源。
（二）资源损失的核算――物质流成本会计（MFCA）
资源损失的定量化核算，使企业物质流转及成本核算透明化，使企业能找到资源利用的关键改善点，为提升企业经营业绩与环境业绩提供数据支持。物质流成本会计（MFCA）为资源损失从实物量到价值量的转化核算提供了一种可行的方法。
物质流成本会计（Material Flow Cost Accounting，MFCA）是一项新的环境管理会计技术，是对输入企业制造过程中的全部资源进行质量跟踪和控制。在20世纪90年代末期，由德国Bernd Wagner教授和德国奥格斯堡大学管理和环境研究所（IMU）最早开发的一种环境管理方法，之后理论上发展为物质流成本会计（MFCA）[5]。MFCA已经成为一项国际标准ISO14051，并由国际标准化组织换届管理标准技术委员会于2011年正式。我国学者对于MFCA的研究主要集中在理论引进以及理论研究阶段，最早是由谢琨和梁凤港[6]将物质流成本（MFA）引入我国。之后，甄国红[7]、郑玲和肖序[8]、罗喜英和肖序[9]等国内许多学者在引用国外理论的基础上进行了研究。
物质流成本会计（MFCA）是从实物和货币两个方面来说明物质流在生产中的某个环节产生的资源损失情况[10]。核算过程是基于企业生产过程中材料和能源的投入，生产及最终转化为产品的过程，追踪资源在企业生产过程中的实物数量变化，以此进行资源在物质流程中实物和货币信息的核算。MFCA核算基础是物质流平衡原理，即输入物质=输出物质，将企业的生产过程划分为若干个物量中心，根据资源在不同的物量中心流转，进而分别核算各个物量中心正制品和负制品的数量，根据负制品的分配比例核算负制品的成本[11]。在MFCA理论中，输入物质即资源投入物质，包括原材料、辅助材料和能源等；输出物质分为正制品和负制品，正制品包括产成品和半成品，负制品是除正制品以外的部分[12]。MFCA基本原理如图1所示。
二、基于MFCA的稀土企业资源损失核算流程
（一）成本分类
为追求资源损失最小化的目标，对输入资源成本分类，再按照物质流转过程分别核算，使企业能够对资源损失情况进行监控。MFCA将成本分为三个部分，分别为：材料成本、能源成本、系统成本。其中，材料成本指原材料成本和其他辅助材料成本；能源成本指煤炭费和其他能源成本；系统成本指人工成本、动力费用和制造费用。成本分类如图2所示。
（二）划分物量中心
物量中心的划分一般是以同一性质的生产流程或是同一资源成本动因的生产流程为一个物量中心。划分物量中心的数量没有硬性的规定，在保证会计成本核算要求的前提下，选择单个或多个物量中心。MFCA对企业物量中心的划分，是对企业资源的流转环节进行分析的基础上，通过资源在企业中的流转路线划分企业的物量中心。对于稀土企业，应按其生产工艺流程结合材料和能源流转，将同一性质的生产流程划分为一个物量中心。
（三）数据归集
将物量中心归集成本对象，根据从企业生产部门、财务部门等地收集的数据，进行分类归集。MFCA原理虽然简单，但对于稀土企业来说，生产中使用的原料及辅助材料的复杂多样给各物量中心成本的归集造成极大困难，这也是MFCA方法核心工作量所在。
（四）输出端制品分类
MFCA输出端的负制品是除正制品以外的部分，包括废水、废气、废渣等。这些负制品有些在经济或技术可行条件下可以在企业内部进行再循环或再利用，在下一过程中又形成正制品，这一过程中产生的费用由正制品承担；而有些负制品由于经济或技术某一方面不可行，不适合再循环利用，则形成最终废弃物，也就是最终的资源损失，核算过程如图3所示。
（五）计算资源损失
三、稀土企业资源损失核算实例分析
（一）案例企业JM稀土有限责任公司介绍
本文以内蒙古包头市JM稀土有限责任公司为研究对象。JM稀土公司成立于2000年8月，可年处理稀土精矿10 000吨，存取分离稀土10 000吨，氧化焙烧稀土氧化物4 500吨。产品包括稀土焙烧矿、碳酸盐、氧化物和稀土金属等二十多种。JM公司采用我国稀土企业中应用较广的先进的稀土精矿的硫酸强化焙烧分解工艺、P507体系连续分离单一稀土工艺。具体工艺流程为：将精矿投入一车间，通过酸法焙烧和水浸中和，产出硫酸稀土溶液；把硫酸稀土溶液投入二车间，通过P204转型，产生混合氯化稀土溶液，进入三车间通过P507Nd/Sm分组和P507Ce/Pr分组，产生碳酸稀土溶液，再通过加入碳酸氢钠进行沉淀结晶产生碳酸稀土产品；将碳酸稀土产品在四车间进行氧化焙烧和混料过筛包装，最终产生氧化稀土产品。
（二）JM公司资源损失核算流程
1.事前准备
事前准备阶段是根据JM公司生产工艺流程确定核算的对象和核算的物量中心。根据工艺流程以及在JM公司收集到的数据分析，将JM公司整个生产流程分为三个物量中心，其中一车间划分为物量中心1，二、三车间划分为物量中心2，四车间划分为物量中心3，如图4所示。
2.数据收集
稀土企业的生产没有明显的季节性和周期性差别，本文选取JM公司2013年10月份的生产数据以及财务数据。其中生产数据来源于JM生产部门的统计表，财务数据来源于财务部门的相关成本数据。稀土企业主要是以稀土氧化物（REO）的数据来进行原材料数量归集的，根据收集的数据编制JM公司各物量中心原材料数量表（见表1）。
根据JM生产部门和财务部门收集的数据编制能源成本表（见表2）。
根据JM生产部门和财务部门收集的数据编制成本数据表（见表3）。
根据JM财务部门收集的数据编制系统成本表（见表4）。
3.基于MFCA的JM公司资源损失的核算
4.结果分析
根据上述数据总结JM公司的资源损失成本（见表9）。
根据上述核算结果可从以下方面进行分析。（1）按物量中心比较，物量中心1的资源损失成本为388 209.26元，物量中心2的资源损失成本为288 471.45元，物量中心3的资源损失成本为126 290.48元，三个物量中心中物量中心1的资源损失成本最多，主要是由材料成本的损失造成。物量中心1是JM企业的一车间，主要的生产工艺是酸法焙烧稀土精矿，使稀土矿物完全分解，而稀土精矿中脉石矿物较多，因此产生损失的数量比较大，分配的成本较多。（2）按成本类型比较，材料成本的资源损失为7 491 032.99元，能源成本的损失为4 812.82元，系统成本的损失为49 125.39元，材料成本在资源损失方面占了很大比例，这是由于企业在生产过程中，主要对原材料稀土精矿进行焙烧、分解、提取，由于原材料的质量因素以及生产技术因素等会产生废渣等废弃物，造成资源损失，同时稀土精矿的单价较高，因此造成资源损失较大。
四、结论
本文是在稀土企业中应用MFCA核算资源损失的研究，以JM公司一个月的数据为例，将MFCA核算资源损失的方法应用在稀土企业中，并建立核算流程来进行资源损失定量化核算。得出以下结论：（1）MFCA将资源损失的成本核算数据量化，揭示稀土生产流程中各车间资源损失的环节和金额，为企业提高经营管理水平、资源利用率、改善生产工艺等提供有用信息。（2）使用MFCA核算，资源损失成本结构清晰，使资源损失在材料成本、能源成本和制造成本中的损失成本全面系统地反映出来，为管理者进行科学决策提供重要判断依据。
【参考文献】
[1] 姚圣，毛子涵. 生态权益、环境成本、资源损失：工业企业的环境控制体系[J]. 中国矿业大学学报（社会科学版），2012（1）：46-53.
[2] 罗喜英. 基于循环经济的资源损失定量化研究[M].北京：中国经济出版社，2014.
[3] 姚圣. 环境会计控制问题研究[M]. 北京：中国矿业大学出版社，2010.
[4] 何思. 驰铭玻璃厂资源价值流成本的应用研究[D]. 中南大学硕士学位论文，2013.
[5] 孔娟，敬采云. 基于建材企业的物料流量成本会计及应用研究[J]. 会计之友，2014（20）：49-53.
[6] 谢琨，梁凤港. 关于环境净效益分析决策工具：物料流量会计[J]. 四川会计，2003（3）：21-24.
[7] 甄国红. 基于材料流动成本核算的企业环境成本分析[J]. 财会月刊（理论版），2007（4）：76-78.
[8] 郑玲，肖序. 资源流成本会计的演进和展望[J]. 会计之友，2009（6）：12-14.
[9] 罗喜英，肖序. 基于MFCA的企业低碳经济发展路径选择[J]. 中南大学学报（社会科学版），2012（18）： 108-114.
[10] 冯巧根. 基于环境经营的物料流量成本会计及应用[J]. 会计研究，2008（12）：69-76.
【关键词】成本环境；成本原理；材料流动成本
一、我国当前存在的主要核算方法中存在的问题分析
毋庸置疑，我国当期存在的各种核算方法都是值得肯定的，有着自身存在的价值，为我国各个企业的核算提供了便利，但是，随着我国经济的不断发展，各种相对复杂的因素也融入到了企业成本核算中，此时，仅仅靠传统的成本核算就显得有些力不从心，无法适应各种变动的因素。可以说，传统的成本核算还是存在着一定的问题的，需要我们加以注意：（1）传统成本核算方式不具有实时性。在我国经济不断发展的今天，许多可变性和流动性因素已经和我国企业成本核算相结合，成为了一种不可分离的整体，因此，在成本核算的过程中就需要将这一部分因素考虑进来。但是，传统的成本核算方式在处理可变性和流动性因素的时候显得稍有滞后，无法及时的反应出流动性因素的存在，缺乏可操作性。（2）传统的成本核算方式无法真实的反应间接费用所产生的成本。所谓间接费用，就是指在不同项目和不同产品中，是否能够同时损耗的材料所产生的费用，这部分费用大多存在于生产部门或者是各个单位的经营和生产活动中所存在的共同费用中，它和每个项目和产品中所存在的直接费用形成了鲜明的对比。在我国，传统的成本核算方式在一定程度上忽视了这部分间接费用的计算，成为了传统成本核算的一个盲点。（3）传统的成本核算方式无法计算出对于环境的真实损耗。事实上，无论是任何一种企业，只要其生产，只要其经营，它就在一定程度上对环境造成了破坏，在向自然进行索取，这部分虽然不需要企业付出巨大的代价，但是对环境的损耗实际上也是一种成本，需要计算在成本核算中。我国传统成本核算方式实质上在一定程度上忽视了这一因素，缺乏对环境成本的核算。
二、材料流动成本核算原理产生的环境
生态环境对于我国乃至是整个地球来说都是至关重要的，环境的破坏是对人类自身的一种威胁和损害。但是，许多企业在环境保护这一层面上做的还不够，对于环境污染的重视程度还不够深，还在一味的向大自然索取，这导致了自然环境越来越差，自然损耗越来越多。可以说，对于大自然来说，它也有它存在的极限，它不会无休止的承受对其的践踏，它也需要一定的调整和适当的休息。因此，企业材料流动成本核算理论就是在人们对于大自然的重视程度上产生的，以清晰的向企业表明其核算所需要的环境成本，引起企业的重视，减少资源的浪费，最终达到可持续发展。
三、企业材料流动成本核算原理的依据分析
（1）从扩大制造者责任理论出发，将企业成本核算具体化。从扩大制造者责任角度出发，它是将企业对于环境的保护和企业对环境的消耗结合起来进行一个社会责任的评估，并将这种这回责任转嫁与制造者身上，成为制造者的一个责任。从实质上来说，扩大制造者责任这一理论思想实质上是对环境的一种保护，将对于环境的浪费归因于一种或者是几种因素上，使企业在资源损耗上得到充分的表现，从而加强对资源的重视。（2）产品生命周期理论是企业材料流动成本原理的有一理论基础。所谓产品生命周期理论实质上是指某一个产品在市场中存续的全过程，既有生存也有消亡，是产品的整个生命周期的体现。与此同时，产品生命周期理论还通过对产品生命周期各个过程的分析，从而对产品各个部分和各个阶段对于环境的索取和对于环境的浪费，是对资源损耗的一个综合性体现。产品生命周期理论是一种从各个环节共同入手，综合性的对产品生命的各个环节进行透视的一种理论，它是企业材料流动成本核算的一个重要理论基础。（3）环境资源流转平衡理论是企业流动成本核算原理的最终理论支持。可以说企业的生产经营活动中在不停的向环境索取，这在某种程度上造成了环境负荷的增加，增加了环境的负担，企业从环境中获得了各种资源和能源，在此基础上，企业通过这种能源和资源的加工和再利用获得新型的，符合市场需求的产品，这个过程对资源的损耗是非常大的，环境资源流转平衡理论就是对这种利用的一种综合体现，为企业材料流动成本核算原理提供了切实的依据。
综上，企业材料流动成本核算原理是在充分尊重环境和充分利用传统核算理论的基础上产生和发展起来的，而且正在以一种良性的方向发展和进步，在一定程度上为企业对资源的利用和间接费用损耗提供了数据支撑，从而为企业节约成本和减少资源浪费提供了依据。
参 考 文 献
本论文论述了企业物流成本核算中存在的问题，系统阐述了运用作业成本法的可行性和优势，最后建立了物流成本的作业成本核算模型。论文频道的管理学论文提供参考。 作业成本法在物流成本核算中的运用 虽然现代物流管理的理念引入我国已有20余年，但毋庸讳言，我们对物流成本的测算、分析和研究，无论是总量的还是企业实际支出的，还是行业标杆水准的，基本处于“雾里看花”的阶段。因此，要达到合理降低物流成本的目的，就必须认真进行物流成本的分析与管理，而进行物流成本分析与管理的前提是正确核算物流成本。 一、企业物流成本核算中存在的问题 企业不了解本企业物流成本的症结在于物流成本的计算方法上。在企业传统的成本核算中，要正确把握物流成本是困难的，容易计算的只是一些外委运输费等，其他的费用分散在制造成本和一般管理费用及销售费用项目当中。所谓企业物流成本核算的传统方法是指： 1．企业对物流系统的成本测量主要是以数量为基准的成本计算系统为主，并没有考虑物流系统各环节的具体运作过程。这种物流成本核算方法存在以下方面的不足： （1）不能提供准确的物流成本信息且核算工作量大，要想把物流成本准确的从相应的制造成本和一般管理费及销售费用中抽出，首先应界定哪些是物流活动消耗的，哪些是非物流消耗的，由于界定存在着随意性，就会导致物流成本不准确；其次，物流成本金额按一定标准抽出，标准选择不合理，也会导致物流成本不准确；同时，在众多的财务凭证中寻找与物流活动有关的资料，对一些小型企业来说都是一种负担，更别提业务量大的一些大型企业，核算工作量过大。 （2）传统的成本计算法造成了所谓的“物流费用冰山说”。一般情况下，企业会计科目中，只把支付给外部运输、仓库企业的费用列入成本，实际这些费用在整个物流费用中犹如冰山一角。因为企业利用自己的车辆运输、利用白己的库房保管货物和由自己的工人进行包装、装卸等费用都没列入物流费用科目内。传统的会计方法没有显现各项物流费用，在确认、分类、分析和控制物流成本上都存在许多缺陷。 （3）在现代的生产特点下，传统物流成本计算法提供的物流成本往往失真，不利于进行科学的物流控制。现代生产特点是生产经营活动复杂，产品品种结构多样，产品生产工艺多变，经常发生调整准备，使过去费用较少的订货作业、物料搬运、物流信息系统的维护等与产量无关的物流费用大大增加，投入的所有资源也随其成倍增加。基于这种无意识的假定，成本计算中普遍采用与产量关联的分摊基础--直接工时、机器小时、材料耗用额等等。这就是所谓的“数量基础成本计算”的由来。这种计算方法使许多物流活动产生的费用处于失控状态，造成了大量的浪费和物流服务水平的下降。这种危机在传统的制造企业表现尚不明显，然而在先进制造企业，在高科技时代的今天，它却是致命的。 本论文论述了企业物流成本核算中存在的问题，系统阐述了运用作业成本法的可行性和优势，最后建立了物流成本的作业成本核算模型。论文频道的管理学论文提供参考。 作业成本法在物流成本核算中的运用 虽然现代物流管理的理念引入我国已有20余年，但毋庸讳言，我们对物流成本的测算、分析和研究，无论是总量的还是企业实际支出的，还是行业标杆水准的，基本处于“雾里看花”的阶段。因此，要达到合理降低物流成本的目的，就必须认真进行物流成本的分析与管理，而进行物流成本分析与管理的前提是正确核算物流成本。 一、企业物流成本核算中存在的问题 企业不了解本企业物流成本的症结在于物流成本的计算方法上。在企业传统的成本核算中，要正确把握物流成本是困难的，容易计算的只是一些外委运输费等，其他的费用分散在制造成本和一般管理费用及销售费用项目当中。所谓企业物流成本核算的传统方法是指： 1．企业对物流系统的成本测量主要是以数量为基准的成本计算系统为主，并没有考虑物流系统各环节的具体运作过程。这种物流成本核算方法存在以下方面的不足： （1）不能提供准确的物流成本信息且核算工作量大，要想把物流成本准确的从
本论文论述了企业物流成本核算中存在的问题，系统阐述了运用作业成本法的可行性和优势，最后建立了物流成本的作业成本核算模型。论文频道的管理学论文提供参考。 作业成本法在物流成本核算中的运用 虽然现代物流管理的理念引入我国已有20余年，但毋庸讳言，我们对物流成本的测算、分析和研究，无论是总量的还是企业实际支出的，还是行业标杆水准的，基本处于“雾里看花”的阶段。因此，要达到合理降低物流成本的目的，就必须认真进行物流成本的分析与管理，而进行物流成本分析与管理的前提是正确核算物流成本。 一、企业物流成本核算中存在的问题 企业不了解本企业物流成本的症结在于物流成本的计算方法上。在企业传统的成本核算中，要正确把握物流成本是困难的，容易计算的只是一些外委运输费等，其他的费用分散在制造成本和一般管理费用及销售费用项目当中。所谓企业物流成本核算的传统方法是指： 1．企业对物流系统的成本测量主要是以数量为基准的成本计算系统为主，并没有考虑物流系统各环节的具体运作过程。这种物流成本核算方法存在以下方面的不足： （1）不能提供准确的物流成本信息且核算工作量大，要想把物流成本准确的从相应的制造成本和一般管理费及销售费用中抽出，首先应界定哪些是物流活动消耗的，哪些是非物流消耗的，由于界定存在着随意性，就会导致物流成本不准确；其次，物流成本金额按一定标准抽出，标准选择不合理，也会导致物流成本不准确；同时，在众多的财务凭证中寻找与物流活动有关的资料，对一些小型企业来说都是一种负担，更别提业务量大的一些大型企业，核算工作量过大。 （2）传统的成本计算法造成了所谓的“物流费用冰山说”。一般情况下，企业会计科目中，只把支付给外部运输、仓库企业的费用列入成本，实际这些费用在整个物流费用中犹如冰山一角。因为企业利用自己的车辆运输、利用白己的库房保管货物和由自己的工人进行包装、装卸等费用都没列入物流费用科目内。传统的会计方法没有显现各项物流费用，在确认、分类、分析和控制物流成本上都存在许多缺陷。 （3）在现代的生产特点下，传统物流成本计算法提供的物流成本往往失真，不利于进行科学的物流控制。现代生产特点是生产经营活动复杂，产品品种结构多样，产品生产工艺多变，经常发生调整准备，使过去费用较少的订货作业、物料搬运、物流信息系统的维护等与产量无关的物流费用大大增加，投入的所有资源也随其成倍增加。基于这种无意识的假定，成本计算中普遍采用与产量关联的分摊基础--直接工时、机器小时、材料耗用额等等。这就是所谓的“数量基础成本计算”的由来。这种计算方法使许多物流活动产生的费用处于失控状态，造成了大量的浪费和物流服务水平的下降。这种危机在传统的制造企业表现尚不明显，然而在先进制造企业，在高科技时代的今天，它却是致命的。 本论文论述了企业物流成本核算中存在的问题，系统阐述了运用作业成本法的可行性和优势，最后建立了物流成本的作业成本核算模型。论文频道的管理学论文提供参考。 作业成本法在物流成本核算中的运用 虽然现代物流管理的理念引入我国已有20余年，但毋庸讳言，我们对物流成本的测算、分析和研究，无论是总量的还是企业实际支出的，还是行业标杆水准的，基本处于“雾里看花”的阶段。因此，要达到合理降低物流成本的目的，就必须认真进行物流成本的分析与管理，而进行物流成本分析与管理的前提是正确核算物流成本。 一、企业物流成本核算中存在的问题 企业不了解本企业物流成本的症结在于物流成本的计算方法上。在企业传统的成本核算中，要正确把握物流成本是困难的，容易计算的只是一些外委运输费等，其他的费用分散在制造成本和一般管理费用及销售费用项目当中。所谓企业物流成本核算的传统方法是指： 1．企业对物流系统的成本测量主要是以数量为基准的成本计算系统为主，并没有考虑物流系统各环节的具体运作过程。这种物流成本核算方法存在以下方面的不足： （1）不能提供准确的物流成本信息且核算工作量大，要想把物流成本准确的从
