一、审计公告制度是国家民主与法制化建设的必然要求
审计公告制度是国家民主与法制建设的具体体现，也是推进民主与法治的有效工具。它通过揭示和向社会公众反映受托责任者代表国家和公众利益履行职责的总体情况和存在的问题，可以有效地发挥审计监督、立法监督、舆论监督和社会监督多重约束机制的合力作用，促进受托责任者依法履行职责，维护国家的法律尊严，完善国家法律制度。目前，为在国家民主与法制化建设和促进经济社会协调发展中发挥更大作用，世界各种类型的国家审计机关都普遍实施了审计公告制度。
法国审计法院属司法型国家审计机关，独立于行政、立法部门之外，内部设有司法部门，拥有有限的司法权。审计法院除向议会负责并报告工作外，通过向新闻界审计结果和国家审计公告的形式，将审计结果公布于众，以取得社会的再监督。美国审计总署属立法型国家审计机关，隶属于立法机构，直接对议会负责并报告工作。审计具有较高的透明度和公开性，除定期向国会如实提交审计报告外，绝大多数审计结果同时向新闻舆论和社会各界披露，审计结果的公告率高达97％。在审计公告制度的设计上还赋予了公众查阅审计报告的权利；且在必要时由国会参、众两院召开听众会，专题报告被审计单位的情况，听众会完全公开，任何人均可参加。同时，国会还可以根据审计结果做出修改该单位下年度拨款的决定，直至其改正存在问题为止。日本会计检察院是独立型最高国家审计机关，独立于立法、行政、司法三权之外。会计检察院将审计报告提交国会，抄报内阁和首相，并通过新闻机构公开发表（保密的除外），甚至可以将审计报告改写成通俗读物广为散发。各国审计制度各异，但却采取了大致相同的审计公告制度，审计公告已成为各国审计工作必不可少的重要组成部分。
我国审计公告制度有较长的历史，但审计公告的制度化建设仍需随着国家法制化的进程而不断加强和完善。古代，由具有审计功能的部门查出官员贪赃枉法，然后做出处罚决定，在被处罚时通过张榜公布让百姓们了解事实真相，具备了审计公告的雏形。苏区时期，中央审计委员会借助机关报《红色中华》刊登审计报告，披露苏维埃临时中央政府有关部门的预算编制情况以及中央审计委员会的审查结果。不仅指出了临时中央政府有关部门在预算编制中存在的各种问题，而且分析了产生问题的原因。近几年来，我国各级审计机关除向本级人大报告工作外，还利用新闻媒体审计公告和对外宣传等方式，向社会公布审计结果，审计公告正在逐步走向制度化。
审计公告制度的现实意义在于：促进依法行政和提高工作效能、依法维护国家和公众利益；促进建立健全惩治和预防腐败体系，形成行为规范、运转协调、公正透明和廉洁高效的行政管理体制；促进建立多重约束机制，约束受托责任人的行为；促进严格执法，完善国家各项法律法规。因此，为促进我国民主与法制化建设，构建和谐社会，建立和完善审计公告制度已成为必然趋势。
二、审计公告制度设计的科学化是有效发挥公告作用的前提
《审计法》规定，审计机关可以向政府有关部门或社会公布审计结果。《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，到2007年力争做到所有审计事项和专项审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告。审计公告作为制度已在我国逐步确立起来，但建立内容完整、程序科学、方法有效的审计公告制度，是确保审计公告制度真正发挥效用的前提。
首先，围绕审计工作目标确定审计公告内容，实现审计公告的充分性。《审计法》第二条规定，审计机关对财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。因此，一方面，审计公告中应反映受托经济责任者是否依法经营和管理国家资产，是否在工作结果中真实地反映了国有资产的真实状况。另一方面，受托经济责任者在履行职责中是否实现了国有资产效能和公众利益的最大化。既要全面公告财政财务收支的真实、合法性，又要揭示国家资产的安全完整和保值增值情况。全面审计，突出重点，查处重大违法违纪问题和经济案件线索，是我国现实形势下审计工作的特定目标。围绕这一目标，审计公告的内容也应将重大违法违纪案件的查实结果公之于众。审计公告的内容不仅要全面反映被审计单位和审计调查项目的总体情况，查出的主要问题，同时应分析问题产生的主要原因。审计公告内容的充分性决定着公众知情权的实现程度；其内容的准确和公正决定着审计公告的影响。因此，要在真实、客观的基础上，以维护社会稳定和国家安全为前提，确保审计公告内容的充分性。
其次，审计公告程序的科学完整性是规避审计风险，保证公告顺利实施的必要条件。审计项目的公告要有计划：在确定年度审计计划项目的同时，项目公告也应列入计划。项目实施阶段要为公告的实施进行有效的质量控制：以审计工作的各项规范和准则为标准，建立审计工作责任质量控制约束机制，确保对外公告的内容真实、准确可靠。建立公告前的风险预警机制：通过与被审计单位和有关部门的情况沟通，广泛听取各方面意见。确保反映的问题事实清楚，定性准确，审计结论依据充分。审计结果公告的审批既要严格把关又要符合现行审计体制的需要：实行层层审批、把关，有利于防范风险。我国现行审计体制决定了各级审计机关应经本级政府审批后才能对外公告审计事项。
第三，审计公告形式是实现审计公告目标的渠道，决定着审计公告的影响力。审计公告向官方上报，向被审计项目涉及的有关部门上报，可实现局部知晓；审计公告通过新闻媒体公开报道，则可以达到全民知晓。不同的公开方式决定了不同的社会影响，透明度不同，影响力不同。对事关国民经济发展、社会福利和公共事业，群众关心的涉及自身经济利益问题，在保证社会稳定的前提下，应在有关的媒体上公告。对关系党和国家重大事项的审计结果应专题或通过重要会议的形式向有关部门上报。由于审计公告的主要目标是发挥审计监督、法律监督和社会监督的合力作用，因此，向社会公众公布审计事项结果应是审计公告采取的主要形式，这不仅满足了公众的知情权，也会将在公众普遍参与下，更有效地实现审计公告的目的。
三、认清形势，为完善审计公告制度创造良好的环境
（一）我国审计公告制度实施现状
2003年以来，审计署了《审计署关于防治非典型肺炎专项资金和社会捐赠款物审计结果的公告》、《50个县基础教育经费审计调查结果》、《国家林业局、海关总署、国家质量检验检疫总局2003年度预算执行审计结果》、《788户企业税收征管情况审计调查结果》等10个审计公告。审计公告和审计署向全国人大所做的工作报告的广泛公布，曾一度出现了所谓的“审计风暴”。然而，“审计风暴”过后，对我国审计公告制度实施，则应进行深入地思考。
1.审计公告范围过小。从数量上看：近三年，我国仅就少量的审计项目结果进行了公告，公开的审计结果公告不到全部审计项目的10％，目前社会各界关注审计工作，关注审计查出的问题及处理情况，但审计公告的范围远没有达到社会所期望的水平。从内容上看：审计公告的问题缺乏具体性，没有全面反映查出问题的具体情况。尚缺乏政府预决算审计结果公告和经济责任审计结果公告，虽然近一、二年来
，基层各级政府对外公布了预算执行审计情况结果，但内容不够翔实。中央财政预算执行透明度不强，审计公告对中央预算执行情况及存在的问题公告内容缺乏，取之于民的资财是否合理、有效地用之于民，无法使公众知晓。
2.防范审计公告风险机制尚未完全建立。审计公告的风险包括审计环境风险和审计机关及审计人员自身风险。一是因我国现行行政型国家审计体制尚带有较浓厚的政府内部监督色彩、独立性不强形成了审计体制风险；二是现有的法律法规不完善、不规范，不能适应变化了的市场经济情况，造成审计过程中遇到一些新情况和新问题缺乏法律依据，从而形成了审计依据风险。三是由于审计业务领域的进一步拓宽和审计对象经济活动的复杂化，审计人员因专业判断能力问题很可能出现判断错误，造成审计判断风险。四是审计工作不规范与审计权力实施不当造成的审计规范性风险。伴随着审计公告制度的广泛实施，审计机关的工作成果将面临国家法律、审计项目相关单位和社会公众的共同检验，而我国审计风险防范机制仍显得较为脆弱。
3.审计计公告制度的实施制约性较强。我国《宪法》第二条“中华人民共和国的一切权利属于人民。……人民依照法律规定，通过各种途径和形式，管理国家事务，管理经济和文化事业，管理社会事务”的规定，明确了广大人民群众的管理权和知情权；《审计法》第三十六条规定“审计机关可以向政府有关部门或者向社会公布审计结果”，等等。这些已为我国审计公告制度的实施提供了法律依据。然而，在我国，审计公告制度的有效实施仍存在诸多禁锢。首先，国家审计的行政型模式使得审计的独立性、权威性水平相对较低，在审计结果公告上，表现为一定程度上的行政主导，也使得国家审计具有浓厚的内部监督色彩。其次，审计结果公告前，通常需经政府批准同意，而政府可能会从自身利益出发，而不是从公众利益出发来决定是否公告，有时甚至出于政治、经济发展需要、还有可能出于个人的需要，致使某些审计结果以及审前调查资料很难及时向社会各界公布。最后，政府行为不透明、暗箱操作的习惯以及权力本位主义作祟，也促使审计公告很难满足社会舆论监督的要求。
4.缺少审计特别报告制度。社会举报的问题、执法部门是否严格执行收支两条线、省部级以及省部级以下各级干部的离任、社会所关注的垄断行业经营以及重要国企的经营绩效等特定问题，深刻影响着某一行业和社会环境。这些重要对象的审计具有不定期性、专属性特征，审计工作必然要引起有关单位、个人以及社会的密切关注，审计工作需要做到全面、客观、公正，按时提交详尽的审计报告，并把审计报告及相关信息及时向社会公告，以便有关各方能够了解，这种报告制度属于特别报告。虽然我国有些报告在一定程度上具备上述特点，但是还没有完全对外公告，所以，目前我国还没有完整的审计特别报告制度。
（二）为审计公告制度的有效实施创造条件
1.建立健全审计公告制度法律体系
对现有的有关审计体制的法律法规进行修改，彻底落实审计独立性，保证审计公告充分体现独立形式审计监督权；其次，删除《审计法》中有关审计公告的模糊性词语，明确审计公告的法定性，使审计公告成为法定程序，具有刚性的法律约束；再次，建立健全一整套完善的审计公告法律法规，如审计公告法、审计公告实施细则等。
2.建立审计公告后的信息反馈机制
“公开是原则，不公开是例外”。随着审计制度的广泛实施，我国审计结果公告制度无论在内容、形式和方法上都将发生重大变化。如何发挥审计公告的效能，提升审计公告的社会影响力，使审计工作在促进社会经济的协调发展中发挥更大作用，建立审计结果公告后的信息反馈机制十分重要。一方面，要建立社会公众评议和建议的反映渠道，设置专门媒介，广泛听取社会各界的意见。另一方面，要及时处理信息反馈结果，使社会监督的作用得到有效发挥。
3.提高审计人员素质，防范审计公告风险。李金华审计长说：审计公告是一把“双刅剑”，在把被审计单位相关业务公之于众的同时，也把自身的审计工作情况公开，在被审单位接受社会监督的同时，审计行政权利的行使也受到监督。为防范审计公告风险，各级审计机关应建立严格的风险防范约束机制，从制度上规范审计工作，提高审计工作质量。同时，提高审计人员素质是防范审计公告风险的必要措施。审计人员要提高自身素质，不断学习新的知识理论以适应新情况、新问题；不断提高审计人员政治思想理论素质和职业道德修养，提高审计工作质量和水平，增强责任意识、法律意识和安全意识。
参考文献：
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一、审计公告制度产生的背景
（一）法制进程和制度准备
目前世界范围内存在立法型、司法型、行政型、独立型四种国家审计体制模式。我国审计实行的是行政模式，审计机关隶属于国家行政序列，审计署在国务院总理领导下，地方审计机关受同级人民政府和上级审计机关双重领导。行政模式的一个主要特点是监督权力行使的间接性，即本身行政执法权有限，主要职责在于发现问题，而解决和处理问题经常需要间接地诉诸于司法监督、相关的行政监督、权力机关的监督及社会监督（从法理的角度包括政治或社会组织的监督、社会舆论监督、公民的直接监督）等方式。权力机关的监督、社会监督与审计监督三者在解决具体问题方面具有相似的间接性，在守卫国有资产，维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，保障国民经济健康发展方面具有最单纯、最直接的契合。由于全国各级人民代表大会是人民行使国家权力的机关，是民意的升华，审计署向全国人大常委会做工作报告与最终面向社会的审计公告在向人民公开的这一方向上是一致的。从1983年组建审计机构起，我国的政府审计在审计结果公开方向上分为“两步走”。
1.第一步走：审计机关的“两个报告”制度
1985年8月24日国家审计署第一任审计长吕培俭同志向六届全国人大常委会第十二次会议作了审计机关成立两年以来的工作情况的报告，这是国家审计署首次向全国人大常委会作工作报告。1989年3月，彭冲副委员长代表全国人大常委会所作的工作报告中提出了改进人大监督工作的一些建议，其中包括每年第三季度，由国务院向全国人大常委会分别作关于计划、预算执行情况的报告。
1994年3月八届全国人大二次会议通过的《预算法》对宪法和地方组织法有关人大预算监督的内容进行了细化，规定“各级政府审计部门对本级各部门、各单位和下级政府的预算、决算实行审计监督。”1994年8月八届全国人大常务委员会通过的《审计法》规定：“国务院和县级以上各级人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告”。1995年7月，国务院根据《审计法》制定和颁布的《中央预算执行情况审计监督暂行办法》规定：“审计署应当按照全国人民代表大会常务委员会的安排，受国务院的委托，每年向全国人民代表大会常务委员会提出对上一年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告”。从1996年起，听取和审议国务院计划预算执行情况的报告和审计工作报告（即审计机关的“两个报告”）成为每年全国人大常委会会议的法定议程。
这第一步走可以看作审计监督与权力机关的监督的结合，在此基础上，部分年度的审计署向全国人大常委会开始向社会公开，逐步迎来了审计结果公告制度的第二步走。
2.第二步走：向社会全面公开的审计结果公告制度
以1994年《审计法》的颁布为界，有中国特色审计监督制度经历了创立和发展两个阶段，是审计工作走上法制化、制度化、规范化的分水岭，也是实现上述第一步走的重要基石，但在推动审计工作的第二步走方面只作了原则上的规定。
《审计法》及《审计法实施条例》规定的审计机关的权限具体可分为九大类，即：要求报送资料权、检查权、查询存款权、调查取证权、行政强制措施权、申请权、处理处罚权、通报或者公布审计结果权、建议权。其中，审计机关根据审计结果进行处理的职责和权限应主要划分为：向各级国家权力机关报告工作、建议其他各级行政主管部门处理、在自身权限范围之内行使处理处罚权、移送司法机关处理、向社会公布审计结果和交由被审计单位自行纠正解决。
据此，《审计法》（1994年颁布）第三十六条第一款规定的“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果”，即“通报或者公布审计结果权”，表面上看“通报”和“公布”都有公开的语义，只是程度和范围上不同，而实际上前者是寻求在政府有关部门范围内做不透明或半透明的行政处理，后者则是通过各种传媒正式坦荡地向社会公开，两者在处理方式上有着本质的区别，可能只是因为语义关联起来，做了合并的表述。
其后，1997年颁布的《审计法实施条例》在遵循《审计法》“通报或者公布审计结果权”合并表述方式的基础上，就审计机关可以向社会公布的审计结果进行了相对的突出细化-具体划分了：本级人民政府或者上级审计机关要求向社会公布的；社会公众关注的；法律、法规规定向社会公布的三类可公布审计结果的审计事项。审计署1996年的《审计机关通报和公布审计结果的规定》（审法发〔1996〕362号）当然也是延用了相似的思路。
直到2001年审计署3号令颁布的《审计机关公布审计结果准则》和2002年颁布的《审计署审计结果公告试行办法》（审法发〔2002〕49号）才将审计机关的公布审计结果权独立出来予以细化和规范。在突出实行审计公告制度是审计机关的法定权力的同时，也从法规的角度为这一制度的全面正式实行进一步铺平了道路。而这两项规章制度的颁布日期与实行日期相同，也许在巧合之余从侧面暗示着审计署正在加快相关制度建设的步伐。而在实际动作方面，认真对照《审计署2003至2007年审计工作发展规划》的要求，可以说目前的这第二步走还只是刚刚起步。
这第二步走可以看作审计监督与社会监督的结合，而面向社会的全面公告也更接近于“公告”一词的本义。
（二）媒体的推动
审计署向全国人大常委会作审计工作报告始于1985年，而1994年《审计法》颁布以后，尤其是近几年来审计工作报告逐步走向公开（有些基本上已经是全文公开）。其中影响较大的有1999年6月，李金华审计长向九届全国人大常委会所做的关于1998年中央预算执行和其他财政审计情况的报告。报告多次被掌声打断。当时曾有媒体援引部分委员的话说，这是“多年来最好的一个审计报告”。但国家审计真正开始全面进入公众视野，还是在2003年6月23日，李金华审计长代表国务院向全国人大常委会提交了2002年度中央财政执行和其他财政收支情况的审计报告。报告中，一大批中央部委被公开曝光。当天，报告在审计署官方网站上全文公开，引起社会强烈反响，经媒体宣传为一场“审计风暴”。审计机关、审计人员和审计工作日益受到全社会的关注。
媒体对审计的正面宣传在社会上造成的积极影响和其后实践证明空前好转的审计整改落实情况充分展示了媒体的力量。媒体是舆论监督的代表和主力军，集中体现了舆论监督涉及面广、震动力大、透明度高和反应迅速的特点，是社会监督中最活跃的因素。
从这个角度说，审计结果公告作为审计监督和社会监督的有机结合意义重大：审计监督为社会监督擦亮了眼睛，而社会监督犹如浩瀚的太平洋催动了“审计风暴”的形成。
（三）党和国家领导人的指示和支持
党和国家的领导人一直非常支持国家审计事业的发展。按照宪法的规定，审计署作为国务院的组成机构，直接对总理负责。可以说，在行政模式的体制之下，党和国家领导人的支持与依照法律规定独立行使审计监督权这点共同铸就了国家审计的“上方宝剑”。由于国家审计的性质，其锋芒所向经常直指国家各大行政机关或有较高行政级别影响力巨大的企事业单位。如果没有党和国家领导人的大力支持，很难想象当审计署这个年青的部委面对不胜枚举的“大衙门口
”或掌控着庞大国有资产的“巨无霸”该如何下手。
2002年，国务院总理朱镕基会见来华访问的美国审计总署主计审计长大卫。沃克时，客人谈到了美国实施审计结果公告制度的情况，朱总理说中国也应该推行这样一个制度。这一事件成为促成审计公告制度正式开始实施的直接动因。
自从2003年出现“审计风暴”之后，国务院总理也曾多次主持召开国务院常务会议，部署审计查出问题的整改工作。如，在2005年7月26日的国务院常务会议上，他要求国务院各部门和有关单位要自觉接受审计监督，认真落实审计决定，坚决纠正存在的问题，要给人民群众一个负责、满意的答复。“一要切实落实管理责任制。对部门自身存在的问题，由主要领导负责整改；对下属单位存在的问题，领导要履行职责，督促下属单位落实整改措施；对企业经营中存在的问题，除企业自身抓好整改外，主管部门和监管部门要负起监督的责任。二要严肃落实责任追究制。对重大违法违纪问题一查到底，追究相关人员责任。三要积极配合审计部门的工作。对审计提出的问题，要深入分析原因，完善制度，改进管理，不断提高财政财务管理水平。各有关部门要在今年11月份向国务院报告整改情况，国务院在年底前向全国人大常委会作出专题报告。”
正是有了党和国家领导人的大力支持，甚至是直接指示，使审计结果的早日公开和审计公告制度尽快形成并发挥巨大的监督作用成为可能。
（四）中外文化交流的影响
对外开放推动了经济社会发展和人员往来，同时也打开了中外文化交流之窗，诸如政务公开、建设“阳光政府”、公共财政等各种先进的理论思潮大举涌入，促进了民意的觉醒和国内政治文明的进步。
1982年，为保障改革和国民经济健康发展，我国在充分研究借鉴国外经验的基础上，将实行审计监督制度写入了宪法。
审计机关成立后，积极开展外事活动，在亚洲和世界范围内参加国际组织和有关会议，加强了对国外审计体制、审计理论、有关法律法规、成功经验和最新动态的分析研究、宣传介绍，理论联系实际，提高了审计工作发展的前瞻性和预见性，有力地支持和促进了有中国特色的审计事业的发展。
二、审计公告制度产生的基础和根源
（一）经济社会发展的内在要求
经典马克思主义理论告诉我们：生产力是社会历史发展的原动力，是社会发展的最终决定力量，生产力决定生产关系；经济基础是一定社会发展阶段上生产关系的总和，上层建筑是建立在经济基础之上的政治、法律、哲学、道德、艺术、宗教等观点，以及同这些观点相适应的政治、法律等设施，经济基础决定上层建筑。
我国自改革开放以来，经济持续增长，多种所有制形式共同发展，社会主义市场经济体制初步建立。社会生产力的发展必然要求和带动社会的进步。
现代市场经济的本质和核心是法制经济，社会主义市场经济的建立和发展必然要求党和国家建立依法行政、公开接受监督、公共信息资源共享的“阳光政府”。在这种趋势之下，审计公告制度的产生是原发的、必然的，是经济社会发展的内在要求。
（二）民主法制进程
社会主义法制是社会主义民主的基石。1978年中共十一届三中全会以来，中国开始了改革开放的伟大社会变革，当代中国法制建设也进入新的历史时期，其本质在于实现从传统的计划经济体制下的人治型法律秩序向社会主义市场经济体制下的法理型法律秩序的历史性变革与转型。邓小平同志明确指出，必须加强法制，必须使民主制度化、法律化。他特别强调，要通过改革，处理好法治和人治的关系，实现从人治到法治的历史性转变。（参见《邓小平文选》第2、3卷）党的十五大进一步明确提出，坚持和实行依法治国，建设社会主义法治国家。党的十六大把发展社会主义民主政治，建设社会主义政治文明作为我国全面建设小康社会的重要目标。同志在十六大报告中指出：“党的领导是人民当家作主和依法治国的根本保证，人民当家作主是社会主义民主政治的本质要求，依法治国是党领导人民治理国家的基本方略。”坚持和完善社会主义民主制度，要求健全民主制度，丰富民主形式，扩大公民有序的政治参与，保证人民依法实行民主选举、民主决策、民主管理和民主监督。加强社会主义法制建设，要适应社会主义市场经济发展、社会全面进步和加入世贸组织的新形势，加强立法工作，提高立法质量，加强执法监督，推进依法行政，维护司法公正，提高执法水平。
在这一民主法制进程之下，也就必然要求进一步转变政府职能，提高行政效率，降低行政成本，形成行为规范、运转协调、公正透明、廉洁高效的行政管理体制；加强对权力的制约和监督，发挥司法机关和行政监察、审计等职能部门的作用，认真推行政务公开制度，加强组织监督和民主监督，发挥舆论监督的作用。（参见十六大报告）审计结果公告这一审计监督和社会监督的结合体正是中国通向政治文明的民主法制进程中的排头兵，审计结果公告制度的逐步确立则在其中具有里程碑意义。
（三）社会现实问题与人民的意愿
社会生产力的快速发展推动中国进入社会转型和经济转型期，各个阶层、集团、群体利益迅速分化，各类社会矛盾日益突出，社会秩序受到严重干扰，各种经济社会风险增多，这些社会问题易于引发社会不稳定，进而影响经济建设。学者胡鞍钢的研究表明，从改革以来中国平均每十年左右同时出现经济增长下降或衰退、失业高峰和社会不稳定高峰。（胡鞍钢《关于当前我国社会稳定的状况与对策》）目前，影响我国社会稳定的主要因素主要有：腐败现象严重、居民收入差距过大、下岗失业人员增多、农民负担过重、重特大生产事故频发等等，集中表现为民众不满情绪增加，群众集体上访事件增多。
社会稳定的核心是人心稳定。近年来，中国人的心理状态至少有三点值得高度关注：一是经济和社会发展及对外开放促进了民意的觉醒，民主法制观念正逐步深入人心；二是对等社会问题相当敏感，仇官、仇富心态显著；三是民族主义高涨。其中的积极因素是显而易见的，随着国民经济的持续增长，综合国力的不断提高，城乡居民收入稳步增加，市场繁荣，商品供应充裕，居民生活质量提高，衣食住用行都有较大改善，人民当家作主的主体意识和民族自豪感日益增强，这是民意的主流。同时必须清醒地看到，我们的工作中还有不少困难和问题，如：农民和城镇部分居民收入增长缓慢，失业人员增多，有些群众的生活还很困难；收入分配关系尚未理顺市场经济秩序有待继续整顿和规范有些地方社会治安状况不好；一些党员领导干部的形式主义、作风和弄虚作假、铺张浪费行为相当严重，有些腐败现象仍然突出；党的领导方式和执政方式与新形势新任务的要求还不完全适应，有的党组织软弱涣散。（十六大报告）一些历史遗留和现实问题导致部分民众不满情绪增加，如曾经轰动一时的2003年11月长沙县委书记李振萼在高尔夫球场身亡事件和2005年广东清新县教育局的“人头马风波”正是对上述第二点的最好诠释，尤其是县委书记高尔夫球场身亡事件，问题并不在于人物是正面抑或反面典型，而在于许多天南地北并不了解事件真相的普通群众表露出的对政府官员怀有的强烈质疑和仇视-这与各地许多上访群众表现出的焦虑和敌对心态是一致的，体现出群众对腐败现象的高度敏感和深恶痛绝，这是影响发展稳定的重要因素。
我们应该在不断改进工作方式方法的同时，准确把握民意中的积极有利因素，因势利导，广开言路，和人民群众共同研究解决我们工作中存在的困难和问题。党的十五届六中全会通过的《关于加强和改进党的作风建设的决定》指出：
“马克思主义执政党的最大危险，就是脱离群众。”同志在十六大报告中指出：“推进党的作风建设，核心是保持党同人民群众的血肉联系。我们党的最大政治优势是密切联系群众，党执政后的最大危险是脱离群众。”事实表明，马克思主义政党在取得政权以后，不仅脱离群众的危险比未执政前大大增加了，而且脱离群众对于党和人民可能产生的危害也比未执政前大大增加了。纵观中国历史，长期的封建文化造成的朝野官民的二元对立结构根深蒂固，导致“得民心者得天下”与“水可载舟亦可覆舟”之类的古训反复应验。在今日中国要建设现代民主国家必须要打破这一怪圈，依法保障公民参政议政的言论自由，深入群众，了解民生疾苦，听取民间呼声，关注民怨所指，要牢记“防民之口甚于防川”的古训，抛弃“民可使由之，不可使知之”的封建愚民政策，披肝沥胆坦诚相见，求得理解。我国是人民民主的社会主义国家，党和政府不存在“家丑不可外扬”的顾虑。
审计结果公告越来越多地披露从中央部委到基层单位的各种违法违纪行为，这一透明的做法正可以让民众看到政府依法行政的决心和态度。实行审计结果公告制度不但对于推进政治文明，交还公民应享的知情权、管理政府事务的参与权、对政府工作的民主监督权、信息资源共享权等公民基本权利以及排遣民怨，做疏导民意的“减压阀”具有极大的政治意义，更可以团结民众，促进民众真正理性、建设性地深入地了解国情，对增进民众对党和国家的认同，增进人民当家作主人的自尊心、自信心和自豪感，实现全民族的同呼吸共命运，风雨同舟，共同致力于经济建设、社会繁荣和民族复兴意义重大。审计结果公告制度在这方面可以说是顺应时代、顺应潮流、顺应民意的。
三、国家审计的自我突破
从审计机关的角度看，审计结果公告制度的出现一方面是多种外力共同作用，适时顺势，应运而生的；另一方面则是审计机关自身作为年青的国家部委本着对党和国家人民的事业高度忠诚，审时度势，开拓创新，当仁不让，锐意进取的结果。国家审计在体制和制度上面临的主要困难和问题有：
（一）行政模式的局限
独立性是审计监督的本质特征。“独立”是指审计机构在组织、人员、工作和经费等方面独立于被审计单位，独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，以保证审计的客观、公证、权威和有效性。现有行政型国家审计模式导致的审计双重管理体制，在一定程度上使国家审计难以保持超然的状态，抑制了审计监督这把利剑的锋芒。《审计法》规定，审计机关作为政府组成部门之一，行政上隶属于本级政府行政首长的领导，业务上受上级审计机关的领导。各级审计机关领导均由地方政府任免、审计经费由地方财政保障，审计实际相当于地方政府的一个内审部门。而权力运行过程中发生的各种经济腐败行为，又往往与地方经济有着千丝万缕的联系，当审计涉及有关国家利益与地方利益、全局利益与局部利益问题时，就不得不考虑本级政府的意见，在查处中也难免瞻前顾后，很难完全站在国家的立场，依法进行独立有效地监督。
（二）依法审计环境的缺失
改革开放以来，随着社会主义市场经济进程的加快与深入，我国法制建设取得了很大成就，但仍存在着许多缺陷和不足。由于立法滞后或立法质量不高造成的无法可依或有法难依（如法规政策之间的前后不衔接或互相抵触）现象经常使审计人员无所适从，甚至造成审计与被审计双方各执一词，或者明知被审计单位的行为不对而苦于没有法规依据，使已经发现的问题无法落实。这无疑增加了审计工作的难度，并且潜藏着巨大的审计风险。
（三）责任追究制度不健全
一方面，党和政府仍缺乏健全有效的责任追究制度，被审计单位对审计后的落实整改压力不大。许多问题的解决要依赖各级领导的批示，而领导同志不可能对所有问题做出具体批示。另一方面，在目前的制度和工作安排下，审计机关本身既缺乏直接处理处罚的权力也缺乏跟踪落实的热情，使很多审计结果没有得到有效利用。
这些客观条件的限制，大多是审计机关本身无法改变的，不利于审计事业的长足发展。实行审计结果公告制度是审计机关为了更好地履行监督职责，主动提高对自身工作的要求，采取与社会监督相结合的办法，借助社会监督的“外力”，克服法规不健全和制度局限等不利条例的自我突破。
四、由骤起“风暴”到基本制度
2003年，审计机关在不经意间掀起了“审计风暴”，显示了“公开”的力量-准确地说是从不公开到公开的力量，极大地提高了国家审计机关的权威和声望。2004年审计结果公告进一步步入正轨，审计结果公开化的步伐加快，披露的一些问题甚至更加严重，却没有在社会上再掀“审计风暴”，公众在高度关注的同时开始平静地接受这一举措。其中除去媒体炒作的成份的变化，也显示出公众的成熟和理智焕发出的适应力。这也提醒我们，审计机关要长久地保持相当的影响力必须实现审计结果公告由骤起“风暴”落实为基本制度，将公开的力量用制度的力量加以巩固。
（一）“公开”的意义和效果
审计结果公告所展现出的力量即“公开”的意义和效果主要体现在四个方面：
（1）推动了政治文明的发展进程
公开透明是现代社会的大趋势，是现代政治文明的基本要求。“阳光是最好的消毒剂”，“腐败止于公开”。审计结果公告不但打击了各种违法违纪行径，在一定程度上遏制了腐败，更推动中国社会在走向透明、走向公开方面迈出了更大的步伐，加速了中国政治文明的发展进程。
（2）审计机关的影响日益扩大
中国人喜欢用脸谱化、美名化的方法来记忆和传颂心目中的英雄形象。“审计风暴”一词及其背后所包含地新闻媒体对审计工作和审计人员的宣传极大地扩大了审计机关的知名度，树立了良好地形象。
（3）领导更加重视
社会舆论的关注也更加促进了国家各级党政领导对审计工作的重视，各方面关于支持审计工作、表彰审计人员、要求加紧落实审计结果的讲话和批示的报导日益增多。
（4）整改效果更加明显
如果说以上的影响是软效果，展现了审计结果公告的软力量，那么审计结果公开制度推行以来日益明显整改效果则是显而易见的。据统计发现2004年审计发现问题的整改效果为历年最好，审计监督成效更加明显。李金华审计长曾经多次表示：“今年的审计结果整改情况，可以说是20年来最好的。”
（二）制度的力量
提高政府行为的透明度，铲除滋生官僚腐败的土壤，只靠刮一两次“风暴”显然是不够的。只有让审计结果公告变成审计署一项日常的制度，才能更好地保证公众的知情权，对政府和有关部门进行有效监督，审计工作才能发挥最大的效用。审计结果公告的本质是建设“行为规范、运转协调、公正透明、廉洁高效”政府的必要环节，目的是更好地履行审计监督职责，必须由制度加以规范并固定下来。审计公告制度的重要意义在于：
（1）促进审计结果的落实
审计署向政府汇报工作固然有内部处理之嫌，而每年向全国人大常委会的报告限于篇幅也只能突出重点、有所取舍，容易引起争议。公开是公平和公正的基础，审计结果公告制度是公开原则在时间上的延续，是纵向的公平和公正。当这一制度由审计署内部的制度上升为一种国家认可甚至法定的制度，必然可以减少许多关于公告实施合法性或合理性的争论以及抱怨的借口，而直接转入问题的定性、定量以及具体的整改落实措施。对没有审计或公告的单位也能起到举一反三的教育和警示作用。
（2）促进审计质量的提高
审计公告制度是一把“双刃剑”，它对审计工作质量提出了更高的
要求。审计公告中披露的事实必须百分之百准确，审计定性处理必须客观公正，审计之后的整改必须得到公众的认可。公开是双方面的，审计和被审计单位的工作在一定程度上都置于社会监督之下，审计机关固然可以通过审计公告促进审计结果的落实，而任何疏漏和不当也都可能造成工作上的极大被动，因此必须切实贯彻温总理关于“严谨细致”的指示，严格执行《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》，树立认真负责，扎扎实实，精益求精的工作作风，确保这项工作的万无一失。
五、关于审计结果公告制度发展的建议与展望
（一）保证公告结构的完整性
审计结果公告本身应具有完成的逻辑结构，如以审计处理情况及建议结尾，而目前部分公告的结尾延伸出被审计单位的整改落实情况，属于“审计结果的结果”。这条“光明的尾巴”不但破坏了审计结果公告文本本身的完整性，更重要的是这些由被审计单位提供的情况难于核实取证。列于审计结果公告之内是否表示审计机关认可呢？
建议在审计当中可以有意识地发现被审计单位一些好的值得宣传推广的经验做法，纳入到审计结果公告之中，而被审计单位的整改落实情况可以随同审计结果公告一并发表，但应列于公告正文之后。
（二）一些具体事例可以单独展开
审计结果公告中涉及的许多违法违规问题具有很高的典型性，但限于篇幅只能用一二句话简要概括，很可能无法引起舆论的关注，建议在其中选择一些问题突出、性质严重的案例具体公告，如链接成分报告作为附件。这样既可以完整地展示事例，树立反面典型，起到解剖麻雀的分析作用和警示作用，又可以推动参与审计的特派办和地方审计机关的审计结果公开工作，提高审计质量。
（三）加强与媒体的沟通配合
审计结果公告向社会公开，受众可分为五类：党和政府、审计对象、新闻媒体、专家学者、普通群众。五者之间存在互动的关系，媒体作为中介，既是党和政府的喉舌又反映人民的呼声，并有其自身的工作特点和活动规律。审计结果公开后，真正在舆论间传播的基本上并非审计结果公告的文本本身而是经过新闻媒体收集整理、加工提炼而成的各种新闻焦点。
审计机关一方面要重视与新闻媒体的沟通，及时报道审计工作的成果和存在的困难，以取得人民群众、专家学者以及其他公务人员的理解和支持；另一方面要积极研究媒体的宣传规律，把握舆论的焦点、热点，指导具体的审计工作，推动关于审计的舆论宣传更加成熟，更具理性和建设性。
（四）防止审计结果公告制度出现“过”与“不及”
揭露问题并不是最终目的，解决问题和遏止类似问题的产生才是根本。审计结果公告制度实行后的结果简单分析起来，不外乎有以下几种可能：一是公告无内容，淡出公众的视野；二是内容较少引发官官相护的怀疑甚至质疑；三是部分内容有新闻价值，引起关注和积极地讨论，推动整改落实；四是查出的问题非常严重，引起轰动、争议，甚至出现极端情况影响社会稳定；五是查出的问题反复出现，各方面见怪不怪，在实质上空洞化，不再引起注意。其中，四、五两条是“过”，一、二两条是“不及”，都是我们不愿意看到的。
制度建设是必不可少的，但并不是一劳永逸的，一方面要认真分析形势，深入实际，把握社会发展的脉搏，严谨细致地取证，通过在公告前严格地请示上级政府并反复征求被审计单位的意见、征得他们同意来排除公告的风险；另一方面则要防止制度化带来的僵化与形式化，防止按部就班地“为了公告而公告”，这在审计公告制度全面推广，尤其是在部分地方执法环境的受限较多情况下的更易形成一种趋势。媒体需要兴奋点，群众需要由远而近的实际效果。媒体的力量使之成为资源，群众的关注永远是我们工作的后盾。总喊“狼来了”的孩子将失去发言权；审计结果公告整体上如同一杯果汁，不能因强自为之或各地一拥而上地加入而冲淡，而果汁冲淡容易，再浓则很难。审计结果公告制度只能承载其所应该承载并能够承载的责任，我们应该珍惜目前来之不易的局面，坚持宁缺毋滥的原则，继续积极稳妥地推进公告工作，同时防止“过”的风险与“不及”的倾向。
[论文摘要]审计公告制度的实行，可以提高审计执法透明度，使审计执法环境得到改善，让社会公众及时了解审计结果。审计公告对审计工作提出了严峻的挑战，是审计程序规范化和审计质量有保障的重要体现。总之，我国审计公告制度的建立还任重道远。
随着民主化进程的加快和公民法律意识的提高，以及国内外的种种要求，审计署在2003至2007年审计工作发展规划中明确规定：“改进现行审计报告的形式和内容要求，建立适合于对外公告的审计报告制度。”
审计公告制度是审计机关对重要审计事项的审计程序、内容、结果、举报方式等向社会公众进行公开的制度，主动接受社会监督，公开审计处理意见。审计公告制度的实行，可以提高审计执法透明度，使审计执法环境得到改善，让社会公众及时了解审计结果。从以往我国审计机关公布的希望工程基金、国外捐赠资金等审计结果来看，社会反应是良好的。
国家审计公告制度对外公告的内容应是审计管辖范围内的审计事项，包括审计活动、审计结果、审计处理处罚意见及审计意见的执行情况；对外公告的对象应包括社会公众和人大等特殊机构；对外公告的手段要依据法律的规定通过合法的载体，并且在对外公告时遵循保密性原则。因此，国家审计公告制度可以理解为国家审计机关在行使审计监督权的过程中，依据法律法规的规定，通过合法有效的载体，将审计机关管辖范围内审计活动、审计结果、审计处理处罚意见及审计意见的执行情况(涉及到个人隐私、商业秘密及国家安全法规定不能公开的除外)等审计事项向社会公众和特定对象公开的一种制度。
《审计法》第三十六条：“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。”表明审计结果将从审计机关与被审单位(主要领导)之间的小范围见面，扩大到政府有关部门、有关企事业单位以及人民群众的广泛公开。审计公告制度一方面能够把审计监督和社会监督结合起来，运用社会监督的力量督促被审计单位加强管理，另一方面，对自身工作质量也提出了挑战。
权力和法制的关系，仍然需要人们足够的重视。首先，一些被审计单位在一些经济业务和财务问题的处理上，不把国家法律放在眼里，造成管理和财务上的极端混乱，这种不良的会计环境加大了审计的风险。其次，一旦审出问题，如果涉及到上级领导或部门，审计的独立性就不能得到保证了，审计无法客观公正的进行。这也将成为推行审计公告制度的阻力。
当审计公告形成习惯的时候，国家审计具有了外部审计的特性和要求。在审计工作过程中，各级审计机关要有相关的质量控制制度，以保证国家审计准则得到严格遵守。审计人员的胜任能力和审计机关内部管理水平二者共同决定了审计发现问题的概率。公告发现问题的概率受到职业道德水平和相关法律责任两因素的影响。
实行审计公告制度，有着多方面的积极意义。
第一，可以提高审计的透明度，增强审计的权威性。以往的审计结果透明度较差存在的问题比较多，审计权威得不到体现。实行审计公告制度，可以促使审计机关要严格办案，接受社会的监督，也可以增强审计权威性。
第二，可以最大限度发挥审计的监督作用，促进被审单位严格管理，公布审计结果可以引起被审单位领导和职工的高度重视，
第三，可以加强信息交流，促进综合治理。造成违规的原因有很多，有必要引起政府有关部门的注意，总结教训，加强管理。
第四，可以增强对政府的信任，提高全民法制意识，从而坚定改革开放的信息，坚定社会主义信念。
审计结果公告的原则：
1.诚实信用原则。要求公告的审计结果要真实客观。要求审计相关主体必须依法审计，实事求是，同时在法律范围内如实向社会公告。只有这样，公告的审计结果才能避免审计风险，才能发挥审计结果公告的积极作用。
2.重要性原则。审计结果是否公告要依据被审计事项的重要程度来确定，要有所侧重。所谓重要性第一是指审计事项与公众的关联程度，第二是指审计结果公告以后的预期社会效果。与公众关联程度高并且预期社会效果较好的则属重要审计事项，可进行审计公告，反之，则可不予公告。
3.风险性原则。要对审计结果公告的审计风险和社会风险进行合理预测，以判断审计结果公告可能产生的正负面效应，从而决定审计结果是否公告。审计结果公告的审计风险主要是因审计业务存在问题而造成的风险。比如审计情况不真实，定性不准确，评价不客观和报告用语不妥当等引起的风险。审计机关应力求规避审计结果公告的审计风险。审计结果公告的社会风险是指审计公告后因社会原因而产生的风险，比如引起社会稳定问题等。审计结果公告前要充分论证分析公告后可能产生的社会风险，如果预期社会风险较大，则可考虑暂缓公告或不公告。
4.大众性原则。要求审计结果公告要让公众易见易懂。这就要求审计结果公告的途径多样化。同时要求审计结果公告要语言通俗化。
从世界范围看，推行审计结果公告制度已成为国际通行做法，也成为审计先进性的标志性特征。在我国，实行审计公告制已有良好开端，但仍存在较大的差距，目前情况下全社会特别是政府层应进一步提高认识，以不断完善公告制，推动政治文明和社会进步。与国外成热的经验相比，我国审计公告制度存在明显的缺陷，其中突出表现在两个方面。
1.法律约束不强，权与法孰重孰轻。审计公告属于政务公开，以及公民知情权的要求。许多发达国家都是通过相关法律得以确立，其中产生最重要影响的立法为1996美国《情报自由法》。要求行政机关依职权或依申请向社会公开政府信息，在法定范围内，任何公民无论其目的如何，均享有得到政府信息的权利，行政机关拒绝提供有关信息应当承担举证责任。相应的法律在我国还是空白。在《审计法》对“公布”审计结果使用了“可以”而非“必须”来表达，公开的责任成为任意性的自由裁量。同时，审计公告还会受到国家保密制度的限制；使得许多领域的公开变得不可能。
2.审计公告透明度不高。审计公告的范围依然存在着缺陷。虽然相关法律规定审计公告的对象包括上级政府、审计机关、人大常委会和社会公众，但是在实际中向社会公众公告的少之又少，审计公告的内容大多没涉及实质性问题，这与社会公众知情权的宪法精神相距甚远。
审计公告对审计工作提出了严峻的挑战，是审计程序规范化和审计质量有保障的重要体现。我们相信：国家审计程序会更加规范，审计质量会更有保障，审计报告向社会公告的社会和技术条件也会更加成熟。总之，我国审计公告制度的建立还任重道远。
参考文献：
[1]田旭.我国审计公告制度研究回顾与展望[J].合作经济与科技，2007，(3)：92-93.
[2]刘瑞彬.谈审计法中审计结果公布[J].，1995，(5)：6-7.
[3]杨肃昌.中国现行审计制度的两点缺陷[J].经济月刊，2003，(10)：63.
[4]廖洪，王芳.审计公示制的几点思考[J].审计理论与实践，2002，(11)：26-28.
[5]张龙平.国家审计结果公告制度的现状分析与改进[J].湖北审计，2003，(8)：24-25.
[6]黎四龙.审计公告制度的国际经验及对我国的启示[J].生产力研究，2006，(1)：143-144.
[7]文清.浅谈审计风险与审计公告制度[J].，2003，(10)：35-36.
[8]审办发[2002]84号，审计署关于印发《审计署审计结果公告办理规定》的通知[S].
审计公告制度是审计机关对重要审计事项的审计程序、内容、结果、举报方式等向社会公众进行公开的制度，主动接受社会监督，公开审计处理意见。审计公告制度的实行，可以提高审计执法透明度，使审计执法环境得到改善，让社会公众及时了解审计结果。从以往我国审计机关公布的希望工程基金、国外捐赠资金等审计结果来看，社会反应是良好的。
国家审计公告制度对外公告的内容应是审计管辖范围内的审计事项，包括审计活动、审计结果、审计处理处罚意见及审计意见的执行情况。对外公告的对象应包括社会公众和人大等特殊机构；对外公告的手段要依据法律的规定通过合法的载体，并且在对外公告时遵循保密性原则。因此，国家审计公告制度可以理解为国家审计机关在行使审计监督权的过程中，依据法律法规的规定，通过合法有效的载体，将审计机关管辖范围内审计活动、审计结果、审计处理处罚意见及审计意见的执行情况(涉及到个人隐私、商业秘密及国家安全法规定不能公开的除外)等审计事项向社会公众和特定对象公开的一种制度。
《审计法》第三十六条：“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。”表明审计结果将从审计机关与被审单位(主要领导)之间的小范围见面，扩大到政府有关部门、有关企事业单位以及人民群众的广泛公开。审计公告制度一方面能够把审计监督和社会监督结合起来，运用社会监督的力量督促被审计单位加强管理，另一方面，对自身工作质量也提出了挑战。
权力和法制的关系，仍然需要人们足够的重视。首先，一些被审计单位在一些经济业务和财务问题的处理上，不把国家法律放在眼里，造成管理和财务上的极端混乱，这种不良的会计环境加大了审计的风险。其次，一旦审出问题，如果涉及到上级领导或部门，审计的独立性就不能得到保证了，审计无法客观公正的进行。这也将成为推行审计公告制度的阻力。
当审计公告形成习惯的时候，国家审计具有了外部审计的特性和要求。在审计工作过程中，各级审计机关要有相关的质量控制制度，以保证国家审计准则得到严格遵守。审计人员的胜任能力和审计机关内部管理水平二者共同决定了审计发现问题的概率。公告发现问题的概率受到职业道德水平和相关法律责任两因素的影响。
实行审计公告制度，有着多方面的积极意义
第一，可以提高审计的透明度，增强审计的权威性。以往的审计结果透明度较差存在的问题比较多，审计权威得不到体现。实行审计公告制度，可以促使审计机关要严格办案，接受社会的监督，也可以增强审计权威性。
第二，可以最大限度发挥审计的监督作用，促进被审单位严格管理，公布审计结果可以引起被审单位领导和职工的高度重视，
第三，可以加强信息交流，促进综合治理。造成违规的原因有很多，有必要引起政府有关部门的注意，总结教训，加强管理。
第四，可以增强对政府的信任，提高全民法制意识，从而坚定改革开放的信息，坚定社会主义信念。
审计结果公告的原则：
1.诚实信用原则。要求公告的审计结果要真实客观。要求审计相关主体必须依法审计，实事求是，同时在法律范围内如实向社会公告。只有这样，公告的审计结果才能避免审计风险，才能发挥审计结果公告的积极作用。
2.重要性原则。审计结果是否公告要依据被审计事项的重要程度来确定，要有所侧重。所谓重要性第一是指审计事项与公众的关联程度，第二是指审计结果公告以后的预期社会效果。与公众关联程度高并且预期社会效果较好的则属重要审计事项，可进行审计公告，反之，则可不予公告。
3.风险性原则。要对审计结果公告的审计风险和社会风险进行合理预测，以判断审计结果公告可能产生的正负面效应，从而决定审计结果是否公告。审计结果公告的审计风险主要是因审计业务存在问题而造成的风险。比如审计情况不真实，定性不准确，评价不客观和报告用语不妥当等引起的风险。审计机关应力求规避审计结果公告的审计风险。审计结果公告的社会风险是指审计公告后因社会原因而产生的风险，比如引起社会稳定问题等。审计结果公告前要充分论证分析公告后可能产生的社会风险，如果预期社会风险较大，则可考虑暂缓公告或不公告。
4.大众性原则。要求审计结果公告要让公众易见易懂。这就要求审计结果公告的途径多样化。同时要求审计结果公告要语言通俗化。
从世界范围看，推行审计结果公告制度已成为国际通行做法，也成为审计先进性的标志性特征。在我国，实行审计公告制已有良好开端，但仍存在较大的差距，目前情况下全社会特别是政府层应进一步提高认识，以不断完善公告制，推动政治文明和社会进步。:
与国外成热的经验相比，我国审计公告制度存在明显的缺陷，其中突出表现在两个方面
1.法律约束不强，权与法孰重孰轻。审计公告属于政务公开，以及公民知情权的要求。许多发达国家都是通过相关法律得以确立，其中产生最重要影响的立法为1996美国《情报自由法》。要求行政机关依职权或依申请向社会公开政府信息，在法定范围内，任何公民无论其目的如何，均享有得到政府信息的权利，行政机关拒绝提供有关信息应当承担举证责任。相应的法律在我国还是空白。在《审计法》对“公布”审计结果使用了“可以”而非“必须”来表达，公开的责任成为任意性的自由裁量。同时，审计公告还会受到国家保密制度的限制；使得许多领域的公开变得不可能。
2.审计公告透明度不高。审计公告的范围依然存在着缺陷。虽然相关法律规定审计公告的对象包括上级政府、审计机关、人大常委会和社会公众，但是在实际中向社会公众公告的少之又少，审计公告的内容大多没涉及实质性问题，这与社会公众知情权的宪法精神相距甚远。
审计公告对审计工作提出了严峻的挑战，是审计程序规范化和审计质量有保障的重要体现。我们相信：国家审计程序会更加规范，审计质量会更有保障，审计报告向社会公告的社会和技术条件也会更加成熟。总之，我国审计公告制度的建立还任重道远。
参考文献：
[1]田旭.我国审计公告制度研究回顾与展望[J].合作经济与科技，2007，(3)：92-93.
[2]刘瑞彬.谈审计法中审计结果公布[J].，1995，(5)：6-7.
[3]杨肃昌.中国现行审计制度的两点缺陷[J].经济月刊，2003，(10)：63.
[4]廖洪，王芳.审计公示制的几点思考[J].审计理论与实践，2002，(11)：26-28.
[5]张龙平.国家审计结果公告制度的现状分析与改进[J].湖北审计，2003，(8)：24-25.
[6]黎四龙.审计公告制度的国际经验及对我国的启示[J].生产力研究，2006，(1)：143-144.
[7]文清.浅谈审计风险与审计公告制度[J].，2003，(10)：35-36.
[8]审办发[2002]84号，审计署关于印发《审计署审计结果公告办理规定》的通知[S].
财政审计制度产生于公共财政受托责任关系的确立，并随着社会政治经济的发展、责任关系以及国家公共行政模式的演变而发展变化，呈现出不同的特性和内容，演变出立法型、司法型、独立型和行政型四种财政审计制度模式。
林玲(2006) 和余春华等(2004) 等专家学者对英国、美国、加拿大、意大利、德国、日本、瑞典等国家公共财政审计的范围和内容做了研究，他们提出的观点对于我国具有重要启示作用。本文主要考察中西方现行财政审计制度，比较不同财政审计制度下审计的独立性和财政审计权，分析财政审计制度变迁的主要途径和主要影响因素，提炼出中国财政审计制度变迁的主线，形成对财政审计制度变迁规律的初步认识和把握。
国外财政审计制度的历史考察
在现今世界上己建立审计监督制度的160个国家(地区)，财政审计制度一般可分为四种类型，即立法型、司法型、独立型和行政型。立法型，即财政监督权隶属于代议机关，如英国、美国、加拿大等;司法型，即财政监督权隶属于司法体系，如法国、意大利、西班牙等;独立型，即财政监督权独立于代议机关、司法和行政之外，独立展开审计，如德国和日本等;行政型，即财政监督权隶属于政府，如前苏联、中国、韩国等。
1.1立法型财政审计制度以英国为例
1983年，英国议会通过了《国家审计法》。根据《国家审计法》的规定，审计署隶属于议会，独立于行政部门，代表议会对政府进行监督，向议会报告工作，但议会并不干涉具体的审计工作。审计署的职责主要是对各政府部门和其他公共机构进行财政审计，并向议会报告财政资金使用的合法性与有效性。 审计署对政府财政的审计，主要包括财务审计和效益审计两种。
1.2司法型财政审计制度以法国为例
难点一：对绩效审计的认识不到位
由于法制观念等诸多因素影响，自觉接受监督的意识还不强，加之对绩效审计的宣传力度不够，人们对绩效审计的认识存在较大的差异性。首先，在我国理论界对绩效审计有两种片面的认识：一种观点认为经济效益只是对于物质资料的生产领域而言，而对于非生产领域的政府部门和非盈利组织机构不存在经济效益的问题，因此，我国政府审计也就无需进行绩效审计。另一种观点则认为我国目前政府审计工作的重点是真实性审计，开展绩效审计会妨碍真实性审计。其次，在我国，有相当一部分审计人员对绩效审计的认知还存在着局限性，大多数还停留在对国外有关情况的介绍。甚至有些人认为，绩效审计是西方人搞的理论，其理论神秘莫测、高不可攀，在中国没有实施的基础。再加之操作过程复杂和理论上的模糊，一些程序、标准未制定，根本无法搞，因而驻足不前。最后，有的权力机关、公共管理部门及其负责人认为，依法审计就是审计我违反法律法规没有，至于决策、体制、管理等方面存在的问题，是改革、发展中的问题，并不违法，因而不是审计的事，也不能审计。这种对绩效审计认识的滞后和不到位已经严重障碍了绩效审计工作在我国的顺利开展。
难点二：绩效审计的基础比较薄弱
绩效审计的基础是要求被审计单位提供的资料数据(包括财务资料数据和非财务资料数据)，以此来对被审计单位的绩效进行评价。任何绩效评价都离不开基础数据和资料的支持，否则一切评价都将失去意义。绩效审计必须建立在基础数据和资料是真实、合法的基础上，即在完成对被审计对象财务收支真实合法审计并对其不真实、不合法事项进行调整的前提下，才能实施绩效审计，按有关绩效评价标准和方法对被审计对象进行比较分析、评价和建议。否则就会使绩效审计的质量大幅下降，评价结果酌正确性、可靠性令人置疑，绩效审计评价也就失去意义。当前，由于我国社会诚信制度未完全建立，政府会计制度还不完善，经济领域违法违规、弄虚作假现象还很严重，会计信息资料的失真行为相当普遍，绩效审计赖以评价的基础可靠性不够，这就给开展绩效审计带来很大的困难和风险。
难点三：绩效审计的法律制度建设滞后
由于绩效审计的特殊性与复杂性，目前我国还没有形成一套完整法规体系适用于绩效审计，已出台的法律、法规中涉及绩效审计的内容较少。据了解，全国仅有深圳市《深圳经济特区审计监督条例》、湖南省《湖南省审计监督条例》、珠海市《珠海经济特区审计监督条例》引入了绩效审计的概念。而从各国绩效审计的发展来看，凡是绩效审计开展得比较好的国家都较早地制定和颁布了绩效审计准则及相关的规范。如美国是世界上最早制定绩效审计准则的国家，早在1972年，就颁布了《政府的机构、计划项目、活动和职责的审计准则》，对政府部门及其他非政府部门有公共资金的领域进行绩效审计作了比较具体的规定。因此，尽快制订出一整套独立的绩效审计法规体系，是我国大力开展绩效审计和实现依法审计所必须克服的一大困难。
难点四：统一的绩效审计评价标准难以确定
评价标准是关乎绩效审计能否深冬有效进行的最直接的因素，是完整意义上的绩效审计必不可少的技术要件，其功能在于为保证审计人员的专业判断的一致性和客观性提供指南。然而，较之于财务审计而言，评价标准难以确定问题一直是制约绩效审计有效开展的技术因素。对经济性、效率性和效果性“3E”的审计均可归结为成本与效益的分析和比较。由于政府部门的活动范围主要涉及基础设施建设、社会治安、文化教育、医疗卫生、环境保护等许多方面，而且提供的服务一般是无形的、非赢利性的，这就给成本与效益的估算带来相当大的难度，也给绩效审计的评估造成直接的困难。这是因为政府活动的成本与效益不仅要考虑直接的成本和效益、有形的成本和效益，而且还要考虑间接的成本和效益、无形的成本和效益。对后者来讲，往往无法直接量化，且其估算的标准和方法会随着绩效审计对象的不同而有所不同。比如，教育支出、环境保护支出和公共卫生支出的社会效益在衡量标准与估算的原理上是不可能相同的。甚至同样的项目会有不同的衡量标准，不同的审计人员会有不同理解与判断，得出不同的结论。这使得每开展一项绩效审计，审计人员都必须在现场审计开始前，就衡量绩效的标准问题与被审计单位进行协商，或者寻求一种公认的、不存在异议的评价标准。此时，审计人员要特别注意所选择的评价标准的科学性、合理性、导向性，只有这样才能保证评价结果的权威性、公正性。因此，能否解决评价标准是关系到绩效审计能否规范化开展的关键。
难点五：财政预算管理体制的不规范
从市场失灵理论来看，政府的作用在于弥补市场失灵。所以，政府的活动范围仅限于市场失灵的领域——公共领域。但由于受传统财政体制的影响，市场在资源配置中的基础地位一直得不到确立，地方部门预算的支出中，并未体现出在这一方面的成功改革，“缺位”和“越位”现象还普遍存在。目前各地在编制部门预算时，仍存在着一些不规范问题：一是预算内容的不完整，有些项目未纳入部门预算，如科技三项费用、其他支出、发票工本费收入、大量的预算外收入等，即大量财政性资金并没有真正纳入政府公共预算范围；二是几乎没有一个地方政府真正采用了零基预算，部门预算在实质上仍然沿袭“基数加增长’的方式。这种增量预算法不能充分考虑影响预算收支规模及其他变动的诸多因素，以承认既得利益为前提，固定了原有的不合理的财政供给范围和支出结构，使地方财政资金的配置难以合理化，可能造成有的部门需要的资金供给不到位，而有的部门则在积压浪费预算资金；三是预算编制时间短，预算数据的确定往往由于缺乏充分的科学论证而使得预算过于简单粗糙或笼统，形成了所谓的“豆腐预算”；四是部门预算的透明度与公开度差，地方政府的预、决算草案仍是密级政府文件。这些问题的存在已成为违纪者逃避人大监督和抵御审计部门适时监督的最好掩体。审计部门往往由于预算不合理和过粗的问题而无从下手或需要耗费相当的人力、物力和财力才能弄清事实的真相，这就大大削弱了审计部门的效率，不利于审计部门及时向政府提供有用的管理信息，进而影响到我国绩效审计的顺利开展。
难点六：审计人才结构单一，人员素质尚难以胜任绩效审计要求
绩效审计属于难度较高的审计，专业性和综合性都比较强，审计技术与方法更加复杂，审计人员只具备财经、审计方面的知识是不够的，还要求通晓经济管理和工程等多方面的知识。高质量的绩效审计还需要审计人员具有较强的评价政府工作绩效的意识，要求审计人员能够深刻地理解政府的工作，并有能力运用各种专业知识测定被审组织的业绩，以对其作出深刻而中肯的评价判断。在我国，审计人员的配置呈现出知识结构单一、技能素养差距大的非均衡特点，精通财务会计知识的人员占了大多数，而掌握管理学、社会学、技术经济、计算机、法律、心理学、工程学等方面知识的非财经类专业人员则严重缺乏。这种人员配置状况已成为制约绩效审计发展的关键因素，将不利于对绩效进行全面、客观、公正的分析评价。
难点七：受现行审计体制的制约，绩效审计的作用难以充分发挥
现行的审计监督体制是行政型模式，审计的委托者、审计者以及被审计者拥有同一的隶属关系和共同的利益，权责关系不明晰，实质上是一种政府自己使用公共财产同时又反过来审自己的“内部审计”关系。我国绩效审计的受托经济关系在处理上存在着审计独立性不够的问题。首先，一些地方政府领导对审计工作的重要性认识不足，法制观念淡薄，在指导思想上，怕揭露问题过多难以承担责任或影响政绩，因而违反有关规定干预审计机关依法揭露和处理预算执行中存在的问题，人为地要求审计机关将一些重大违法违规问题删去，特别是当审计查出问题涉及到中央与地方利益关系时，往往从本地区利益出发，对审计发现的一些严重侵犯和损害中央利益的问题压制不报，隐瞒事实真相，或避重就轻，轻描淡写。其次，由于审计部门受本级政府领导，经费由地方政府供给，干部的使用、调动、任免权在地方，所以审计部门很难保持超然的第三方地位，千丝万缕的利益联系削弱了各级审计部门对各级政府财政的绩效审计和监督作用。这正是制约我国审计部门有效开展绩效审计的一个重要的体制性诱因。
难点八：传统财务审计工作量比重过大的格局在短期内难以改变
西方国家开展绩效审计的重要前提条件之一就是法律制度相对完善，财政财务活动中的违法违规问题相对较少，合规性已经不是审计的主要关注目标。但是，目前在我国的经济生活中违法乱纪行为还大量存在，审计机关每年都要揭露大量的违规行为，反腐败仍是审计机关的一项重要任务。这种状况的存在意味着审计部门不得不将大量的人力、物力、财力投入到财务审计工作中去，使得审计部门常常处于频于应付的被动地位，绩效审计工作则因人力、物力、财力的投入不足而不能正常顺利地开展，这无形中大大降低了绩效审计工作的效率，也增加了绩效审计工作的难度。
难点九：审计机关履行审计职责所必需的经费得不到保证
由于绩效审计是对审计对象进行全方位、全过程的审计，再加上审计对象和方法的多样性、复杂性，使得绩效审计工作呈现出审计操作繁杂、运作周期长、需要各类的审计人员多、审计成本高的特点这势必会造成审计机关经费越来越大、越来越紧张的问题。另外，无论是按照世界各国的通行做法，还是从我国审计工作的发展趋势来看，今后绩效审计工作的重点是监督政府财政的绩效。审计机关与财政部门是监督与被监督的关系。但目前我国计关的经费是由同级财政部门孔L准的，由于两者关系不顺，再加上一些地方财力紧张，许多审计机关履行职责所必需的经费得不到保证，特别是地、县两级审计机关经费紧张的问题更加突出，影响了绩效审计工作的正常开展。
审计市场作为供求双方实现对审计产品的出售和购买的实现方式,是一国商品市场的组成部分,具有一般产品市场的特点。在这个审计产品市场上,有以下市场要素:供给方,即会计师事务所;购买方,即需要向社会或有关利益主体提供经审计的会计信息的市场主体,或需要以审计后的会计信息作为决策依据的投资者、债权人、政府相关部门等;市场客体,即审计报告、鉴证报告等审计产品;供求关系,即供给方和需求方围绕审计产品而展开的一系列活动所造成的或业已存在的供给方和购买方之间的关系。供求关系以价格为调节手段,相关利益主体围绕价格进行竞争,以实现自身利益的最大化;而这种竞争又会随着基本市场环境的完善程度呈现出不同的竞争特点,例如,完全竞争市场的自由竞争,不完全市场的垄断竞争,以及寡占市场的竞争。当市场因为规则或其他原因而出现市场本身所不能解决的问题时,便需要政府的监管,以弥补市场本身的缺陷。
同时,审计市场上,作为审计客体的审计产品是一种信息产品。作为一种信息产品,又具有一般产品所不具有的特点,即具有公共产品的特点。审计师的审计报告在提供给一个使用者使用后并不减少其使用价值,即具有非排他性;审计信息可同时提供给无限多的使用者使用即具有非竞争性。正是由于审计产品的公共性的存在,使审计产品产生了外部不经济的经济后果,容易产生社会上的一些使用者“搭便车”,即使用审计信息而不付费,使实际审计产品供给量小于达不到帕累托最优的审计产品供给量,造成供给不足。这要求政府进行干预,以达到帕累托最优。
以上审计市场的两种特性,无论是作为一般市场产品,还是作为一种信息产品,都需要政府一定程度上的监管,以弥补市场本身的功能的不足;单纯依靠市场的力量难以达到社会福利的最大化。同时,由于市场竞争中,以价格为核心的自由竞争机制是市场存在的优势形态,即相对于政府管制的经济来说是具有明显的优点,也就是说,政府的监管职能是作为市场功能的补充,而不能代替自由竞争的市场。
在商品市场中,到底自由竞争的力量和政府监管的力量各占多大的比重?或者说,政府的监管采取体积方式与自由竞争市场结合,能够使市场达到帕累托最优,使市场运行效率最大化,这便成为各国理性的市场监管当局关注的焦点。同样,审计产品市场作为各国市场的有机组成部分,同样存在上述问题。
对审计产品市场而言,各国市场对审计产品的供给者,即审计主体提出资格要求,要求审计产品供给者必须达到各国市场对审计服务的最低资质,包括会计知识、审计知识、必需的法律知识、财务知识等,以及运用这些知识的技能和职业道德方面的要求。既然是为了解决市场上的信息不对称而对审计产品产生需求,那么在审计市场的监管上,特别强调审计主体资格等信息的透明性。类似的,在监管过程中,必须有既定的,明确地对审计质量的要求,也就是说,必须有相当明确的监管规则,来对审计师的行为进行约束和规范,并对违规行为进行惩戒。而在一定的时期,审计市场的监管又必须考虑大的市场环境,例如一国的政治稳定程度,经济发展状况,法律完善程度等,来对审计监管的各种资源(包括注册会计师协会管理力量,政府中相关的部门,社会其他团体的相关监管力量等)进行整合,并对监管的力度、范围、方式等做出必要的调整。然而,这种调整并非监管者单方可以做出的,而是社会相关各方力量多次博弈达到的一种策略均衡。这种对审计主体资格的准入限制,对审计行为的约束和惩戒,以及为达到监管目的而对监管的范围、程度、方法的调整,对监管的资源、对象、市场要素进行事例的系统,称之为审计市场管理机制。审计市场管理机制一般包括以下这些方面:对审计市场中供给方和需求方的监管,对审计执业行为的规范,对违规者的惩戒。这些监管又由不同的机构来实施,具体包括行业自律组织,政府部门和独立监管机构。而监管的依据大致有法律法规、行业准则等。
从上面对审计市场管理机制的描述中可以看出,世界各国的审计市场管理机制具有一些共同的基本属性:
1、是市场经济监管的有机组成部分,也是会计信息市场监管的有机组成部分,是对自由市场竞争的一种补充。是为了促进和保证市场功能的发挥,而不是代替自由市场的基本运行规律。
2、对市场中审计产品的供需双方之间关系的协调是对审计产品供需双方与市场中其他相关主体(例如同业之间,事务所与合伙人,社会管理机构等)之间关系的协调。
3、是对相关的社会资源的一种动态的整合,是审计市场管理要素之间的相互影响、相互制约、互相储存的有机的系统。这个系统是对其他市场运行机制的支持,同时,这个审计市场管理系统又依赖于其他的社会系统,如法律、政治、社会文化传统等系统。也就是说,该系统自成一个系统,同时又是其他系统的子系统或母系统。这是我们分析审计市场管理时必须考虑各国的具体的经济、政治、历史等情况,又要将其放到国际经济发展的大环境中进行考察的系统论依据。
这些性质表明审计市场管理机制不同于与其他管理机制的质的规定性,那么其外在的表现性有哪些呢?
首先,各国在进行审计市场管理时,无一例外都非常重视审计准则等市场规则的制定,通过制定明确的审计准则进行对注册会计师行业的管理。并通过审计准则规定了进入注册会计师审计行业需要具备的资质条件,无一例外要求首先通过考试取得执业资格,并通过审计准则对审计师的行为进行规范和约束。
其次,在进行行业自律管理时,无疑是发挥了注册会计师作为具有专门知识的专门人才的力量;在进行独立管理时,需要在独立机构中吸收专家的加入;在进行政府监管时,同样离不开熟悉注册会计师行业知识的专业人员或具有专门知识的人员的参与。换句话说,审计市场管理离不开注册会计师的力量,离不开注册会计师行业协会或公会的参与。
