关键词:集团企业财务报表数据处理雪花型模型
一、引言
近年来，行业财务报表的信息化问题受到了越来越多的关注。所谓行业财务报表的信息化，是指采取某种方法、某种技术手段，来实现对本企业所处行业内财务报表数据进行高效收集，并对历史数据进行集成与分析，以便进一步把握本集团企业在整个行业中所处的位置、经营状况与管理状况，发现本企业在经营与管理过程中所存在的问题，于此同时，实现合理预测企业发展前景的目的。为本集团企业所处行业的财务报表数据构建一个雪花型逻辑的数据仓库，就能够实现对行业数据的多维度观察与分析，本文将就此问题进行探讨。
二、雪花型逻辑模型的整体设计
与单一一个企业所不同的是，行业组织构架是十分复杂的，笔者将建立一个雪花型逻辑的新模型。与以往很多学者所采用的星型模型相比，雪花型模型能够根据不同企业在统一行业中的重要程度，以其在雪花型模型中所处的位次，实现对各个企业关系的清晰表达。本文所构建的雪花型逻辑模型属于一种关系模型，可谓具有独特的优势。
雪花型逻辑模型是一种由事实表（Fact Table）与维表（Dimension Table）所共同组成的多维数据关系。事实表与维表的关系为：构成事实表主键的每个元素均为构成维表的外表的主键，具体而言，在雪花型模型中，每个维表的主键均由一个维构成，而事实（Fact）则是由这些所有的维共同构成。所谓事实，是指事实表的非主键属性，它们表现为数值或者数据的形式，且一般是可以进行运算的；与事实所不同的是，维大都表现为文字，即便是数据也通常为时间属性等，不可进行运算。
三、事实表设计
作为雪花型逻辑模型结构的核心，事实表由键与数值指标两部分所共同构成，其中，键部分包括主键与外键两部分，数值指标部分是用户作为关心的部分。由于囊括了大量的基本业务详细数据，事实表成为雪花型逻辑模型的最大表。在设计事实表时，需要特别要注意的一点是，应将事实表设计的尽可能地小，原因在于：如果事实表过于庞大，在对表进行备份、处理、恢复、以及访问过程中均会耗费大量的时间。为达成压缩事实表的目标，可以通过将历史数据归档到单独的事实表中、压缩每一列的大小、减少列的数量等多种途径来实现。
对于本文的集团企业会计报表雪花型逻辑模型，笔者之所以采用了多事实表设计，是由于集团企业会计报表复杂性的特点。所谓多事实表，即笔者同时设计出损益表事实表、资产负债表事实表等。同时，笔者考虑到，为增强本文所设计模型的完整性，必须实现各个事实表彼此间的关联，从而构成一个完整的体系，均采用统一的内部行业编码。可以说，对事实表进行这样的设计，将大大增强该模型的实用性。
四、维度表设计
在确定了事实表后，还需要对维度表进行设计。不同时间、企业、指标类别等均是可以影响到决策的大因子，因此，决策会受到维度表因子的影响。
(一)时间维
时间维模型作为多种数据仓库模型最常用到的维度之一，与其他类型的维表模型相比，在设计方式上具有很大差别。时间维模型。由于相对于其他应用的数据仓库，大多数企业集团财务报表的时间因素均与单一企业有所不同，不能按一般的方法处理。企业集团中的非上市公司，其财务报表一般包括年报、季报与月报；而其中的上市公司，则需要想外披露年报与半年报。因此，在对维度表的时间维进行具体设计时，必须根据企业集团的具体情况作出机动的调整。时间维的字属性列可设计为：月、季度、半年度、年度等。
(二)企业维
企业对于企业集团雪花型逻辑数据仓库模型的设计至关重要，这是由于，对于一个企业集团而言，企业无疑是其基本元素。企业维的字属性列应当包括：企业名称、企业性质等单个企业的基本信息。值得注意的是，行业维应当将行业名称与行业编号囊括其中。
(三)指标维
指标维这一维表，将以下五个事实表囊括其中，即：损益表事实表、资产负债表事实表、股东权益表事实表、现金流量表事实表、以及财务分析指标事实表。指标维度表实现了对上述五种事实表指标的统一设计。指标维的字属性列主要包括：指标名称、指标类别、指标描述、以及指标类型等。
五、粒度划分
为建立一个完整的雪花型逻辑模型，还需进行粒度划分。为此，首先应明确粒度的涵义，即保存在数据仓库的数据单位中数据的所精确的级别。其级别的大小可以用以下方法来简单地衡量：综合程度越低，细化程度越高，粒度级就越小；与之对应的，综合程度越高，细化程度越低，粒度级就越大。雪花型数据逻辑模型仓库中所包含的数据量和信息访问速度，以及以此进行更进一步的数据挖掘与OLAP，其实施的效果均受到的效果粒度划分合理性的直接影响。如：当信息量以及数据量均较少时，则一般对主题数据分析细化程度的要求较低，此时往往会采用采用单一粒度的形式。
鉴于企业集团财务报表系统的复杂性，在集团企业会计报表雪花型逻辑模型数据仓库设计中，根据现实需求，笔者采用了多重粒度划分的方法，用细化到月的低粒度数据来在模型中保存近期的会计报表及财务分析指标数据，而对于时间较久远的财务报表数据则仅仅采取细化到年的较大粒度划分。这种多重粒度划分的方法，并且能够实现对集团企业近期的财务状况进行细致分析，而且利用较大力度或分数据能够对集团企业的长期财务发展趋势进行分析。
六、结束语
本文根据集团企业财务报表数据多维性、复杂性的特点，构建了一个雪花型逻辑的数据模型，用以对集团企业财务报表进行分析、对比，并通过分析的结果进行进一步的决策。相对于传统的星型模型，雪花型逻辑模型实现了与集团企业财务报表元素以及组织架构的高度契合。该结构设计能够直接通过数据挖掘技术对集团企业的财务报表各元素进行迅速的汇总、分析与研究，为打破传统财务报表数据处理与分析方法提供了技术支撑，在今后必将得到更为广泛的传播及应用。
参考文献:
[1]胡玉明.企业财务报表分析的新思维[J].财务与会计,2006,23:62-64
[2]范玉英.浅析企业合并报表相关新准则对集团企业财务状况的影响[J].煤炭经济研究,2007,09:71-72
关键词：财务报表分析 三维教学法 维度设计 实施要求
一、术语界定
所谓“三维教学法”，是指由理论教学、案例教学和实践教学等三个相互联系、相互制约、相互影响的环节构成的有机整体，它是一个立体式的教学过程，倡导“开放式”，摒弃“填鸭式”，以提高教学效果，力求理论与实际的有效结合。
理论教学：这是“三维教学法”的第一层面，主要由课堂讲授和提问两部分组成。该层面主要解决如何“教”的问题，在此发挥主导作用的是教师。
案例教学：这是“三维教学法”的第二层面，主要由课前阅读、课堂讨论和课后作业等环节组成。该层面主要解决如何“学”的问题，在此担当主角的是学生。
实践教学：这是“三维教学法”的第三层面，主要有实企模拟、仿真模拟和聆听讲座等形式。该层面主要解决如何“用”的问题，在此起主导作用的是社会力量。
二、维度设计
在《财务报表分析》课程的教学中，按照“三维教学法”的构想，其教学内容设计成三维，各维具体课时分配以周学时4、周数16、总学时64为例进行说明。
理论教学：32学时。教学内容包括：财务报表分析概论；资产负债表与资产质量、资本质量分析；利润表与利润质量分析；现金流量表与现金流量质量分析；所有者权益变动表及其质量分析；财务报表附注分析；合并财务报表及其质量分析；财务报告其他信息对财务质量分析的影响；企业财务报表综合分析。教学目标：掌握财务报表分析的基本内容、基本思路和基本方法。
案例教学：24学时。教学内容包括：某上市公司资产负债表的阅读及其质量分析；某上市公司利润表的阅读及其质量分析；某上市公司现金流量表的阅读及其质量分析；某上市公司所有者权益变动表的阅读及其质量分析；某上市公司财务报表附注分析；某上市公司财务报表综合分析。教学目标：能较熟练地从官方上市公司信息披露网站（如：巨潮资讯网）下载所需公司财务报告；能基本读懂某上市公司的财务报告；能简单分析某上市公司的偿债能力、营运能力、获利能力和发展能力；能大致判断出某上市公司的资产质量、资本质量和利润质量；能根据财务报表分析结果，大概预测某上市公司的发展态势。
实践教学：8学时。教学内容包括：收集当地某企业或校办企业的财务报表资料，然后进行全面综合分析。教学目标：撰写财务分析报告和管理建议书。
上述三个维度中，理论教学侧重于学生财务报表分析基础知识的理解与掌握，案例教学侧重于培养学生财务报表分析的运用能力，实践教学侧重于培养学生财务报表综合分析与财务决策的能力。如此进行维度设计，使苦涩的《财务报表分析》课程纯理论学习变成了内容丰富、形式多样和充满乐趣的知识吸收过程，对学生分析实际问题和解决实际问题能力的培养具有重要意义。
三、实施要求
（一）理论教学
该环节以教师讲授为主，以教学大纲为准绳，以教学目标为中心，系统介绍《财务报表分析》课程的基本理论和基本观点，并集中力量让学生吃透教材中的重点和难点问题。教师在教学中应处理好以下几个方面的关系：
1.注重定量分析与定性分析相结合。以速动比率为例，在讲解“速动比率=速动资产÷流动负债”这一定量指标计算公式时，应提醒学生，速动资产=流动资产-存货-待处理流动资产损失-一年内到期的非流动资产等=货币资金+交易性金融资产+应收账款+应收票据+预付账款。该公式讲完之后，要进一步设疑引导学生思考：为什么该比率的参考标准定为1？如何通过计算结果判断企业的实际偿债能力？一个企业的速动比率为1是恰当的，即便是流动负债要求同时偿还，也有等量的速动资产用以偿债。速动比率的高低，反映企业偿付流动负债能力的强弱。速动比率小于1，将使企业面临很大的偿债风险；速动比率大于1，债务偿还的安全性提高。
2.重视同类财务指标之间的联系。反映企业短期偿债能力有三个重要的财务指标：流动比率、速动比率和现金比率。在讲解此知识点时，教师应把它们串成一根线，引导学生探索：为什么要学习速动比率和现金比率？三者之间有什么内在联系？三者的变化趋势是否一致？仅凭流动比率是否足以说明企业短期偿债能力的强弱？在讲解时可通过提问、讨论和举例等方式导出结果：如果流动资产中内含大量变现性较差的存货，流动比率高，并不一定意味着企业短期偿债能力强；同样，如果速动资产中大部分都是迟迟不能收回的应收款项，速动比率高，也不能说明企业短期偿债能力好；而现金比率是在流动资产中剔除掉存货、应收款项后只考虑现金和现金等价物，现金等价物可以随时提现、转让变现或贴现变现，持有它们等同于持有现金，因此，现金比率从某种程度上来说能更好地反映短期偿债的稳定性和安全性。
3.关注异类财务指标之间的联系。例如，在讲解偿债能力与营运能力两者之间关系时，可将流动比率、速动比率和存货周转率、应收账款周转率联系起来分析。在讲解偿债能力、营运能力和获利能力三者之间关系时，可送给学生一句顺口溜：“有米（获利能力）之炊，巧妇（营运能力）为之，何愁无餐（偿债能力）。”笔者认为，在理论教学中应注意把握好以上几个方面的关系，只有这样，才可使学生更易理解和把握知识点之间的内在联系，做到触类旁通。
（二）案例教学
该环节教师由台前退到幕后，而学生则由台下站到了台上，按照“提出问题分析问题解决问题”的思路，积极引导学生参与分析和讨论，将理论教学中学生已掌握的基础知识和基本方法灵活运用到案例教学中。教师在教学中应处理好以下几个方面的问题：
1.案例选取时，要力求精辟。首先，案例的选择应与教学目标相吻合，在同等条件下，应优先考虑本地的上市公司。笔者在上课时选择柳工（000528）、南宁百货（600712）、南方食品（000716）、桂林旅游（000978）、桂林三金（002275）和桂东电力（600310）为备选对象，一方面学生对机械、百货、食品、旅游、医药和电力等行业较熟悉，另一方面，柳工、南宁百货、南方食品、桂林旅游、桂林三金和桂东电力都是本地上市公司，具有真实感。其次，为了保持教学的连贯性，案例的选择最好是某上市公司的整套财务报告。再次，教师应事先设计好问题，在课前提前布置给学生，让学生有一个思考的过程。
2.案例讲解时，要富有激情。由于高校扩招，财会类专业学生剧增，导致高层次会计教师供不应求，由于年轻教师缺乏企业实际工作经验，在进行案例教学时，往往照本宣科。再加上《财务报表分析》课程是一门专业拔高课，有一定的难度，致使该门课程的学生在进行案例分析时茫然不知所措。为提高教学效果，教师应不断提升自己的综合能力，不仅要熟知专业领域的知识，而且还要深入企业取经，以增强自己的实践经验。
3.案例讨论时，要注重设计。案例教学贵在参与，重在讨论，按照“教师提出问题，学生分组讨论，最后教师点评”的模式进行。由于财会类专业每个班学生数一般都较多，让每个学生对同一案例逐一发表自己的见解是行不通的，也是不现实的。因此，可采取分组的办法，把一个班分成10-12组，每组人数不宜超过5人，组内自主产生一名小组长，由小组长对组内成员安排不同任务，以防“搭便车”现象出现，每个小组讨论后，推选一名代表发言，在发言过程中教师和其他组成员进一步向其发问，同组的成员可作补充。同时还要安排各小组间互评，评价情况应作为平时成绩的一个组成部分。
（三）实践教学
该环节应发挥社会力量的主导作用，要求学生积极参与，并根据具体情况采取不同的方式。本文简要介绍三种实践教学方法。
1.实企模拟。实企模拟的方式很多，比如，教师可让学生收集自己熟悉的亲朋好友所办企业的财务报表，尝试运用所学知识进行财务分析，撰写财务分析报告，并与该企业财务人员的分析结果对比，看看是否存在差距，并查找差距原因；也可让学生收集校办企业或者校园超市的财务报表，运用所学知识进行财务分析，撰写财务分析报告，并提出改进意见。
2.仿真模拟。目前，很多高校经管类专业都开设了沙盘模拟实验课，且基本都是针对金融学、市场营销、人力资源管理、财务管理或会计课程开设的，而专门针对《财务报表分析》这一特定课程的则较少。笔者认为，当部分学生真的难以取得实际企业的财务报表资料时，可依托ERP实验室开展实践教学，利用沙盘对企业财务报表进行仿真模拟分析，以增强学生实际动手能力。
3.聆听讲座。讲座的方式也很多，比如，学校可聘请企业的高级财务人员担任实践教学环节的讲师，或举办相应的讲座，使学生能零距离接触和分享他们的成功经验，进一步领悟财务报表分析要领和财务分析报告撰写注意事项等；也可邀请国内知名高校会计界的教授做《财务报表分析》方面的专题讲座，让学生紧跟国内外前沿，以开拓学生的视野。
四、结语
在《财务报表分析》课程教学中实施“三维教学法”，首先要结合学生具体情况进行科学、合理的维度设计，其次对每个维度教学都要进行严密组织和精心准备，最后应认识到三维教学是一个有机整体。J
参考文献：
1.张新民，王秀丽.财务报表分析[M].北京：高等教育出版社，2011.
2.王克军，蔡旺清，吴秀曼.财务管理学[M].成都：西南财经大学出版社，2011.
关键词：评价量表；财务分析；销售管理
企业财务报告为财务分析提供了大量的企业经营和财务信息，这些信息比较规范，只有深入挖掘，才能更好地揭示企业经营和财务方面的问题，总结管理经验和教训；只有深入解析，才能评价企业盈利能力和资产利用水平，不断改善经营状况，挖掘资源潜力，提高资源使用效率；只有深入分析，才能把握企业的偿债能力和营运能力、投资收益水平和风险程度。尽管评价量表的本质是一种评分工具，但在企业财务分析教学中，利用评价量表仍然可以起到促进教学反馈、增强学习沟通、培养思维能力、改进教学评价、提高教学水平的作用。问题往往出在怎样有效构建和运用评价量表、发扬光大评价量表的作用上。
一、优化标题
评价量表的标题如同文章的标题，是主旨或方法的浓缩和提炼，是教学任务的特定目标和核心内容的高度概括。财务分析并不总是全面的财务数据分析，对于不同目的、不同任务和不同要求，做出的判断和选择不同，分析的切入点也不同。财务分析评价量表的标题就是分析目的、任务和要求的直接体现，是财务分析的内容所在，也是学习沟通、信息反馈、培养能力的核心。评价量表标题确定了分析的核心内容，隐含有对教学任务的期待，是对教学大纲的解析和选取，以实现教学大纲和培养目标的部分要求。评价量表的标题如“关于格力电器销售管理的财务报告”、“关于格力电器流动性管理的财务报告”、“关于青岛海尔采购管理的财务报告”等，其内容、着力点和任务是不一样的。关于销售管理方面的财务分析，要有市场营销方面的背景知识，具备财务知识和解读公司战略、销售政策的能力，才有可能有效完成；而流动性管理分析所涉及的却是公司的商业模式、营运资金管理等方面的内容和任务，财务分析的内容与要点自然不同于销售管理的财务分析。因此，好的评价量表标题确定了财务分析任务的范围和要领，能够体现不同学科知识的综合应用。
二、描述任务
如果说评价量表标题定义了教学任务的核心内容，比较抽象和笼统，那么标题下的任务描述则是对研究论文、讨论、实验报告、口头陈述等的组织形式、陈述方式和内容要求做出了言简意赅的说明。这也是对学生学习的专题研究，项目分析需要具体表现的内容，是财务分析项目评分时的初衷和参考内容。在财务分析教学中，由于学生比较关心自己的课程得分和成绩评定结果，所以，用任务描述的方式，可以达到吸引学生注意力、更明确的表达对财务分析教学要达成的任务目标的目的。任务描述应当简练，这样才能对学生学习、研究活动有一定的提示和约束作用。例如“关于格力电器销售管理的财务报告，”其任务描述可以是这样的：以2-4位同学为一组，检索格力电器相关资料和财务报告，研究格力电器销售政策，应用近5年的财务数据，分析销售政策的有效性并提出改善建议，每组报告陈述5分钟，报告应有图表或其他视觉工具的使用。这是一份简短的“关于格力电器销售管理的财务报告”任务描述。任务描述指出了任务完成的形式，以小组而不是个人的方式完成报告。任务的内容是分析格力电器销售政策的有效性，并提供相关建议。在课堂上由小组陈述报告内容，报告时要有适当的演示方式，并与其他同学展开交流和互动。
三、评价标尺
评价标尺是评价量表的横向组成部分，是用来描述特定任务完成的好坏程度、制定任务评价标准的尺度。编制评价量表一般由一到五级标尺组成。国内通常采用一级评分指南标准。但也可采用优秀、合格、基本合格、不合格四级标准，或典范、合格、有待改善三级标准等构造评价标尺，以准确评价学生学习任务的完成情况。评价标尺越多，要确定任务完成的标准就越难制定。一般选择三级标尺，以减少制定评价标准的难度。例如，“关于格力电器销售管理的财务报告”采用优秀、合格和有待改善三级标尺。在格力电器销售管理的财务报告中，在制定家电行业市场走势分析任务时，就可以采用优秀、合格和有待改善的三级标准作为评价标尺，评价财务分析项目的完成情况。优秀的评分标准是：深刻理解行业竞争的特点和需求，有鲜明的个人观点和主张；定义了行业发展的机会，并解释理由和提供有力的证据；描述了可能存在的行业风险，解释了假设、前提和理由。合格的评分标准是：理解行业竞争的特点和需求，个人的观点和主张比较含糊；定义行业发展的机会，并说明了理由和提供一些证据；描述可能存在的行业风险，提供了一些假设前提和理由。有待改善的评分标准是：介绍了行业竞争的特点和需求，少有个人的观点和主张；定义了行业发展的机会，没有解释了理由和提供证据；描述了可能存在的行业风险，没有解释假设、前提和理由。制定评价标尺并不是教师的专利，老师可以就制定评价标尺与学生展开交流和沟通。在与学生的讨论中制定评价标准，可以使评分标准容易被学生接受和把握，对学生检索资料、把握论文写作重点大有帮助。这也是提高学生学习和思维能力，提升写作技巧，把握文献资料训练的有效方法和手段。
四、评价维度
评价维度是评价量表的纵向组成部分，用来完整地列出财务分析项目分解的任务和任务评价权重。财务分析任务只有通过分解才能更加明确，才能确定哪些任务是重要的、哪些是一般的，并用任务权重的方式呈现出来。把分解的任务以维度的方式呈现出来，可展示财务分析项目对学生顺利完成任务的技能要求、思考期望、诉求表达等，并以此来对任务执行情况进行反馈。例如，“关于格力电器销售管理的财务报告”可以将报告分解成行业评价、经营解释、财务论证、内容陈述四个维度，再将每个维度的任务进一步细分和明确，以达到培养学生技能、促进学生思维、提升学生综合应用知识的能力。让学生参与财务分析任务的维度和分值讨论，可以避免学生曲解和误会财务分析教学的任务，提升学生在教学活动中的参与意识，使学生在检索资料、组织撰写报告时明确目标，做到有的放矢，这是一个不错的教学方法选择。例如，在行业评价的维度中如何把握行业机会，需要向学生解释和提示相关内容和方法。在财务方面，行业机会表现为行业的销售成长，需要检索行业销售统计数据，计算年销售增长率，并与GDP增长比较，判断行业增长的高低。与此同时，要将行业增长与经济和市场需求分析结合起来，对未来行业销售成长的潜力进行推断，这是行业的成长机会所在。行业销售成长数据不仅用在行业机会分析上，也可用在检验企业销售政策的有效性上。如果行业销售增长率为10%，企业销售增长为8%，说明如果扣除市场自然的、惯性的增长，企业销售增长实质上仅为-2%，而不是形式上8%的销售增长，这为检查企业销售政策提供了线索和有力的证据。“关于格力电器销售管理财务报告”三级评价量表构建如表1，所呈现的评价维度对任务的细分要求，既有利于学生查询资料、组织编写、厘清思路，从而结构清晰地完成报告内容，也有利于教师公平和公正地评价学生的财务报告质量，为改善财务分析教学方法提供线索。
五、改善教学的路径
通过评价量表分解财务分析任务，评价学生的财务报告，统计评价报告结果，比较容易发现财务分析教学中的盲点和疏漏的地方，为下一步改善财务分析教学提供了线索。例如，“关于格力电器销售管理的财务报告”中，大部分学生在引用销售毛利率指标时，分析和陈述的只是产品和服务的竞争力，认为销售毛利率高，产品服务的综合竞争力就强，这表明对于该指标的理解和解释还是不够深刻的。如果财务分析的着力点在于可持续的竞争能力上，分析要关注的不是销售毛利率的高低，而是在销售增长的条件下，销售毛利率是否维持不变或上升。尽管销售毛利率很高，但在不断地下滑，表明产品服务的竞争力在下降，可持续性就会成为问题。可持续性表现在议价能力上，产品和服务的溢价持续收窄，意味着产品服务的竞争乏力，存在不能持续地经营下去的可能性。毛利率不断下降，意味着迟早有一天企业的毛利无法回收产品的服务成本，更不用说企业的营运成本了，亏损、破产的可能性是可以预期的。对于通过渠道经销商销售产品的公司而言，如果用销售毛利率来分析公司与经销商之间的渠道关系，分析的着力点应该是销售毛利率的波动。如果公司与经销商有稳固的、战略性的渠道关系，销售毛利率的波动性一般比较小，如果不是，波动性可能会比较大。设想一下，如果销售毛利率一会儿为5%，一会儿为30%，波动性如此大，说明公司与经销商之间利益冲突的可能性比较大，两者的关系可能存在问题。很显然，销售毛利率在不同的分析主体中解释力是不一样的。需要根据研究和财务分析的项目所需，进行不同角度的合理解释。通过评价量表完成对学生财务报告的评价，再进行统计分析，容易发现学生在这些方面存在认知的偏差，这为改善财务分析教学提供了线索和帮助。
参考文献：
[1]丹奈尔•D•史蒂文斯.评价量表——快捷有效的教学评价工具.华南理工大学出版社，2014（09）.
[2]容少华，黄开涛.制造企业分销渠道管理及其财务研究.财会通讯2012（10）.
关键词：联机分析处理 多维分析 数据挖掘 XBRL 高校智能财务分析
一、引言
随着高等教育的改革，高校的大规模扩招，高校的财务状况也迎来了更为复杂的局面，需要对影响高校正常运行的各种财务问题进行实时、有效的监控，进行必要的财务分析。高校财务分析是指以事业计划、财务预算、会计报表和其他相关资料为依据和起点，采用针对性的方法，对高校一定时期内业务活动进行系统剖析、比较和研究，并对现行校内财务管理的经验进行总结和评价，揭示其中存在的问题，逐步认识和掌握学校财务活动的规律，改进财务管理工作，提高财务管理水平。高校财务分析是高校财务管理工作的重要组成部分和重要手段。高校财务分析可以帮助上级财政部门、教育行政管理部门把握学校的财务状况和发展趋势，了解高校的宏观信息和财务风险，为高校领导层做出科学决策提供依据。
本文探讨了高校数据仓库、多维分析、高校数据挖掘、XBRL技术，针对高校智能财务分析系统的设计目标与实现功能，设计了系统功能模块结构，构建了高校智能财务分析系统架构模型，并就系统多维数据仓库设计和知识库设计进行了研究。
二、高校智能财务分析系统设计
（一）系统设计总体目标
高校智能财务分析系统设计的目标是：能为高校提供一种全方位财务分析以及最佳分析评估模型的量化分析工具，来满足高校上级主管部门，高校管理者、决策者等对高校财务分析与价值评估方面的需求，包括能提供更细致的财务报表、财务状况分析、财务趋势分析、财务成果分析、现金流量分析、财务风险分析等主要以财务指标为基础的资金、资本、资产分析，在此基础上从战略决策的角度考虑，为上级主管部门、高校领导层提供对高校持续发展影响较大的财务数据和分析报告，满足对高校财务运行情况的评估要求;给高校管理层及其上级主管部门提供风险分析和未来发展的预测分析，提高高校抵御财务风险的能力，实现高校决策过程的科学化和智能化。
（二）系统功能结构设计
1.确定高校智能财务分析主题。根据高校智能财务分析的目的和要求，在高校智能财务分析系统中主要确立了三大主题，分别是高校智能财务分析、高校财务报告智能编制与、高校财务绩效评价。其中高校智能财务分析主题又包括营运能力分析、偿债能力分析、发展能力分析、非财务因素分析等多个子主题;高校财务报告智能编制与主题包括高校财务报告编制、财务报告等子主题。
2.智能财务分析系统功能模块结构。根据高校智能财务分析系统设计的主题和目标，设计的高校智能财务分析系统功能模块结构如图1所示。
3.智能财务分析系统架构设计。根据高校智能财务分析系统设计的主要目标及实现的功能，设计的高校智能财务分析系统架构如下页图2所示。
系统采用“多维数据仓库―智能数据挖掘―XBRL模式导入”的系统结构。主要包含三大部分，第一部分是数据库系统和模型库系统的结合，它是决策支持的基础，主要通过ETL异构数据析取平台将高校财务系统及相关系统的业务数据，进行抽取、清洗、净化、加载、格式转换等进入多维数据仓库中，为领导层决策提供定量分析的辅助信息。第二部分一方面通过多维分析、多维报表、智能数据挖掘从数据仓库提取反映数据本质的综合数据和信息;另一方面数据经过预处理，导入为XBRL模式数据，智能数据挖掘从XBRL模式数据中依据算法挖掘出符合高校财务报告需求的知识，并提供多种格式输出。第三部分是专家系统部分，本部分将财务专家和智能数据挖掘算法相结合，将从数据仓库中挖掘到的知识放入高校财务专家系统知识库，经专家系统进行知识推理后形成辅助决策的定性信息。
4.高校财务数据仓库的设计。高校财务数据仓库是高校智能财务分析系统环境的核心，目的是通过对整个高校财务数据及相关部门数据进行梳理，构建一体化的数据存储环境，可以使高校面对的大量错综复杂的数据得到灵活的处理，为高等学校智能财务分析与决策提供所需关键、有用信息。高校智能财务分析系统数据仓库采用星形架构，由一个事实表和一组维表组成，设计模型时，选择财务分析指标作为数据仓库的主题，建立事实表，并从高校财务分析与决策的角度出发确定维度，如指标、项目、时间等。然后构建维度的层次关系，层次关系以分析指标和受众群体的不同来进行构建。本智能财务分析系统初步设定了六个维度：校内单位（包括院级单位及校内其他部门）、项目、指标、财务专家、时间、往来单位。高校智能财务分析系统数据仓库模型星形结构如图3所示。
5.高校财务专家系统知识库设计。
（1）专家知识获取。在整个高校财务专家知识库的知识获取过程中，采用基于知识工程师的知识获取方式，通过知识工程师准备高度结构性的问题组织高校财务领域专家以问答方式进行面谈，获得原始知识，并整理为自然语言描述，然后通过转换，把知识语言通过知识编辑器输入，知识获取流程如图4所示。
（2）知识库设计。高校财务专家知识库采用概念―事实―规则的产生式知识表示体系，知识库中的知识由事实和规则两部分组成，事实知识由概念组成，规则知识由事实组成，知识库中需要的各种规则，可以描述如下：
<规则>：：=（<规则名称>，<前提1/原因1>|<前提2/原因2>|…<结论/现象>，<可信度，CF>
则知识库基本的表示形式为：
IF A（前提或原因）THEN B（结论或现象）ON CF（可信度），含义为“如果A成立则有置信度CF的结论为B”。
（3）推理机设计。推理机实施推理，并对推理进行控制，是规则的解释程序。高校财务知识推理过程如下：使用者输入已知事实，系统搜寻可用知识，构成知识集，事实与规则如匹配成功，即执行规则结论，如匹配冲突，则调用相应的解决冲突策略进行消解，推理出新的可用事实，加入到动态数据库中，作为下一步推理的已知事实，实现知识库的扩充，它是一个不断循环、持续反馈以使知识库不断完善的过程，这样反复运行，直到求解成功。
三、结论
高等学校财务数据的分析是高等学校管理决策和快速、健康发展的基础，传统的基于人工的财务分析手段，在高科技发展的今天，已然落后，必然被智能财务分析系统所代替，结合商业智能技术、智能数据挖掘技术、数据仓库技术和OLAP技术的高校智能财务分析系统通过实现对高校财务动态的监控，对高等学校财务实现智能的分析，以及为管理者提供科学、合理的决策依据，可以想象，其必将为高校财务管理与决策带来一系列影响深远的变革。
参考文献：
1.袁隽媛，谢健.基于OLAP的高校财务决策研究[J].中国管理信息化，2010，13（17）：2-5.
2.彭成，佟秋利.高校财务多维查询分析系统[J].计算机工程与设计，2012，33（5）：2 057-2 062.
关键词：管理会计 管理会计报告体系 平衡计分卡 商业银行
一、引言
随着社会经济的不断发展，企业财务会计报告提供的事后会计信息已经不能满足管理者决策的需要。同时，全球化和竞争的加剧，对支持企业运营管理的信息报告提出了更高的要求，管理者需要更加全面、及时的管理会计信息来支持预测、决策、控制和评价。同时，信息化和网络化可方便地实现会计和非会计信息的收集、存储、加工和传递，这为企业编制管理会计报告提供了坚实的基础。因此，越来越多的企业开始探索建立一套科学的管理会计报告体系，以便满足各层级管理者实施决策和控制的需要。
二、管理会计报告研究文献回顾
不同学者对于管理会计报告有不同的见解。孙建强（2006）认为，管理会计报告是反映和披露企业实施的管理措施效果的信息集成系统，是建立在企业已有的管理哲学基础之上的，为企业内部管理者实施预测、决策、控制和评价服务的信息体系。何艳梅（2006）认为，管理会计报告不同于财务会计报告，它是以财务会计信息为基础，数学方法为分析工具，为企业管理层服务，旨在提高企业管理运营效率和经济效益的会计模式。祁钧业（2002）指出，管理会计报告的相关性、时效性、长远性和多样性等特征决定了它能够及时地为企业提供管理决策相关的信息。
美国圣地亚哥大学的周其武教授早在1999年中国会计学博士生联谊会上就指出“中国最需要的是管理会计，而非财务会计”。但是管理会计报告的应用一直未能得到重视，陶娅（2008）认为我国的管理会计报告应用十分片面，许多企业仍处于事后记账的阶段，未能得到有效落实和起到管控的作用。曲丽晓（2014）也指出当下我国管理会计报告体系的突出问题是其普及度低、报告主线不清晰、所反映内容相关性低、体系尚未成型等。温胜精（2013）的研究表明：管理会计报告推行的难度如此之大关键在于，理论上没有成型的体系，实践上缺乏管理层的深刻认知和有效推动。由此可见，管理会计报告体系的研究亟待开展。
张先治（2006）认为：在现代企业制度下，管理会计报告应包括资本经营报告、资产经营报告、商品经营报告以及生产经营报告四个方面，这一观点为管理会计报告体系的研究和构建提供了一定的方法和指导。潘飞（2012）指出，我国的管理会计报告框架应以价值为基础和战略为导向建立，通过管理控制、预算评估、作业核算和绩效评价四部分来实现。贺佳（2013）提出，管理会计报告体系应基于事项会计模式，以平衡计分卡为理论依据建立，包括财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度。上述学者从不同角度论述了如何构建管理会计报告体系，但尚没有一个统一的观点和系统的理论体系。
近年来很多学者采用案例研究的方法，探讨了管理会计报告在不同行业中的实践。唐睿明（2012）以某钢企为研究对象，从预算管理报告和分析报告的角度出发，设计了具体的管理会计报表并对该钢企的管理会计报告体系提出建议;陈明龙（2012）具体分析了某通信企业，以平衡计分卡为理论依据通过构建成本管理报告、预测决策报告、规划控制报告和责任中心报告，并用具体的指标加以反映。
基于以上学者们对管理会计报告体系的理论和实践研究，本文拟以某商业银行为例，分析平衡计分卡理论下金融企业管理会计报告体系的具体应用，揭示财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度的特征和关联关系。
三、基于平衡计分卡的管理会计报告体系框架
平衡计分卡是由哈佛商学院的Robert Kaplan教授和David Norton先生于1990年共同创立的一种新的企业管理方法，它从财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度对企业进行全面的综合管理。
基于平衡计分卡的管理会计报告体系的鲜明特点就是为不同层面的管理者提供了有力的管理工具，使其能够随时掌握相关信息，及时调整管理策略，从而保证整个企业都在为总体战略目标而共同努力。企业的战略目标是通过各个层级的组织者、管理者、执行者协同工作完成的，管理会计报告需要及时为相关人员提供有效信息，以实施决策和控制。不同层级的管理者所需的信息不同，对信息种类的关注点不同，比如相比较财务信息，销售部门更关注客户信息。企业管理会计报告就是需要满足这种差别需求，但同时又必须保证整体战略目标的实现。平衡计分卡的四个维度较好地满足了企业管理的需求，管理会计报告体系的内容应包括：
（一）财务维度报告
管理会计报告的财务维度不是一般的财务会计对外报告的含义，而是基于财务会计报告基础的调整。财务维度报告的使用者主要是企业的高层管理者，他们通过财务指标了解企业的经营状况，并将信息传递给客户、内部流程、学习与成长等领域的管理层，使他们在进行相关决策时能够与财务指标相协调，最终将企业的战略与产品、客户及其长远发展相统一。因此，管理会计报告体系的财务维度不同于对外财务报告，应包括基本会计信息和具体为某一产品、某一客户或某一部门服务的会计信息。
（二）客户维度报告
客户是企业利润的来源，平衡计分卡理论强调企业的客户保持、新客户获得、客户满意度和客户价值等，这些信息都应该作为管理会计报告的组成部分定期加以报告。客户维度报告主要提供给与客户密切相关的部门，如市场部、销售部等，他们在掌握了客户信息后能更全面地了解客户的需求，有利于管理层做出科学的决策。
（三）内部流程维度报告
企业内部流程体现为产品或服务，企业是否能够吸引客户、保持客户很大程度上取决于其所提供的产品和服务为客户带来的价值。管理层必须及时掌握哪些产品和服务是得到客户认可并受客户欢迎的，哪些产品或服务还需要某些改进，哪些产品或服务是未来需要加强或削弱的。更进一步，形成产品或服务的流程是否合理有效，如何进行更好的控制等。这些问题都是企业日常生产经营必须面对的，内部流程维度的管理会计报告就是要及时、准确地向管理人员提供信息，实现决策与控制功能。
（四）学习与成长维度报告
学习与成长是企业实现长期可持续发展的有力保障。该维度使得企业的关注点从有形转入无形，从短期转向长远，学习与成长强调人力资源的重要性，通过员工保持、员工满意度、员工发展等信息引导管理者为企业保持充足的人力资本和智力资本做长远规划。
四、X银行管理会计报告体系研究
（一）X银行管理会计报告体系
区别于其他行业，商业银行具有独特的业务、客户群和盈利模式，与之相匹配的管理会计报告也会与其他行业有所不同。
X银行是一家股份制商业银行，为客户提供全面的金融产品与服务，在业内居于领先地位。其管理会计报告系统建立在统一的报表平台上，该平台支持ERP财务项目报表和管理会计绩效报表两部分内容。报表的具体形式有：费用分摊报表、产品覆盖度报表、客户产品盈利分析报表等，可以用于企业绩效评估、内部管控和未来发展预测等。
X银行的管理会计报表按照财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度设计，具体内容如下页表1所示。
（二）X银行管理会计报告体系分析
X银行管理会计报告体系的财务维度报告是基于财务会计报告并加以调整、细化后形成，内容相对精细。企业管理层可以利用财务维度报告信息，分析各分行经营效果，按照考核要求，对各项业务、各类产品、各类客户等进行交叉分析，掌握盈利情况。X银行的财务维度报告将财务指标与客户群、产品以及市场相结合，为管理层提供了有利于决策的信息。
客户维度报告在X银行管理会计报告体系中占据了重要的地位，例如：2013年某所属分行的管理会计报告中，与客户维度相关的分析报表占全部管理会计报表的比例达到75.38%。另外，客户分析报表所涵盖的内容广泛，企业除了在报告中对客户进行分类并对不同的客户类别编制明细报表外，还从系统中提取了包括存款数额、还贷周期以及为企业所带来的利润等数据信息，并在各个报表中关注了客户数据的变动。再如，去年末X银行某分行的客户覆盖度报告中显示：客户总量相对上月同比增长2.00%，基本户客户同比增长0.23%，占客户增量的74.55%，该信息提示管理层需重点关注基本户客户的增长问题。
内部流程维度的报表也是X银行管理会计报告体系中不可忽视的一大部分，与之相关的报表比例达63%，其中有44.62%与客户维度交叉重合。X银行的内部流程报表主要依托金融产品展开，重点关注了客户存款、贷款、中间业务三个部分，报告所提供的信息体现了产品与客户的交叉。X银行根据每一类客户编制了产品覆盖度明细报表和产品使用情况表，最后通过条线盈利表可以分析不同产品产生利润的情况，获得为企业不同产品带来高收益的客户，从而实现内部流程的分析与管理。例如，X银行某分行2013年的中间收入情况表显示：其公司业务、个人金融业务（财富管理与私人银行）和投资银行业务占中间业务收入比重分别为21.22%、20.49%、34.14%，合计为75.85%，这提示管理层应在今后经营中提升服务品质以保证对公司类和个人类产品增长，避免对投行业务的过度依赖。
表1中仅列示了X银行管理会计报告体系中财务、客户及内部流程三个维度，学习与成长维度报告体现在人力资源模块中，具体内容如下页表2所示。
（三）X银行管理会计报告体系的保障与实施
X银行在软、硬件方面基本可以实现对管理会计报告体系的支持与保障。它以管理会计数据为基础，可以进行客户或客户群的产品结构分析、单项产品的用户群构成分析、条线内部的产品结构分析等多维度的分析，实现了平衡计分卡四个维度的信息报告。这些条件为X银行管理会计报告体系的实施提供了有力的保障。
为了更好地推行管理会计报告体系，X银行的管理层十分重视管理会计组织体系的建设，成立了管理会计部，并与各分行一起形成了自上而下的组织保障，同时在业绩考评环节也加入了管理会计报告体系执行效果内容。这些保障措施，使X银行管理会计报告体系在短时间内得到了有效的推行并取得了良好的效果。
（四）X银行管理会计报告体系改进方向
X银行的管理会计报告体系建立在统一的报表平台上，同时引入了平衡计分卡的思想，初步建立了管理会计报告体系应用的模式。但由于应用仍处于探索期，未来的改进任重而道远。
首先，管理会计报告体系需进一步完善。X银行的管理会计报表中学习与成长维度未纳入统一报表体系，这说明管理层对于企业的长远、可持续发展未给予足够的重视，同时依照平衡计分卡理论，缺乏学习与成长维度，报表体系也是不完整的。因此，X银行应尽快将这一维度纳入管理会计报告体系。
其次，管理会计组织体系需要进一步理顺。X银行设立了管理会计部，并在各个分行设置了相关角色配合执行管理会计的各类事项，但是传统上主导学习与成长维度相关数据收集与分析的人力资源部并不属管理会计部的协调范围，因此这一模块就未能置于管理会计报告体系中。因此，X银行需进一步尝试理顺管理会计组织体系与其他职能部门的关系，形成强有力的组织保障。
再次，各维度管理会计报告应进一步丰富。X银行的产品、业务和客户的分析都仅限于现实的情况，潜在产品、客户未纳入报告范围，而这些都是企业在可持续发展和全球化竞争中必须重视的内容。另外，反映产品和服务以及客户质量的报告内容未有涉及，比如客户满意度是客户保持和客户获得的重要参考指标，在客户维度的报告中应得到体现。
最后，培训环节应进一步加强。基于平衡计分卡的管理会计报告体系在X银行是新事物，很多相关人员对整个系统的理解也不够深入，易导致机械照搬照抄。因此，X银行必须加强对员工尤其是管理会计岗位人员在管理会计知识方面的培训。
五、小结
管理会计报告体系是企业内部管理的重要工具，基于平衡计分卡理论建立报告体系体现了短期与长期、无形与有形、财务与非财务、结果与动因的战略决策全景。X银行建立了以平衡计分卡为基础的报告体系，并通过软硬件技术使系统在企业内得以实施，对管理会计报告应用作了探索，但未来仍需在报告内容、组织建设、人员培训方面开展更多的工作，使得管理会计报告更加完善，为企业实现科学预测、决策和控制服务。J
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摘要：文章在分析财务报告附注中多维表格的微观模式的基础上，对其进行了形式化描述，提出了元组模式中财务信息元素是构建XBRL财务报告分类标准的最基本单元，维度模式中表、轴成员和项目概念等结构信息元素是构建XBRL财务报告分类标准的最基本单元，由轴成员和项目概念信息元素构造了影子财务信息元素，对XBRL财务信息元素理论进行了细分和扩展。
关键词：财务信息元素；元组；维度；形式化
一、 引言
自美国注册会计师查尔斯霍夫曼Hoffman等（1999）开创性的将有丰富语义表达能力的XML技术应用于财务报告，并逐渐形成了可扩展的商业报告语言（eXtensible Business Reporting Language，XBRL）的概念以来，XBRL在全球范围内实践和发展已经经历了十五载。
在XBRL财务信息元素理论（张天西 （2006））的研究中，“财务信息元素是构建XBRL财务报告分类标准（以下简称XBRL-FRT）的基本单元”已成为许多研究者的共识（杨周南and 赵秀云，2004；Graning等，2011；张天西等，2011；Kim等，2012；Vasarhelyi等，2012）。对于格式固定的财务报表类信息的确如此，然而财务报告的附注中还存在大量格式可变的多维表格，它们也是以财务信息元素为构建XBRL-FRT的基本单元吗？
目前，财务报告附注中多维表格的构造模式可以分为元组模式和维度模式。本文在深入剖析多维表格不同微观模式的基础上，对两者进行了形式化描述，提出了在构造多维表格信息时，元组模式中财务信息元素是构建XBRL-FRT的最基本单元；维度模式中表信息元素、轴成员信息元素和项目概念信息元素是构建XBRL-FRT的最基本单元；由轴成员和项目概念信息元素构造了影子财务信息元素。对现有的XBRL财务信息元素理论进行了细分和扩展。
二、 微观模式
1. 元组模式。
元组（tuple）是一种组合信息的建模技术，其中既可以定义财务信息元素，也可以嵌套定义其他元组，对于采用元组技术建模财务报告附注中的多维表格的方式，可称其为元组模式。财务信息元素是元组模式中构建XBRL-FRT的最基本单元。在表达数据表格信息时，元组模式直接定义和引用了财务信息元素的标签、来源、表达和计算等关系，构成XBRL-FRT的模块。中国采用元组模式的XBRL-FRT有：上交所制定的“上市公司信息披露分类标准”、“金融业上市公司信息披露分类标准”、“基金公司信息披露分类标准”、深交所制定的“上市公司信息披露分类标准”和证监会制定的“证券投资基金信息披露分类标准”等。以上交所制定的“上市公司信息披露分类标准”表达财务报告附注中的货币资金明细表为例，货币资金明细表元组中直接定义的财务信息元素有：货币资金外币币种、货币资金外币金额、货币资金外币汇率和货币资金外币折合人民币金额等。通过分析货币资金明细的XBRL语法的定义，可以得出货币资金明细的语义层次结构图如图1。
图1可以看出，元组模式下，财务信息元素是构成财务报告附注明细表信息的最基本单元，财务报告附注中的多维表格由财务信息元素集合直接构造而成，企业通过直接定义新的财务信息元素来扩展财务报告附注的多维表格。
2. 维度模式。
由轴和项目构造的维度也可以建模财务报告附注中的多维表格，可称其为维度模式。维度（Dimension）是由轴、成员、项目、概念和事项等原子概念构造而成（Hoffman，2012），其中：表由行（轴）和列（项目）构成，用于构造表格类事项信息，用Table表示，表中的轴可以是一维也可以是多维，但是项目只能是一维的；轴描述了财务报告中经济事项的特征，用Axis表示，成员是轴的可能取值，用member表示；项目描述了财务报告中经济事项的概念，用Line items表示，概念是项目的可能取值，用concept表示；事项定义了财务报告中可观测的和可报告的信息片段，用fact表示。
维度模式基于多维表格的微观结构特征，将表格类信息拆分成轴成员（行）和项目概念（列），其所表达的信息内涵由轴成员和项目概念共同决定，即：通过维度的行集合成员和列集合成员的笛卡尔乘积间接构造了财务信息元素，该财务信息元素并未在XBRL-FRT中直接定义，而是通过轴成员和项目概念的定义构造而成。为了与直接定义的财务信息元素相区别，可以将该模式下形成的财务信息元素称为为影子财务信息元素。中国采用维度模式的XBRL-FRT有：“通用分类标准”；“石油和天然气行业扩展分类标准”和银监会“银行监管报表 XBRL 扩展分类标准”等。
多个行集合和一个列集合的组合建模可以构造一个n*1型维度。最简单的情况下，一个行集合和一个列集合的组合建模可以构造一个1*1型维度。以通用分类标准①金融工具列报模块（CAS 37）中的货币资金年初期末余额表格（参见表1）信息为例，该表格信息采用了2*1型维度建模方式构造（参见图2）。
该维度模式的第一个轴元素集合反映了货币资金类别，其中包含了三个成员：库存现金、银行存款和其他货币资金；第二轴元素集合反映了货币种类，其中包含了三个成员：人民币、美元和欧元；唯一的概念元素集合中包含了三个成员：原币金额、折算汇率和人民币金额。通过对上述两个轴元素集合成员和一个概念元素集合成员进行笛卡尔乘积，可以得出该2*1型维度可以构造出27个影子财务信息元素【3*3*3】。例如，可以用它来构造库存现金美元原币金额、银行存款欧元折算汇率和其他货币资金美元人民币金额等影子财务信息元素。
图2可以看出，维度模式下，表、轴成员和项目概念信息元素是构成财务报告附注明细表信息的最基本单元，维度中的影子财务信息元素由轴成员信息元素集合和项目概念元素集合间接构造而成。企业通过扩展轴成员和项目概念中的信息元素来间接定义新的财务信息元素，形成了对财务报告附注明细信息的扩展。
三、 财务信息元素理论的扩展
黄长胤 （2012）通过集合论的方法对财务信息元素、实例的财务信息元素空间和分类标准的财务信息元素空间进行了形式化表达。即：分类标准的财务信息元素空间可以形式化为：
Φ={ej|j∈J}，？摇（1）
式中：j用来指定某个报告主体的财务报告中某个具体的列报项目，j∈J，J是列报项目集合。该形式化没有对财务报告中的信息元素进行细分，通过上节对财务报告附注微观结构的解析可知，构造财务报告附注多维表格的模式有元组和维度之分。我们将财务信息元素理论做如下扩展。
【关键词】 会计信息;透明度;矩阵;二维报表;勾稽关系
一、会计信息透明度
1994年,SEC前主席Levitt在深刻分析了美国证券市场存在的问题后,第一次指出了会计信息应该具有透明度。他提出,为了维护美国资本市场在全世界的地位,财务报表应提供更加透明的信息。
会计信息透明度可以从充分披露(提供隐藏在证券之后的任何真实的必要信息,供投资者选择)、及时性(在第一时间披露所有与投资者决策相关的重大信息,减少内幕交易和信息不灵)、相关性(及时提供与决策相关的信息,有利于预测和反馈)和可靠性(不偏不倚地表述经济活动的过程和结果,避免倾向于预定的结果或某一特定利益集团的需要)这四个方面做出评价。概括地讲,会计信息透明度指透过会计信息,使信息使用者能够及时、明确、清楚地知道企业的财务状况、财务成果和现金流量,从而得到企业清晰、完整、可比和不失真的财务影像。
会计信息透明度在西方国家证券市场的作用主要表现在两个方面。第一,减少逆向选择,增强市场有效性。财务报告把企业内部信息可靠地转化为外部信息,高质量的或有好消息的企业将通过提供透明的信息将其与那些劣质企业区别开来。这样将降低企业内外部的信息不对称程度,并通过价格杠杆优化资源配置效率,控制逆向选择问题。会计信息透明度越高,这种机制的作用越明显,逆向选择越少,市场效率也越高。第二,减少道德风险,降低股东与管理层之间的成本。不直接参与经营的所有者,需要对人员进行监督,同时人出于自身利益的考虑有使监督成本保持最低的动机。披露会计信息成为管理当局降低成本的一种手段。而提高会计信息透明度,可以更准确地反映人的努力程度,降低道德风险,从而减少这类成本。近来的研究表明,股权集中是普遍存在于多数国家的现象,在这种情况下,公司治理中的主要矛盾已经不是外部股东与管理者之间问题,而是大股东与中小股东之间的问题(La port et al, 1999; Claessens et al, 2002)。控股股东在处理股东与管理层之间冲突的同时,可能会利用其对公司的控制权侵占广大中小股东的利益。提高会计信息的透明度也可以使此问题得到缓解。
综上所述,会计信息透明度作为一个涵盖面更广、综合性更强的会计信息质量标准被提出,是各方会计报表使用者对资本市场会计信息披露现状不满的产物,代表了新时代对会计信息质量的新要求。
二、现有财务报告体系在透明度方面的缺陷
现有的传统会计报表在透明度方面的缺陷主要表现在:
第一,长久以来,会计核算工作一直停留在简单的数学运算,表达也只是局限于一元报表的简单表达,没有充分表现出会计信息的有用性。而这又是由于现有会计报表只能孤立地表现各会计科目的情况,而不能反映出各会计科目之间的勾稽关系造成的。这种情况使现有会计报表没有发挥其应有的作用。
第二,现有会计报表不是数学模型化的信息,因而不能直接进行模型化的数据分析。现有的会计信息系统生成的信息只是简单的一维报表,对其进行的分析只能通过一些比率分析进行,而不能从整体上进行分析。即使是杜邦体系分析仍然不能同时体现各会计科目之间的相互关系。
三、二维会计信息系统的含义
所谓二维会计信息系统就是运用矩阵的数学含义,在原有会计报表的基础上增加维数、在报表中直接体现所列报会计科目之间的勾稽关系,在登记会计分录的同时生成二维报表的会计信息系统。二维会计信息系统有利于报表使用者更加清晰地了解数据的来龙去脉,从而可以较大程度地提高会计信息的透明度。
下面举例说明二维会计信息系统的运用。
假定A公司2*10年发生了如下经济业务:
(1)1日 借:存货 300 000
应交税费――应交增值税(进项税额)
51 000
贷:银行存款 351 000
通过对上述业务的编报,能够得到如上的二维报表的一部分,可以规定报表的纵向是借方发生额,横向是贷方发生额。由此可以清晰地看到分录的显示情况,存货的借方发生了300 000元,应交税费借方发生了51 000元,货币资金的贷方发生额为351 000(=300 000+51000)。由这种记账方式生成的会计分录,以及由此形成的二维报表生成,能看出各账户的勾稽关系,即351 000的货币资金支出是由300 000的存货和51 000的进项增值税构成的。这种优点在下面的完整报表中会体现得更加明显。
以下会计分录的录入方式如同以上方法,最终得到了如下的一张二维报表。
(2) 5日 借:应收账款 1 170 000
贷:营业收入 1 000 000
应交税费――应交增值税(销项税额)
170 000
(3) 15日 借:银行存款 1 170 000
贷:应收账款 1 170 000
(4) 31日 借:营业成本 300 000
贷:存货 300 000
(5) 31日 借:销售费用 100 000
管理费用 20 000
财务费用 10 000
贷:应付职工薪酬 130 000
(6) 31日 借:营业收入 1 000 000
贷:本年利润 1 000 000
(7) 31日 借:本年利润 430 000
贷:营业成本 300 000
销售费用 100 000
管理费用 20 000
财务费用 10 000
(8) 31日 借:所得税费用 142 500
贷:应交税费――应交所得税
142 500
(9) 31日 借:本年利润 142 500
贷:所得税费用 142 500
(10) 31日 借:本年利润 427 500
贷:利润分配――未分配利润
427 500
(11) 31日 借:利润分配――提取法定盈余公积
42 750
贷:盈余公积――法定盈余公积
42 750
(12) 31日 借:利润分配――未分配利润
42 750
贷:利润分配――提取法定盈余公积
42 750
四、二维会计报表的优点
从以上的二维报表,能容易地看到每个会计科目当期对应于其他相关科目的借方和贷方的累计发生额,以及该科目的当期借方和贷方累计发生额。比如二维报表中货币资金这一行中显示贷方发生额为351 000,这个数据分别由存货发生额300 000及应交税费发生额51 000组成;而货币资金借方发生额这一列则由应收账款发生额1 170 000引起。由以上数据的勾稽关系可以看出,由于二维报表的构建使得各会计科目数据之间的相互关系更加清晰明了。而传统报表中只能看到货币资金的借方余额819 000(1 170 000-351 000),并不能直接看出货币资金的借方和贷方发生额分别是多少,更主要的是不能显示其借方发生额是与应收账款(1 170 000)相联系的,而贷方发生额分别是与存货(300 000)和应交税费(51 000)相联系的。如果提供的是当日或即时二维报表,就可以随时看到矩阵形式的报表,能够追溯每笔业务对企业财务状况、财务成果和现金流量产生的影响。
由此可以看出,二维报表的优势在于通过矩阵形式的报表能够直接看到各会计科目之间的勾稽关系。这是传统的财务报表(一维报表)所无法做到的。它是对于会计信息透明度的一个突破。
总体上,二维报表与传统报表相比,具有如下优势:
第一,二维报表提高了透明度。二维报表在列报方式上使用了矩阵的计算方法及表达方式,在列报上具体体现了会计科目之间的勾稽关系。二维报表所具有的数据之间相互关系方面的优势,能够使信息使用者更加清晰地看出企业的财务状况、财务成果和现金流量及其内部结构关系。这是传统财务报表所无法达到的。它使得会计信息质量和会计信息透明度得以提高。
第二,二维报表便于分析。由于二维报表提供的是矩阵形式的会计信息,因此能够直接运用数学方法进行分析。比如以净资产收益率最大化为目标函数,以一系列财务指标或财务指标组合作为约束条件,就可以进行规划求解。在传统财务报表中,要进行这样的分析,至少要进行一些转化,不如二维报表简单。由于将大量的会计信息转化成了具有相互关系的矩阵形式,就可以运用各种运筹学或模型化的方法进行数据分析。这样,会计信息的决策有用性就能得到提高。
五、结论和展望
传统的会计报表是一维的表述,只能看到企业各会计科目的总体状况,但是不能体现出各账户之间的相互关系。这种无法直接体现账户间勾稽关系的传统报表,使会计信息的透明度受到限制。二维报表是借助矩阵重新进行财务报表表达的一种手段,它的主要优势在于能够在报表中直观地体现出各个会计科目间的相互关系,从而提高信息透明度。这将提高会计信息的决策有用性,也可缓解大小股东之间和股东与管理层之间的问题。
此外,由于二维报表能够将传统报表所披露的信息纳入到矩阵中,这样便于对会计信息进行数学分析。理论上,对会计信息的利用可以拓展到三维甚至多维的情形。比如,以净资产收益率为Z轴,以二维报表为平面,就可以观察在一定的财务状况平面上,净资产收益率的变动情况,并可根据需要进行立体模型分析。以此类推,有待探索。
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