1行政事业单位管理会计体系构建的必要性
行政事业单位的发展对我国各方面的发展都有着重要的影响，我国进行市场经济时代以来，各个单位与企业都在进行着改革，因为传统的很多制度都已不适应现代社会的发展，无论哪个企业或者单位要想获得长期的发展，懂得在各方面进行创新是非常关键的。对行政事业单位来说，构建全新的会计体系十分必要，因为计划经济时代的会计方式已经不能适应现代社会的发展，尤其行政事业单位有些人员还没有从计划经济思想中走出来，如果一直沿用早期的管理会计方式，会严重阻碍行政事业单位职能发挥。行政单位构建管理会计体系的必要性主要体现在以下几方面：
1.1行政事业单位可以不再接受公共受托
我国行政事业单位具有公共受托的责任，这种责任主要起源于国家社会民主制度的建设与发展，而不是起源于我们经常理解的所有权与经营权出现分离的情况。目前我国行政事业单位的公共受托的现状就是委托俩链接相比较而言比较长，这种现象往往会出现很多问题，比如因为链接比较长，在这链接中，委托人与人如果不经常沟通，就非常容易出现信息不对称的现象，或者是各个部门的权利在分配的过程中没有全面考虑问题，所以总会出现不匹配的现象；最重要的是各方的利益经常出现不对等的情况，这就非常容易引起纠纷。正是因为出现所有者虚位的现象以及相关部门并没有一套完整的奖励机制，而解决这些问题最好的办法就是对其进行监督，而实行监督的前提就是要保证所有的信息真实完整。除了这个办法之外，行政事业单位的行为是很难获得的。通过上述的阐释，我们可以知道，因为目标各种各样，而行政事业单位的委托链相对来说又比较长，再加之所有者虚位以及相关部门并没有建立或者完善奖励机制，另外行政事业单位的行为有不容易观察到，这些不利因素必然会给行政单位的公共受托责任带来消极影响，而降低影响程度的最好的办法就是拥有足够多的信息。近些年来，因为公共管理事业的发展，行政事业单位公共受托关系要想得到解除，就可以提供有关信息，而且要接受总体的评价。尽管本文所说的管理会计其主要责任是内部管理，但是在外部管理上也可以发挥一定的作用。这种管理方式能够完全综合的了解行政事业单位，这样就可以弥补行政事业单位行为不容易观察的劣势。因此，在行政事业单位中建立和完善管理会计体系就能够将其所承担的公共受托责任逐渐的解除。
1.2提高行政事业单位决策的效率
改革开放之后，尤其是社会主义市场经济体制确立以来，我国一直都在对行政事业单位的体制以及其他方面进行改革，以保证行政事业单位的各项职能够在新时期能得以更好的发挥，以适应国家经济、科技大发展的背景，所以国家不断地优化行政事业单位的组织结构，而组织结构发生的变化，也就代表着行政事业单位所需要的信息也相应的发生了变化，与此相关的信息评价机制以及激励机制都随之进行改革，发生了变化。但是在改革的过程中，始终存在着一定重点问题，那就是没有相应的管理会计信息体系，这样就不能为行政事业单位提供更多的信息，也就降低其决策的效率，所以改革的同时也应该逐步的建立管理会计信息体系，这样才能为行政事业单位的决策提供更多更有价值的信息，进而提高其行政效率。
1.3提高行政事业单位管理水平的必然选择
现代使用的公共预算其主要功能就是控制取向，为了能够更好的发挥行政事业单位的职能，提高其内部管理水平，国家出台了很多规范和政策，而实际上提高行政事业单位内部管理水平最重要的方法就是建立一套完善的管理会计体系，其作用主要表现在以下几点：如果预算标准正确，其就可以为该体系提供相关的数据与标准，进而指导行政事业单位的内部管理；管理会计体系可以对行政事业单位的内部管理进行有效的监督，将其管理过程中所有有价值的信息都反映给有关人员，这样就能够全面真实的反映出行政事业单位的预算执行情况，在后期处理时也能够明确相关责任人的责任，也便于考核相关工作人员业绩，更为重要的是行政事业单位内部管理期间所用到的资源，可以对其进行有效的配置，这样就可以用最小的行政成本来发挥行政事业单位最大的作用，进而使各方的利益一致。从上述可知，管理会计信息体系能够为相关单位提供足够的信息，对提高其内部管理水平有着重要的作用，尤其是预算控制已经成为相关单位内部控制的重要方法，所以在行政事业单位中，建立和完善管理会计信息体系非常必要。
2行政事业单位管理会计体系构建
2.1构建行政事业单位管理会计的思路
立足于行政事业单位管理的特点，构建其管理会计的前提是设计、执行和完善预算管理系统，目标是提供管理决策信息。行政事业单位应当建立“以预算管理为主线，以资金管控为核心”的预算管理体系。行政事业单位所有业务最终都要通过预算管理系统衔接起来，并且建立健全相应的内部控制体系以实现对预算管理的全过程控制。因此，在构建行政事业单位管理会计体系时，以预算管理系统为构建基础，需要正确处理好与预算会计、内部控制系统的关系，构建的总体思路是：以预算管理的基本内容为基础，将预算管理的职能与行政单位的业务活动全过程联系起来，并将以资金管控为核心的内部控制体系嵌入到预算管理系统以实现对风险的控制，同时与预算会计系统衔接起来。
2.2行政事业单位管理会计的内容
2.2.1预测系统
行政事业单位根据过去和现在的经济条件，运用各种科学的预测手段，经过合理正确的运算对未来可能出现的事件和问题做出科学的估量，为制订规划、编制预算提供资料。预测方法通常报告定性分析法和定量分析法，其中定量分析法又可分为趋势预测法和因果预测法。
2.2.2管理决策系统
管理会计的首要任务是为管理部门提供决策相关的信息。行政事业单位管理会计的基本内容与企业相比，行政事业单位的管理决策更为复杂，主要原因是企业管理决策的目标相对单一，而行政事业单位管理决策目标则相对多元化。在构建管理决策系统时，需要考虑为实现不同目标而采用不同的决策分析方法。这些分析方法通常包括调查分析法、经济分析法和比较分析法等。
2.2.3全面预算系统
根据确定的目标，编制全面预算。全面预算系统应当将预算管理的职能与行政单位的业务活动全过程联系起来，其主线是预算管理，核心是资金管控，重点是对预算执行过程进行监控，为单位领导决策提供支持和建议。在预算执行中，为满足单位领导多方面的决策信息需要，主要从经费支出和预算项目两个角度，对执行结果进行信息反馈。
2.2.4预算管控系统
根据确定的目标和预算标准进行各项控制。行政事业单位应当运用现代化手段收集、分析、评判日常经营活动成果、确定各个部门的经济责任，并把执行过程中的重要问题及时反馈给有关管理部门，以便能迅速采取有效措施，及时加以解决。预算管控的方法通常包括归口管理、分权管理、责权利相结合等。
2.2.5项目管理与责任
会计公共部门预算支出主要由基本支出与项目支出构成。其中，基本支出预算管控的有效手段常采用定额管理办法，所以部门预算管理中的关键问题是对项目支出进行管控。建立和实施责任会计制度有利于提供项目支出的相关信息，便于对项目进行全过程的管理与控制，为项目支出绩效评价和实施项目库管理奠定了基础。
2.2.6业绩评价系统
根据预算、控制资料，运用责任会计方法，定期进行业绩考评。业绩考评主要包括业绩评价和业绩激励两个方面。通过将业绩策划和控制的结果与评价方法和激励手段相结合，以一定的评价模式和激励机制来强化行政事业单位领导和职员的业绩行为，不断提高单位领导和员工的积极性与主动性，并达到将单位领导和员工的努力引向业绩指标所反映的特定方向的目的。
3结论
（一）社会审计风险的概念社会审计（注册会计师审计、民间审计或者独立审计）是指注册会计师依法接受被审计单位委托，独立有偿的为社会各界单位提供专业化审计服务的活动。据国家公司法规定，我国上千万家上市公司和中小型企业的年度及中期财务报表都需要由注册会计师进行审计后予以公布。由于社会审计的财产所有权与管理权分离，使得社会审计风险发生概率不断提高。而目前，关于社会审计风险的定义国内外审计行业及国家机构都还没有形成一致的意见。我国《独立审计具体准则》中将社会审计风险解释为：“是会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性”。国外的《柯勒会计辞典》则将社会审计风险归纳的更为详细分为两点：已鉴证的财务报表实际上未能按公认会计原则公允地反映被审计单位财务状况和经营成果的可能性；在被审计单位或审计范围内存在重要错误，而未被审计觉察的可能性。国外社会审计风险的定义比国内的审计风险的定义更为严苛，我国国内侧重于审计报告的恰当性存在的审计风险，而国外则侧重于被审计单位内部财务状况是否存在错误的审计风险，后者对注册会计师的审计要求更为严格极易出现审计风险。
（二）社会审计的意义在我国社会主义市场经济环境下，企业经营体制中政府职能具有重要地位，为了进一步规范和完善市场经济行为，就需要注册会计师及其事务所对企业财务活动的合法性、合规性和公允性进行检查，从而有利于维护市场经济秩序和保护社会公共利益。社会审计能够协助政府进行职能转变，由依靠政府手段进行经济管理转变为依托市场环境（法律、法规、政策和审计）来进行间接管理。政府可以通过注册会计师的社会审计报告来了解企业的财务情况及经营结果，从而间接对国家财经法规、法律和政策进行一定的宏观调控。现代资本市场的发展中企业财会信息越发重要，不管是为了维护投资者、债权者还是领导者都需要加强社会审计，才能不断完善现代企业内部制度管理、财会基础工作管理、税务管理以及咨询各项专业管理。
二、形成社会审计风险的成因分析
随着我国市场经济的不断发展，企业对外公布的审计报告频频出现问题，使得注册会计师及事务所面临审计风险。由于社会审计是以第三方身份对企业财务状况进行审计监督，产生审计风险的可能性比国家审计、内部审计更高。可见，对造成社会审计风险的成因进行深入分析不仅能够提高社会审计的审计效益，还能了解应该从哪些方面着手能够更快的改善高社会审计风险的状况。
（一）审计环境不严谨，易造成审计风险我国审计环境是包括法律环境、规章制度环境、社会经济环境和审计行业自身等四个方面。法律中关于社会审计及审计风险方面的内容过于粗泛，不够具体化、实际化，使得注册会计师及其审计人员失去法律判断标准，从而也就增加了审计的风险性。我国目前《审计法》、《注册会计师法》都有明确规定何种行为追究审计人员、审计双方、被审计单位等的刑事责任、民事责任和行政责任，但是该法律体系不够完善和其他法律的衔接性。对于规章制度环境方面，也就是我国的会计准则本身存在漏洞，使得注册会计师及其事务所的先决条件（以会计准则为依据）已经丧失，那么也就加剧了社会审计的风险。被审计单位依据会计准则中存在的问题进行不可行的财务操作手段，这样条件下势必会导致社会审计风险的增大。市场经济环境多元化、多变动、灵活性高等特点，使得被审计单位行为不稳定性、可靠性不高，那么极易造成审计人员无法对其财务状况进行全面性反映和评价，从而提高了审计风险。CPA行业环境中对事务所的管理体制不完善和事务所间不正当竞争的现象都严重影响到其审计质量，也就直接加大审计风险，在这种恶劣审计环境下，审计风险的管理和控制都难以得到实现。
（二）注册会计师及其事务所人员审计道德水平与专业能力参差不齐注册会计师审计道德水平与专业能力是作为审计行业自身环境中的一个关键、重要环节。随着社会审计的不断高速发展，使得事务所也呈现过于快的速度在发展，过快的速度使得事务所注册会计师、审计、会计等人员的专业能力和道德水平参差不齐。国内事务所间相互竞争追求业务而相互压价，使得事务所及其会计师丧失审计独立性，甚至出具虚假审计报告危害资本市场投资环境，也就从而加剧了审计风险。对被审计单位进行审计活动是具有高度专业性、技术性的活动，对于审计人员的要求非常高，而事务所些许审计人员业务水平和专业能力不够，对于被审计单位的审计工作不够深度和广度必然会产生审计风险。
（三）被审计单位舞弊行为，审计方法本身存在问题被审计单位为了得到投资者或者金融企业的资金支持，而千方百计对本单位的财会活动和经营活动进行变动甚至出现舞弊行为，使得注册会计师及其事务所审计过程中无法发现其故意、虚假行为，而出具不真实、不准确的审计报告。被审计单位可能采取的舞弊手段为以假乱真的伪造记录或凭证、隐瞒或删除不利交易、记录虚假有利交易和有目的性的使用不适合的会计政策等，甚至有的单位采取与注册会计师或者事务所进行私下交易为其出具想要得到的审计报告，而使得注册会计师及其事务所面临不同程度的审计风险和承担不同程度的法律责任。在对被审计单位进行审计过程中，会计师采取的审计方法可能存在本身缺陷，不适宜用于该被审计单位，这种会计师根据主观臆断性进行判断审计方法本身存在风险性，也一定程度上影响审计程序和审计计划的有效执行。
三、防范社会审计风险的措施
（一）谨慎选择客户，降低事务所可能面临的审计风险注册会计师及其事务所应该对被审计单位的经营业务特征、概况、审计目的、经营情况进行深入了解，对于一些不合法、高审计风险的审计要求应该予以拒绝，从而有效的降低或抑制审计风险。事务所应该建立客户风险评估机制，从而谨慎选择审计单位，对于管理较好较规范、内控制度完善、历史情况良好的这些单位的审计风险较低，那么事务所就可以予以考虑来降低可能面临的审计风险。事务所谨慎选择客户能够促进其合理分配审计资源，对于具有高审计风险的客户集中较多审计资源和选择有效审计程序，从而有效的降低事务所可能面临的审计风险。
（二）完善注册会计师及其事务所的相关审计环境我国有关独立审计方面的法律法规应该随着市场经济和企业经营发展状况进行实时调整、变动和配套，及时抑制不良的法律环境。法律法规应该加强对审计独立性的强制规定，对于不正当竞争行为进行严厉法律惩戒，杜绝类似压低审计价格和各个事务所间不良竞争的行为，从而明确注册会计师及其事务所、企业单位审计公允性和真实性方面的法律责任。根据各方审计实践经验将会计规章制度环境中的会计准则和制度方面存在的缺陷进行完善，从而能够加强企业或者单位的会计基础工作，为审计环境和市场经济环境奠定良好的基础。注册会计师及其事务所行业应该配合法律、政府部门进行制定具体相关规范来完善行业协会审计环境，从根本上和源头来尽量降低审计风险。
（三）强化注册会计师风险预测能力、专业能力和职业道德水平审计风险的控制和预测情况直接决定审计质量高低，注册会计师及其事务所全体人员都应该对审计风险预测能力具有系统性的训练，对注册会计师及其事务所建立职业道德考核制度。行业协会应该对全体审计人员进行专业能力、审计技能和道德培训并考核，严格和严肃行业审计纪律，对其审计能力和审计质量、审计责任进行结合，才能将审计人员培养成审计人才，也能从另一方面控制住审计风险。
四、总结
[关键词]大学生会计职业道德
会计职业道德之于会计职业如同社会道德之于一个国家的社会风气，涉及到的是一个根本性的职业生态环境问题。会计首先是一种技术（信息技术），但同时又具有经济后果和政治后果。它在起到引导资源分配的同时，能产生不同的经济利益分配。不同的会计处理方法生成不同的会计信息，导致人们做出不同的决策，国家需要出面干预会计政策的制定。会计可以没有技术，可以只拥有最基本、简单的甚至是落后的技术，但会计却不能没有诚信，不能没有真实性、客观性，不能没有道德。会计职业道德的重要性胜过会计职业技术本身。美国拉尔森教授在其第十二版《会计学原理》意以“道德是最基本的会计学原理”为开场白，专门讨论会计职业道德问题。会计造假将否定会计存在的价值，真实的会计信息产生的关键在于会计职业道德。会计职业技术建设和会计职业道德建设，两手都要抓，两手都要硬。会计职业道德建设要从启蒙抓起，从在校学生抓起。
一、正确认识会计职业道德，树立正确的会计职业道德观
当今，我国十分重视会计制度建设。面对我国迅速发展和日益更新的经济，面对我国落后的会计处理方法，面对日趋紧密的国际交流，的确很有必要不断加强我国会计制度建设，不断提高我国会计人员的专业技术水平。自从“两则”、“两制”颁布后，我国的会计制度几乎每年都处于更新中。会计制度不断趋于合理，与国际惯例协调、趋同。同时会计制度的更新也被当作堵塞漏洞、防止会计造假的措施。会计毕竟是一个人造经济信息系统，是主观见之于客观的东西，无论是主观的差错、造假还是客观的处理技术的缺陷或落后，都会使会计信息不能反映客观实际，提供真实的财务图景而失去其有用性。而且错误、歪曲的信息还会产生危害性，损害社会及公众的利益。对于会计处理技术方面存在的问题可以通过不断的改进加以克服，为提供高质量的会计信息提供技术保障。在会计技术相当成熟的今天，关键是要保证这些技术规范能够得到有效执行而不被滥用。在会计技术不存在问题的情况下，作为附属于会计主体的会计人员和作为具有个人利益动机、进行操作实施的会计人员是否恪守职业操守就成为关键的关键。再完备的会计处理技术，都会存在与其“契合”的财务操纵可能性。提供真实的财务信息是会计职业道德的核心。因此，良好的会计职业道德是会计人员正确运用会计技术，客观反映经济现实，充分发挥会计信息作用的前提。没有会计职业道德，就没有客观真实的会计信息，会计的作用、地位就会动摇。
其实，职业道德对于任何行业、任何从业人员都是非常重要的。既然存在社会分工，形成不同的职业，就必然存在相互协作、相互提供服务的问题。在这个过程中，如果每个人摆正自己的位置，清醒地认识到自己的工作只不过是在整个社会工作链中的一部分，就会在自己的岗位上尽职尽责，努力为他人提供服务，就像自己需要享受他人提供的服务，而需要他人能尽心尽力地为自己着想一样。这样就能建立融洽的行业、职业、岗位、个人之间的分工协作关系，使整个社会处于和谐的发展中，人人为我，我为人人。这就是职业道德。相反，如果在本职工作中有私心杂念，不能站在全局的角度来看待个人的岗位，没有意识到岗位的不同不过是社会分工的结果，它不是个人的权利和谋取私利的工具，则会在工作中，不负责任，以岗谋私、以岗欺人，损害他人利益，破坏相互关系，破坏分工协作。造成人人求我，我求人人的局面，导致社会文明和社会生产力的退化。因此，职业道德就是要形成良好的社会协作关系，就是要使个人的利益和其他人的利益都能得到更好的满足。
不仅如此，在经济活动中，职业道德还能产生经济效益，形成生产力，是企业发展的一个不可或缺的动力。良好的职业道德能够提高企业的信誉、树立良好的企业形象，从而巩固现有客户，吸引潜在客户，不断扩大市场。这样的例子在现实中举不胜举。只有牢固树立为客户服务的思想，处处替客户着想，力所能及的为客户解决一些难处，而不要惟利是图，贪图蝇头小利，则一个小小的付出，往往可能因感动客户而收到意想不到的效果，为企业带来额外的收益。因此，讲职业道德不仅仅是一种付出，一种奉献，它同样能带来经济效益。
在所有的职业中，目前只有会计行业制定有全国性的较为规范的职业道德。究其原因，应该说是会计工作具有公共性，会计信息服务的对象是社会公众，引起的后果将涉及到众多人的利益，而非少数人的利益，影响更大，更有必要强调。这也说明了国家对会计职业道德建设的重视。
二、当前高校会计职业道德建设的误区
会计职业道德的培养要从学习会计开始抓起，就高校来说，就是要在大学生中灌输会计职业道德，正确认识职业道德，培养职业道德意识，初步具备会计职业道德品质，为成为一个合格的会计人员奠定道德基础。但是，就像我国正处于一个会计制度建立和完善的时期而对会计制度建设非常重视一样，各高校虽开设会计专业者众，但同样是十分重视会计学科的建设和学生专业技能的培养，对学生会计职业道德的培养显然重视不够，认为会计职业道德问题在学校并不重要，或者认为那是学生自己或毕业后的事情，从而忽视这方面的教育而单纯侧重于会计专业知识的教育。美国会计学会（AAA）认为“会计教育不仅传授必需的技巧与知识，而且要灌输道德标准和敬业精神”，日本在道德建设中推行“日行一善”、“感恩心理”、“心灵进入岗位”等教育，取得了良好的效果。会计专业知识与会计职业道德应是相辅相成的，单纯抓会计专业教育而忽视会计职业道德教育不能起到相互促进、培养高素质合格会计人才的目的。
当前，在校大学生会计职业道德教育中存在的突出问题是：
（一）在专业教育中，基本上只开设专业技能课程，并且以社会会计考试为导向，几乎没有实习、实践，只有模拟，没有将会计职业道德作为一门课程或必修课程开设，属于一种“有专业，无道德”的培养模式，将职业道德培养丢给社会，使学生片面追求实用和自我专业价值，使今后在实际工作中的职业道德培养失去先天基础，难以造就高素质的合格会计人才，难以培养出为会计职业作出奉献的有影响力的人才，更多的可能是平庸甚至走向犯罪道路的人。一个缺乏道德的会计人员难说能在职业道路上能走多远。
（二）在学生管理中，没有将学生活动的开展与专业素质的培养结合起来，使学生在这些活动中能感受到专业的氛围，进行专业的触觉，提升对专业的认识，从而在这些“触摸”中体味到会计的真谛，从而有助于形成正确的专业认识，树立正确的专业思想，为走向社会奠定坚实的基础。学生工作、学生活动与专业学习、专业素质培养两张皮。典型的体现如学生课外活动的纯文娱性、做学生工作的老师缺乏会计专业背景、专业教学与学生管理工作不相融合等，从而学生管理工作不能体现和贯彻以专业为中心、为专业教育服务、造就专业人才的管理理念，失去专业的灵魂和特点，使学生管理效益、专业教育效益、学校培养效益大打折扣。
三、创建会计文化氛围，在环境中熏陶和培养在校大学生会计职业道德
在校会计专业大学生是未来会计工作的后备军和主力军，既打好专业基础，又塑造良好的会计职业道德，是新时期对合格会计专业大学毕业生提出的要求。会计职业道德的培养，不能只通过开设会计职业道德课程的办法，干瘪的说教起不到应有的效果，严格的规章和处罚更与道德相去甚远。潜移默化、润物细无声才能取得坚实的成果。在校启蒙式的职业道德培养，需要创建会计文化氛围，进行多方面的引导，让学生在近似的环境中体味会计的真谛，在感触中觉悟，在感触中培养，在感触中提高，成为既有会计专业技能，又具有较高会计素养的新型会计专业大学毕业生。
（一）用教师的专业人格去感染学生，使学生逐步积淀会计文化底蕴。会计专业技能固然重要，但会计文化底蕴却带有根本性，它对学生的影响是长期的，需要逐步积累，需要通过专业知识和技能以外的会计文化的感染和熏陶来形成。教师在课堂上不仅是教授专业知识和技能的过程，实际上也是用自己的专业人格去感染学生，引导和激发学生热爱本专业、积淀会计文化的过程。兴趣是最好的老师，面对会计这门枯燥的学科，课堂教学的一个很重要的方面是激发学生的学习兴趣，空洞的说教往往听之无味，需要老师以自身丰富、深邃的专业知识和游刃有余的表现手法在课堂上感染学生，使学生在学到知识的同时，产生一种强烈的热爱会计专业的欲望，对会计产生一种神圣感，愿意为它努力，愿意为它付出。奉献和热爱是紧密相连的。因此，需要专业老师不断提高自身的专业水平，为学生做出榜样。除了课堂这个主要场所外，为了更好地激发学生热爱会计专业的激情，还可举办一些学术名家和专家的讲座，对当前会计工作中的热点、难点、疑点问题进行讲解，使学生能够感触到会计的时代脉搏，跟上时代的大潮。
（二）在会计模拟环节中渗入职业道德内容，使学生近距离地感触会计职业道德。会计模拟不应只是会计技能的演练，应使其更有仿真性，成为会计综合能力和会计职业道德培养的重要方式和场所。要改进传统的纯作业式模拟方法，设计市场环境下的会计模拟环境，使会计的模拟不仅仅针对本企业，还要面临更多的主体、更复杂的社会关系等外部环境，由学生自己选择会计政策、会计方法，既要遵守国家有关的财经法规、会计制度，又要努力实现企业的会计目标，达到加强企业管理、维护市场秩序的目的。因此，可以分阶段进行会计模拟，首先是初级阶段，要求学生进行传统的作业式会计模拟，目的是让学生掌握基本的会计实践技能。这还不够，接下来还要进入实战提高阶段，将学生分成几个组，每个组给出不同的企业资料（由抽签确定），并各代表一个企业，它们同属于一个地方政府，另设审计组和税务组，负责审计和征税（可合一）。在现行会计制度范围内，允许各个企业采用不同的会计政策和处理方法。对于核算出来的业绩，效益好的，政府将给以奖励，领导人还可以升迁，效益差的，则会受到处罚，如扣减领导人年薪，直至撤职等。其意安排某一组同学做假账，使本来不好的效益变成了很好的效益。但是通过审计终于查出假账，该企业受到处罚，其他企业也表态今后要谨慎同其开展经济往来。而遵守会计职业道德的小组，则在会计检查中受到表彰，增强了企业信誉。这样，在仿真的模拟环境里，不仅锻炼了学生自主进行会计处理的能力，提高了趣味性，培养了学生会计综合能力，还使学生在市场环境下感受了遵守会计职业道德的重要性，感受了利益与道德发生冲突时的考验。这样，一举多得，也大大改善和丰富了会计模拟课的作用。超级秘书网
（三）加强和改进学生管理工作，在学生课外活动中营造会计氛围，引导学生在各种活动中能以会计人的面貌出现，体现会计人的特色。会计人的基本特点包括效率和效益的思想、对数字的敏感、认真、细心、实事求是等。学生的课外活动是大量的，要通过负责学生工作的老师的专业引导，使学生的课外活动尽可能紧扣专业来进行，体现专业特点，从而既开展了学生活动，又锻炼了学生的专业素质，使他们看问题、做事情能以专业的眼光和专业的思维进行，体现会计人特有的方式和方法。这样，会计人的特点将逐步成为学生的个人习惯。专业的技能加专业的素质、习惯无疑将成为会计毕业生市场上只有技能而无专业习惯与素质的强有力的竞争对手。
在校大学生会计职业道德的培养不是靠讲解和说教形成的，需要各个环节潜移默化的统筹配合。要切实转变观念，变会计专业知识和技能的培养为会计人才的培养，仅有专业知识和技能是不够的，要培养学生的专业综合素质，与实际工作接轨。可以想见，德才兼备的会计人才培养模式将在未来高校会计人才的激烈竞争中显现其强大优势。
【参考文献】
1、成本决策与财务控制阶段。
19世纪初期及中叶，蒸汽革命促使企业规模扩大，产品市场逐渐由卖方市场向买方市场转移。企业经营者意识到：企业的生存和发展不仅取决于产量的增长，更重要的是取决于内部生产成本的降低。由此，以提高企业生产效率、降低产品成本为目的科学管理运动开始在美国企业内兴起。标准成本系统、经营预算体系及差异分析、成本性态划分等创新的管理会计方法相继涌现，“不同目的，不同成本”概念也开始运用于管理会计，为产品定价决策服务。
进入20世纪后，在电气技术革命的带动下，市场完成了向买方市场的过渡，企业竞争日益激烈，并开始出现多元化、集团化的大型公司，这更加剧了市场竞争的白热化程度。在激烈的市场竞争下，即使企业内部标准成本体系极大地发挥作用，也不能够保证企业的经济效益。企业经济效益的高低取决于决策的正确与否。“管理的重心在经营，经营的重心在决策”，市场竞争在此时改变了企业的管理理念，现代管理科学取代了泰罗的科学管理学说，企业经营管理的重心开始转向以决策为主。受此影响，以杜邦公司为代表的大型企业以提高公司资产经营效率为出发点，倡导并发展了以投资净利率（ROI）指标为核心的杜邦财务指标体系，并用以衡量各个营业部门的效率和整个公司的业绩，这同时也促成了责任中心划分的形成。至此，管理会计形成了以预算体系和成本会计系统为基础的成本决策和财务控制体系。
2、管理控制与决策阶段。
管理会计的第二个阶段是20世纪50年代至80年代中期。在此期间，以微电子、半导体为标志的现代电子技术革命开始产生。与上两次“能源”技术革命不同，第三次电子技术革命则是以一种渐进形式影响整个社会的生产经营过程：产品生产总规模得到了提高，但相对而言，大部分企业内部生产过程及组织形式没有实质性变化。管理会计学者因此没有给予足够的重视。虽然在此期间，信息经济学、交易成本理论和不确定性理论被广泛引进到管理会计领域，理论上的突破使管理会计内容越来越丰富和充实，为以后的发展奠定了良好的基础，但这丝毫也不能掩盖管理会计在此阶段未能捕捉到电子技术革命给企业经营管理带来的深远影响以及未能发展自身本已丰富的管理技术方法的事实。
尽管国际会计师协会将从20世纪60年代到80年代这段时期的管理会计定义为“管理控制阶段”，强调管理会计职能已经从成本决策和财务控制转向为内部管理人员提供企业计划和控制的信息，但实质上管理会计方法在此期间没有得到明显的发展，管理会计也依旧局限于传统责任范围而且主要强调会计方面，与以后的战略规划和经营控制阶段有着显著的区别。这使得管理会计不仅落后于技术革命，而且落后于新的企业经营管理理论。
3、行业反思与新成本系统初步建立阶段。
管理会计发展的第三个阶段是20世纪80年代中期至90年代中期。由于长期受到管理会计决策相关性下降的指责以及存在经理人不再充分信任管理会计信息的事实，管理会计界开始自省自身存在的问题。1987年，卡普兰教授与约翰逊教授合作出版的轰动西方会计学界的专著《相关性消失：管理会计的兴衰》揭开了行业大反思浪潮的序幕。
在随后的10年间，管理会计学者对企业经营环境进行了新的探索，管理会计再一次向前飞跃，各种创新的管理会计方法层出不穷，初步形成了一套新的成本管理控制体系。这一阶段出现的管理会计方法主要有质量成本管理（TQM）、作业成本法（ABC）、价值链分析（VCA）以及战略成本管理（SCM）等。管理会计完成了从“为产品定价提供信息”到“为企业经营管理决策提供信息”的转变，由成本计算、标准成本制度、预算控制发展到财务管理和管理控制阶段。
渐进式的电子技术革命没能引起管理会计对企业经营管理环境变化的足够重视，导致管理会计在决策相关信息提供上的固步自封。当人类已跨入21世纪之际，面对第四次信息技术革命及其带来的全球化趋势，企业经营环境及其内部经营管理又会发生哪些变化？管理会计又会何去何从？
二、全球化趋势与管理会计的最新发展
1、全球化趋势及给经营管理带来的影响。伴随着日益降低的关税、更加自由的贸易、通信技术的进步以及全球金融服务及资本市场的形成，企业全球范围内竞争已成为可能，并成为企业在谋求扩大市场份额时优先考虑的主要问题。全球化竞争意味着产品的生命周期将大幅缩减、新产品引进步伐不断加快和创新领先时间缩短。全球化也给企业带来了资源整合的机遇。因此，在哪里研究开发、在哪里生产制造、在哪里销售成为企业经营发展过程首要的战略问题。全球化也意味着企业在经营过程中面临更多因素的影响，增加了经营环境的不确定性，使企业业务更多地暴露在经营风险之下。企业商业运作的基础发生了极大的改变。生产越发向可以做得最好的公司集中，制造商和供应商之间的公平交易关系正在被以战略联盟为基础的全球协作关系所替代，企业之间的竞争越来越表现为大型跨国公司之间的竞争。
企业经营管理对外部环境有着很强的依赖性。全球化的竞争引起了企业战略的转变和组织结构的重构。从20世纪60年代开始，多数美国和欧洲的跨国公司实施多国本地化战略进行国际竞争，取得了巨大的成功。然而，“在20世纪80年代开始的全球化压力的剧烈冲击下，随着关税的大幅度降低，多国本地化战略开始在许多产业受挫”。因此，许多大公司转向了全球战略，以此来赢得竞争优势。在全球战略下，公司通过在低成本国家生产、利用世界范围内的设备生产标准化产品、开展全球一体化经营来实现全球效益最大化，并据此重构其组织结构。
在20世纪90年代以前，奉行多国本地化战略的公司通常采用地区分部结构。地区分部有利于适应所在国家或地区的特殊环境、减少，使交流更具效率、提高员工士气。然而，当全球化趋势带来的全球效率给予企业丰厚的全球效益时，企业的组织结构面临着重构。在地区分部结构下，下属公司缺乏研究开发的动力，不利于企业内部优秀经验和产品的传播，导致企业总体竞争力下降。与此相比，全球性产品分部结构代表纵向联合的活动链，产品经理可以根据各国成本和技术的差异来进行调控，这使全球性产品分部对于全球化战略来说显得很理想。当前，多数大型跨国公司转而采用了这一组织结构，这要求管理会计在管理控制方面必须要有新的发展。
2、国际管理会计：全球化背景下发展的管理会计。企业经营管理环境的变化是推动管理会计发展的原动力，加强内部管理的现实要求给管理会计提出了新的挑战。首先，在当代全球化趋势影响下，管理会计越来越容易受到外部信息以及非财务信息对决策相关性的冲击，管理会计必须适应这一变化。其次，空前激烈的竞争，要求决策成本必须尽可能精确。再次，企业内部组织结构的变化也迫使管理会计在管理控制方面要有新的突破，以满足管理决策的需求。在此背景下，从20世纪90年代开始，管理会计不断寻求新的拓展方向，发展了一系列新的决策工具和管理工具，包括：考虑企业当前和未来不确定性状态，为企业决策提供信息的战略管理会计；强调股东真实收益的经济价值评估，突出成本的作业动因并用于决策管理的作业管理系统；用于企业综合业绩评价的平衡计分卡等。上述管理会计方法的出现突破了原有管理会计框架体系，形成了全球化背景下以战略决策与管理控制为目标的、强调企业价值创造的管理会计新趋势：国际管理会计。
一、企业经营环境的改变与20世纪管理会计的发展
1、成本决策与财务控制阶段。
、19世纪初期及中叶，蒸汽革命促使企业规模扩大，产品市场逐渐由卖方市场向买方市场转移。企业经营者意识到：企业的生存和发展不仅取决于产量的增长，更重要的是取决于内部生产成本的降低。由此，以提高企业生产效率、降低产品成本为目的科学管理运动开始在美国企业内兴起。标准成本系统、经营预算体系及差异分析、成本性态划分等创新的管理会计方法相继涌现，“不同目的，不同成本”概念也开始运用于管理会计，为产品定价决策服务。
进入20世纪后，在电气技术革命的带动下，市场完成了向买方市场的过渡，企业竞争日益激烈，并开始出现多元化、集团化的大型公司，这更加剧了市场竞争的白热化程度。在激烈的市场竞争下，即使企业内部标准成本体系极大地发挥作用，也不能够保证企业的经济效益。企业经济效益的高低取决于决策的正确与否。“管理的重心在经营，经营的重心在决策”，市场竞争在此时改变了企业的管理理念，现代管理科学取代了泰罗的科学管理学说，企业经营管理的重心开始转向以决策为主。受此影响，以杜邦公司为代表的大型企业以提高公司资产经营效率为出发点，倡导并发展了以投资净利率（ROI）指标为核心的杜邦财务指标体系，并用以衡量各个营业部门的效率和整个公司的业绩，这同时也促成了责任中心划分的形成。至此，管理会计形成了以预算体系和成本会计系统为基础的成本决策和财务控制体系。
2、管理控制与决策阶段。
管理会计的第二个阶段是20世纪50年代至80年代中期。在此期间，以微电子、半导体为标志的现代电子技术革命开始产生。与上两次“能源”技术革命不同，第三次电子技术革命则是以一种渐进形式影响整个社会的生产经营过程：产品生产总规模得到了提高，但相对而言，大部分企业内部生产过程及组织形式没有实质性变化。管理会计学者因此没有给予足够的重视。虽然在此期间，信息经济学、交易成本理论和不确定性理论被广泛引进到管理会计领域，理论上的突破使管理会计内容越来越丰富和充实，为以后的发展奠定了良好的基础，但这丝毫也不能掩盖管理会计在此阶段未能捕捉到电子技术革命给企业经营管理带来的深远影响以及未能发展自身本已丰富的管理技术方法的事实。
尽管国际会计师协会将从20世纪60年代到80年代这段时期的管理会计定义为“管理控制阶段”，强调管理会计职能已经从成本决策和财务控制转向为内部管理人员提供企业计划和控制的信息，但实质上管理会计方法在此期间没有得到明显的发展，管理会计也依旧局限于传统责任范围而且主要强调会计方面，与以后的战略规划和经营控制阶段有着显著的区别。这使得管理会计不仅落后于技术革命，而且落后于新的企业经营管理理论。
3、行业反思与新成本系统初步建立阶段。
管理会计发展的第三个阶段是20世纪80年代中期至90年代中期。由于长期受到管理会计决策相关性下降的指责以及存在经理人不再充分信任管理会计信息的事实，管理会计界开始自省自身存在的问题。1987年，卡普兰教授与约翰逊教授合作出版的轰动西方会计学界的专著《相关性消失：管理会计的兴衰》揭开了行业大反思浪潮的序幕。
在随后的10年间，管理会计学者对企业经营环境进行了新的探索，管理会计再一次向前飞跃，各种创新的管理会计方法层出不穷，初步形成了一套新的成本管理控制体系。这一阶段出现的管理会计方法主要有质量成本管理（TQM）、作业成本法（ABC）、价值链分析（VCA）以及战略成本管理（SCM）等。管理会计完成了从“为产品定价提供信息”到“为企业经营管理决策提供信息”的转变，由成本计算、标准成本制度、预算控制发展到财务管理和管理控制阶段。
渐进式的电子技术革命没能引起管理会计对企业经营管理环境变化的足够重视，导致管理会计在决策相关信息提供上的固步自封。当人类已跨入21世纪之际，面对第四次信息技术革命及其带来的全球化趋势，企业经营环境及其内部经营管理又会发生哪些变化？管理会计又会何去何从？
二、全球化趋势与管理会计的最新发展
1、全球化趋势及给经营管理带来的影响。
伴随着日益降低的关税、更加自由的贸易、通信技术的进步以及全球金融服务及资本市场的形成，企业全球范围内竞争已成为可能，并成为企业在谋求扩大市场份额时优先考虑的主要问题。全球化竞争意味着产品的生命周期将大幅缩减、新产品引进步伐不断加快和创新领先时间缩短。全球化也给企业带来了资源整合的机遇。因此，在哪里研究开发、在哪里生产制造、在哪里销售成为企业经营发展过程首要的战略问题。全球化也意味着企业在经营过程中面临更多因素的影响，增加了经营环境的不确定性，使企业业务更多地暴露在经营风险之下。企业商业运作的基础发生了极大的改变。生产越发向可以做得最好的公司集中，制造商和供应商之间的公平交易关系正在被以战略联盟为基础的全球协作关系所替代，企业之间的竞争越来越表现为大型跨国公司之间的竞争。
企业经营管理对外部环境有着很强的依赖性。全球化的竞争引起了企业战略的转变和组织结构的重构。从20世纪60年代开始，多数美国和欧洲的跨国公司实施多国本地化战略进行国际竞争，取得了巨大的成功。然而，“在20世纪80年代开始的全球化压力的剧烈冲击下，随着关税的大幅度降低，多国本地化战略开始在许多产业受挫”。因此，许多大公司转向了全球战略，以此来赢得竞争优势。在全球战略下，公司通过在低成本国家生产、利用世界范围内的设备生产标准化产品、开展全球一体化经营来实现全球效益最大化，并据此重构其组织结构。
在20世纪90年代以前，奉行多国本地化战略的公司通常采用地区分部结构。地区分部有利于适应所在国家或地区的特殊环境、减少，使交流更具效率、提高员工士气。然而，当全球化趋势带来的全球效率给予企业丰厚的全球效益时，企业的组织结构面临着重构。在地区分部结构下，下属公司缺乏研究开发的动力，不利于企业内部优秀经验和产品的传播，导致企业总体竞争力下降。与此相比，全球性产品分部结构代表纵向联合的活动链，产品经理可以根据各国成本和技术的差异来进行调控，这使全球性产品分部对于全球化战略来说显得很理想。当前，多数大型跨国公司转而采用了这一组织结构，这要求管理会计在管理控制方面必须要有新的发展。
2、国际管理会计：全球化背景下发展的管理会计。
企业经营管理环境的变化是推动管理会计发展的原动力，加强内部管理的现实要求给管理会计提出了新的挑战。首先，在当代全球化趋势影响下，管理会计越来越容易受到外部信息以及非财务信息对决策相关性的冲击，管理会计必须适应这一变化。其次，空前激烈的竞争，要求决策成本必须尽可能精确。再次，企业内部组织结构的变化也迫使管理会计在管理控制方面要有新的突破，以满足管理决策的需求。在此背景下，从20世纪90年代开始，管理会计不断寻求新的拓展方向，发展了一系列新的决策工具和管理工具，包括：考虑企业当前和未来不确定性状态，为企业决策提供信息的战略管理会计；强调股东真实收益的经济价值评估，突出成本的作业动因并用于决策管理的作业管理系统；用于企业综合业绩评价的平衡计分卡等。上述管理会计方法的出现突破了原有管理会计框架体系，形成了全球化背景下以战略决策与管理控制为目标的、强调企业价值创造的管理会计新趋势：国际管理会计。
公允价值计量对会计信息质量的影响
会计信息也必须达到一定的标准才能为信息使用者提供有用的会计信息，以帮助投资者和债权人等更好地了解企业的财务状况和经营成果。由于会计信息的生成必须依赖于会计计量来完成，因此，会计计量属性成为众多影响和制约会计信息质量因素中至关重要的一个环节。在我国目前的企业会计准则中，除了传统计量属性之外又再次引入公允价值这一计量属性。毋庸置疑，公允价值计量属性的引入将对我国会计信息质量产生一定的影响。各种不同计量属性与会计信息质量的关系如表2所示:那么，究竟选用何种属性来计量所持有或控制的资产，如何保证会计信息能够具有相关性和可靠性?笔者以为，首先要考虑的是资产的用途和流动性，同时还要考虑会计信息的关联性和数据的客观性等因素。一方面，公允价值相对历史成本而言，在反映企业真实的价值方面，信息可能还是相对可靠的。在市场经济发达的国家，公允价值会计所依据的主要是相同或类似资产的市场价格。相对来说，这些市场价格还是具有一定的可靠性的。但如果市场上缺乏可比价格，就要估计和判断。此外，公允价值会计还对一些涉及到未来的交易进行了预测，其中不乏一些涉及金额巨大的交易，如衍生金融产品的未实现损益等。及时地在表内反映这些价值变化、在表外披露信息，将降低外部投资者所承担的风险。在具备成熟的估值技术的前提下，计算出来的价格具有一定的相关性和可靠性。另一方面，公允价值提供的会计信息同样存在着一些缺陷。公允价值虽然能够提供相对及时有用的信息，但在市场化程度不够完善，同时相关法规、估值技术尚不健全的情况下，公允价值提供的并不是绝对可靠的会计信息。此外，财务报告中披露的公允价值是报告日的公允价值，按公允价值计量的会计信息会随着时间而变化，倘若忽视这一因素而只披露某一时点或某一时段的公允价值变动额，就不利于使用者作决策。
公允价值计量与会计稳健性的关系及相互交融的途径
一、美术价值体系对设计理论构建的基础与前提
所谓价值体系，是一个民族在一定时代、一定社会中形成和发展起来的社会意识的集中反映,作为一个整体系统，它包含着丰富的内容和诸多要素，如指导思想、理想、信仰、信念、价值取向、价值评价等等。由于长期以来在审美本质上的同宗同源性，美术和设计之间的关系彼此难以割裂和分离，美术价值体系在其包含的诸多要素方面对设计理论的构建及实践产生了巨大的影响。从历史发展角度来看，我国画家很早就开始涉足设计领域，中国古代的画家往往可以兼具文人、建筑师、园林师的多重身份，他们常将自己美术价值体系上的理想、审美观念、价值取向等因素渗透进设计作品中。据传画家阎立本是大明宫的“原始”设计者，这与他精湛的绘画技巧密不可分，而这“精湛的技巧”，又与他独具慧眼、超凡脱俗的审美观息息相关。在中国，原本也没有“设计艺术”一词，以前皆称“工艺美术”。中国的设计教育也经历了从“图案”、“美术工艺”、“实用艺术”、“工业艺术”、“工艺美术”再到“艺术设计”的过程，中国当代的许多著名设计师均毕业于美术学院或工艺美术学院，受到系统的美术观念的熏陶和技能训练。
在西方，设计(Design) 概念也起源于当时的绘画，画家们往往也从事建筑及器具设计，直至19世纪末，欧洲画家和设计师的身份都是无法明确分开的。当时欧洲一些美术院校以绘画教学为主，但学生毕业后多从事设计工作，这就带来了一个关于设计理论的归属问题：到底是在美术的大的框架下，还是自成体系、独行特立？笔者认为虽然现在设计艺术学已是一门独立的学科，但其发展仍然脱离不了美术价值体系的影响，需从美术领域不断吸收实践与观念上的营养。20世纪初期以来，西方美术领域的野兽主义、立体主义、未来主义、达达主义等艺术思潮曾对现代设计的形式、风格、评价标准等产生过较多观念上的影响。“二十世纪绘画领域中，日新月异的前卫画派也对设计产生深刻的影响，有的画派的主张覆盖着文学、艺术的诸多领域，有的前卫画家不但从事绘画、雕塑，同时也从事建筑和实用美术设计。”[2]从20世纪以来设计理论发展的客观情况来看，设计理论的构建常以美术理论为蓝本，有些设计理论几乎直接脱胎于美术理论，受到美术价值体系的影响至深。20世纪早期，柯布西耶、阿尔瓦•阿尔托、赖特及格罗比乌斯、密斯•凡德罗等包豪斯的探索者们把设计理论重心放在设计的本质问题上，开始走一条纯粹以设计为对象的教学和创作之路，设计理论得到长足发展。20世纪中叶，世界主流国家对设计理论越来越重视，为设计提供了越来越广阔的活动空间与研究基础，英国、日本等国纷纷设立了自己的设计师协会、设计理论研究协会，设计理论的研究越发丰富、充实，体系也越发完善。但当人们惊呼现代社会很难再出达芬奇、米开朗基罗这样的全才大师时，不由得要去思考美术和设计观念及其关系问题。长期以来，设计理论从美术价值体系中吸取营养并将其作为创新的价值母体与后盾，设计与美术彻底分道扬镳后，设计理论自然会失去给养，失去原始动力，逐渐香消玉损。
因此，有必要建立一种大美术观，它涵盖了所有造型艺术审美需求的观念并形成集中反应。从广义上看，美术价值体系，它通过普遍性审美原则和方法来形成系统的结构，对美术创作及设计理论起到良好的导向作用。美术价值体系，如同一棵大树，包含从传统到现代的各种审美思维，新的风格和理论的产生，都是不断生长的枝叶，丰富着大树的容貌，使之最终成长为一棵参天大树，这棵树是一个民族文化和价值观念的反映，不论是传统还是现代的，都包含在当代美术价值体系的历史、现在与未来之中。当代美术的内容丰富多彩，是灿烂的民族文化的结晶，当代设计理论的建构及发展只有建立在这种大美术观的基础上，才会有足够的养分，得到充分的生长，并在这样的美术价值规范导向中不断丰富、健全和完善。
二、当代中国美术核心价值体系下设计理论的创新途径
这几年关于建立中国美术的核心价值体系的呼声越来越高。《美术》杂志执行主编，美术史论家尚辉先生认为这个价值体系一直都存在，而且是一个历史的形成与积累过程，只是需要我们进一步地去发现、提炼和归纳，它应该包括：对于传统美术的承传与创造的价值观，对于外来美术的借鉴与融合的价值观，对于艺术社会学与本体论的现实主义美术与现代性美术的价值观，对于大众人文关怀与个体人文关怀的大众美术价值观与当代性的美术价值观。[3]笔者非常赞同此观点。当代美术价值体系必须是一个综合的，且兼顾到历史、现代各方面平衡的价值观念的规范和标准，它以传统审美文化内容和价值取向为基础，并通过吸收外来文化的优秀成果，形成不断完善且具有民族特色的理论体系。在大美术的框架下，当代中国美术核心价值体系对中国当代设计理论的创新与实践有着重要的影响和指导意义。
固守与创新――确立传统文化的核心价值观念
尚辉先生认为当代中国美术核心价值体系首先要强调中国现当代美术对传统美术的延续性，而不是断裂性或叛逆性；其次则是在延续与承传的基础上进行变革与创新。所以，当代美术价值体系首先便是建立在传统审美价值基础之上的。设计是一种文化活动，理论与实践要保持传统文化和民族形式特点，必须把握中国传统文化艺术的内涵与精神，在传承中发展具有中国特色的理论模式和方式。随着传统文化在当代社会意识中的普遍升温并形成热点，对中国传统文化与设计现代化进程的对接关系的阐释成为一个时代话题。现代设计本土化的重要体现就是彰显民族文化精神，而这种文化精神深深积淀在中华民族的传统审美范式中，如天人合一、道法自然、空灵意境等。传统艺术理论是传统文化及审美思想的重要体现，在现代设计艺术理论的构建中具有鲜活的生命力和广阔的空间，其中的一些经典论述完全可以建立起视觉文化形态的理念体系，指导我们从事视觉文化活动。[4]比如南齐宫廷画家和绘画理论家谢赫在《古画品录》中提出的“六法论”，为我国造型艺术的创作和评论开创了一个缜密且符合艺术规律的理论体系，是我国古代艺术创作和衡量艺术作品的经典标准和重要的美学法则，深刻地体现了中国传统艺术理论本土文化特色和内蕴。汲取其中的思想精髓，是形成具有本土特色的设计认识论、方法论、创作论和鉴赏论的重要途径，能有效地促进中国设计理论及实践的发展和延伸。另外，古代绘画理论中的“不似之似”、“以形写神”、“借物咏志”要求；“计白当黑”、“无画处皆成妙境”的版面空白处理，以及篆刻中“疏可走马、密不透风”的布局法则在现代设计中都有运用。传统的艺术语言会使沟通更显容易，也便于观众产生共鸣和对其艺术价值的认可。
“民族的就是世界的”。 继承传统是当代美术在全球化文化语境下的应对之策，更是寻求民族化特色的一种重要方式。只有将传统文化的大旗坚定地扛起，才能在世界民族之林形成我们独特的文化品牌，为中国设计理论的创新指引方向。放弃了传统，也就放弃了当代设计的创造力与文化底蕴。而追溯研究中国美学史的意义之一即是具有推进现代美学的现实意义，并为现代设计注入文化的生机。当然，对传统文化的态度除了固守其精神本源，还要勇于创新。设计需要一种意念，更需要一种文化意识，它是设计的主流，同时也能体现一个设计师自身的底蕴。当前国内许多设计师及设计作品对中国传统文化的运用往往停留在对传统图形或符号的简单复制和因袭上，很少将文化内涵与现代设计理念有机融合，而所有问题产生的实质原因是真正意义上的“本土语言”及其理论的缺乏。我们生长于有着深厚文化底蕴的华夏沃土，通过寻求丰富的本土资源，全面把握传统文化的核心价值，借鉴中国传统美术观念的探索并将之发展延续，是发展和丰富中国当代设计理论的内涵，形成具有规范性的理论指导的重要途径之一。
融合与思辨――对待外来文化的态度
外来文化是指正在进入一个民族内部，并与其社会发生作用，被其逐步接受的别族文化。从文化交流的自身规律性来看，外来文化往往是民族文化发展的必要条件，没有外来文化，民族文化处于一个封闭的体系当中就好像茫茫大海里的一叶孤舟，失去了一个参照系。当今世界是一个开放的世界，设计也似乎趋于一种大同或国际化，在融入大的世界文化主流中，又体现时代的气息与智慧。“他山之石，可以攻玉。”当代美术价值体系的建立离不开外来文化和艺术理论的支持。尚辉先生说：“借鉴与融合是20世纪以来中国美术主体对待外来美术的一种态度。受西方强势社会的影响，近现代中国社会的演进都绕不开西方社会的巨大辐射。20世纪以来，中国最优秀的知识分子都是贯通中西文化的先觉者，美术家也是这样。这就构成了20世纪以来的中国美术都不是本土美术按自身逻辑演变的结果，而是本土与外来美术共同的合力作用。中国本土美术只有在借鉴与融合中才能展开现代性与当代性的转型，外来美术品种与样式也只有被本土化与民族化，才能获得中华民族的文化认同与新的生命活力。”[5]
19世纪末、20世纪初以来，在反叛传统文化和主流文化的基调上，欧美各种新风格、新思潮不断涌现。各种新的尝试形成了文化艺术表现方式的多样性。在面对主流文化思想阵地不断受到冲击的局面，如何保护和保证民族文化和区域文化的独立与繁衍，成为很多设计师考虑的重点。任何一种新风格的产生都不是无缘由的，必然是建立在一个思想理论的基础之上。传统的美术形式、主流的美术观念都有继承与创新、不断彰显时代精神和当代性的课题。借鉴与吸收的美术形式和观念都有消化与融合、不断融注本土文化精神和民族化的内容。“新艺术”曾标榜自己的“新”，即与历史上所有传统的割裂，但是无形之中还是受到了法国人特有的思维方式的限制，最终形成了受东方风格影响，又带有本民族特有的浪漫特质的风格。当时在巴黎的捷克平面设计师穆卡（Alphonse Mucha）的作品中极尽对新艺术风格的宣扬，更是带上了巴洛克式的繁华，而这样的风格又深深影响了20世纪60年代的商业绘画。解放前流行上海滩的美女月份牌和日本漫画中甜美的女性形象都不是凭空产生的新事物，而是不同国家在针对外来文化采取灵活有效的手段，而产生的结果。伴随新的文明历程的到来，设计以其独特的魅力深刻影响着当代的文化、科技的迅猛发展，而时代的发展又是促进美术及设计理论发展变革的动力，一味地排外固守，容易导致文化上的盲目自大，而失去自我发展完善的机会。辩证地融合、吸收是设计理论生机勃发的动力源泉，我们当以开放、宽容的态度审视外来文化，更要结合本民族文化特点去消化吸收外来文化之精华，使之融于民族文化之中，成为民族文化的一部分，这样才能使民族文化生机勃勃，更快更健康地发展。
人文关怀――艺术的终极目标
展现人文关怀，是中国美术核心价值体系的重要构成内容，也同样是设计艺术的本质目的和终极追求。作为体现精神文明的重要载体的美术，首先体现的就是对人的尊重与关爱，其人文关怀的对象包括对个体与大众。“大众化”是新中国美术倡导的重要价值观，人文关怀更多表现为各种美术类型在审美内容与形式上体现着以各阶层的审美认知习惯与审美趣味为中心。古代社会，宫廷美术、士大夫美术是对少数人的人文关怀，民间美术是对社会底层大众的人文关怀。进入20世纪50年代以后，由于社会制度、文化导向方面的转变，以现实主义为主流的美术的人文关怀对象被确定为以人民大众为主体，艺术为大众服务的目标在美术领域得到真正实现。设计艺术与古代美术的发展主线有所区别，传统的工艺美术，主要通过手工技艺来完成，建立在农耕文化的基础上，中国古代的封建等级制度决定了绝大多数的工艺匠人社会地位地下，且文化水平不高，工艺产品中虽然也有一部分民间艺品，大多则是为少数官僚士大夫阶层服务的产物，儒士的审美趣味决定着传统工艺美术的方向和发展。这就使得古代设计艺术的理论及实践发展，未能像在服务对象上有成熟的分层体系，在缺乏主流文化作为其基奠与支撑的条件下，其人文关怀也不如传统美术那样细腻而完善。
现代设计建立在工业文明的基础上，带有明显工业时代的特征，要为大众服务。设计构建了人们的生活环境，我们生活中的衣、食、住、行无不体现着设计的影响。作为一种文化活动，设计在完成人的功能需求基础上，必将更加关注人的精神需求和生存需求。当设计理念在绿色、生态、可持续等后现代观念中展开时，设计的人文关怀更多体现为对人的需求、生存状态、生存环境的关注，实现人、自然、环境的和谐统一。设计往往包含着设计师的意志及人文态度，必然赋予“物”以人的意义，通过设计师及作品更好地为“人”服务，进而促进人文内涵的丰富和人思维方式的转变。[6]所以，中国当代设计理论的创新，理应在人文关怀方面提出更加细腻、更加完善的要求,即坚持以大众为服务主体，涉及社会需求各层次的人文关怀方向，以各层次的审美认知习惯与审美趣味为中心， 将“以人为本”作为设计艺术追求人文关怀的终极目标。
三、结语
当前，设计学和美术学并列艺术学门类一级学科，在多角度多层次的学术探知上，通过传承、借鉴、吸收和融合来追寻“本土化”，是设计理论和实践创新的思路或线索。面对飞速发展的设计世界，置身深厚文化积淀的我们完全可以依据和借鉴当代中国美术价值体系，以新的姿态和高的文化视点，固守民族文化主体精神，彰显中国传统文化魅力，同时用辨析的眼光兼收并蓄国外发展经验，使之融合到民族文化和艺术理论中。如果对西方的文化和艺术理论只是一味地模仿或简单地挪用，我们的艺术必然丧失民族个性。批判性继承和辩证性融合，方可找到真正的契机，创作出具有当代中国性格和秉性的作品，发展具有中国民族特色和时代创新精神的设计理论，从而进一步推动设计理论本土化的繁荣发展，这也是当代设计师将辉煌的传统文化与现代文明相融汇的时代使命。
注释:
[1]杨萍，赵昆：《正视现实 迎接挑战 规划未来――“十二五”时期中国美术发展战略座谈会综述》，.cn/zixun.asp news_id=636，2011-3-3.
[2]朱铭，荆雷：《设计史》，山东美术出版社1995年版，第421页。
[3][5] 颜慧：《核心价值体系推动中国美术发展――尚辉访谈》.cn, 2011-03-25.
[4]张宽武：《论中国古代画论的生成方式》，《中州学刊》2010年第5期。
中国当代工艺美术理论研究从20世纪初便开始兴起，建国之后更是在理论建设发面有着长足的进步，“实用美术”观点、“工艺文化本元论”以及现代设计观念等观点纷纷出现，对我国当代工艺美术理论研究产生了巨大的推动作用，对我们现在研究工艺美术理论有着很好地借鉴意义。
一、20世纪50年代――80年代的中国工艺美术理论变迁
20世纪50年代――80年代在中国工艺美术史上是个承上启下的阶段。随着1956年中央工艺美术学院的成立，中国当代工艺美术理论研究进入一个全新的历史时期。这一时期在中央工艺美术学院的带动下，中国当代工艺美术理论研究和工艺美术历史研究在借鉴20世纪二三十年代观点的基础上不断深化，陈之佛、庞薰?、王朝闻等学者也纷纷对中国工艺美术理论进行分析研究，对以往的工艺美术观点进行兴革，形成了一批赋有时代特色的工艺美术理论研究成果。这种研究持续到20世纪80年代出现了分化，因此笔者将20世纪50年代――80年代作为中国当代工艺美术史上一个整体阶段进行阐述。
（一）“实用美术”观点
20世纪50年代――80年代的中国工艺美术理论研究成果众多，研究方向主要集中在关于工艺美术的定义、原则、本质、社会功能、内容与形式的关系等方面，其中以陈之佛的“实用美术”观点最具有代表性。“实用美术”观点强调实用与美的统一，要求工艺美术必须兼顾实用和美两方面的要求，工艺美术的落脚点必须放在真正服务于大众上。
长久以来，中国的工艺美术在宫廷工艺、文人工艺、宗教工艺、民间工艺四者的滋养下不断发展前进，各个历史时期的工艺美术也各具特色自成体系，但鸦片战争之后，中国的工艺美术却真正进入了低谷。鸦片战争以后，西方大机器生产的产工业品大量涌入，这些产品的物美价廉使得中国传统的工艺产品备受打击，中国传统手工艺产业一落千丈。辛亥革命之后，宫廷工艺体系解体，文人工艺、宗教工艺对中国工艺美术的影响日趋衰微，这时的中国手工艺产业以民间工艺为主导，开始向西方学习，引入大机器生产，各种手工作坊兴起，但由于其在工艺形态等方面并无改观，因此中国的手工艺产品仍然没有实力与西方竞争。与此同时，发端于清末的关于手工艺是“奇技淫巧”的狭隘观念迅速发展并影响深远。建国初期，工艺美术更是被许多人错误地理解成“手工艺”，使得“工艺美术”一词一直受到许多非议。
“实用美术”观点之所以能够成为20世纪50年代――80年代中国工艺美术理论的代表，很大程度上取决于它对以往狭隘工艺美术观点的纠正。人类的生存要求决定了人类最基本的造物观念是要优先满足物质生活的需要，衡量造物活动的最低标准便是是否能够实现衣食住行用的物质要求，即一件器物是否具有实用功能，在物质要求得到满足的基础上精神文化生活的要求――审美――才会应运而生。在历史的发展中，尽管这种精神文化要求随着生产力发展和社会分工的细化不断提高，产生了以审美鉴赏为主的造物，但这种造物一旦脱离了实用要求的规范，那么它就失去了造物最基本的价值支撑，从而在以后的发展中失去动力，真正沦落为供少数人鉴赏把玩的“奇技淫巧”，其结果只能是消亡。“实用美术”观点将工艺美术从“奇技淫巧”中解放出来，对工艺美术造物的实用原则进行强调，把以往专注于审美的理念打破，将实用要求和审美要求放在等同的位置上，同时将工艺美术的受众由以往所认为的“皇室贵族”转变成普通大众，重新确立了工艺美术的地位与作用，对建国初期将工艺美术品与手工艺品或工业品相等同的简单划分进行驳斥，影响了中国现当代工艺美术发展态势和中国近代工业化发展的行进模式。
（二）与时俱进，顺应时展
建国初期，由于中国工艺美术产品体系发展不完善，因而市场受到西方产品的严重侵蚀。在这种情况下，大量西方工艺技术和审美观点被引入我国，传统工艺美术产业遭到强烈冲击。“实用美术”观点认为当时的中国工艺美术还处在一个较低的发展层面上，在引进国外的工艺技术的同时，更要注重对传统工艺技术的改良与开发，用现代教育手段提高艺人的素质，从而提高我国工艺美术产品的整体实力。“实用美术”观点在以往单纯重视产品“美”的基础上加入了“实用”的要求，并将二者的地位等同，这使得工艺美术真正融入大众的需要之中，确立了工艺美术服务于当时社会发展、经济实用的造物原则，对建国初期社会主义经济发展起到促进作用。“实用美术”观点提倡将传统与现代相结合，在把握传统的同时，按照现代市场要求对传统工艺形态进行改造。“实用美术”观点从理论上指出了中国工艺美术产业的前景和发展方向，将传统工艺的发展与时代进步相结合，在中国工艺美术衰微之际起到力挽狂澜的作用，标支着工艺自觉时代的到来。
二、20世纪80年代以后的中国工艺美术理论发展
20世纪80年代中国开始了改革开放，我国一方面积极开发国内资源，一方面积极引进西方先进技术与经验，在这种大环境下，80年代以后的中国工艺美术理论发展逐渐分化为两个方向：一个是对80年代之前的工艺美术的继承与发展；另一个是对80年代之前的工艺美术的批评与思索。虽然两个方向立足点不同，但二者都注重工艺美术的宏观建构，探寻工艺美术的文化特质，完善了工艺美术理论体系与学科构架，属于中国工艺美术理论重要的发展成果。
（一）对20世纪80年代以前的工艺美术的继承与发展
对20世纪80年代以前的工艺美术的继承与发展方面以张道一先生提出的“工艺文化本元论”（该观点被收于张道一论文集《造物的艺术论》中）最有代表性。
20世纪80年代初期，改革开放促使中国工艺美术从十年浩劫中渐渐复苏，工艺美术产业渐渐兴起，但工艺美术理论亟待完善。当时社会上普遍注重工艺美术的审美价值，认为工艺美术是一门类似于绘画、雕塑的“纯艺术”，忽略其实用价值，使得工艺美术日渐脱离大众需求，工艺美术产品日趋落后于西方，更造成国内对西方工艺品的盲目崇拜和模仿。针对这种情况“工艺文化本元论”指出：人类文化都是由最初的一种综合的、一元的文化形态逐渐向多元化方向发展或分离，从而形成特定的文化类型；工艺美术是一种带有物质和精神双重属性的本元文化，是实用与审美相统一的造物艺术。
“工艺文化本元论”对造物活动的本质规律进行了探讨，同时也为工艺美术的发展提供了理论依据。“工艺文化本元论”在深刻探讨人类造物活动的实用因素以外，更强调物化过程中对于精神文化因素的理解。我们不能单纯从物质性或精神性上探讨人类的造物活动，造物的核心价值便是二者的统一，随着生产力的提高和社会分工的细致，造物活动必将随着社会需求而发生分化，产生所谓的“实用艺术”与“纯艺术”之分，当这种分化发展到一定程度以后，又不可避免地回归本元，这种分化与回归的最终目的便是适应生活发展的物质和精神生活需要，我们要将工艺美术放到整个造物的脉络中把握，将其实用性和审美性作为一个整体进行分析，摒弃以往认为工艺美术是由实用性和审美性简单“结合”的论断。
“工艺文化本元论”不但从哲学领域为我们认识工艺美术的双重性提供了理论依据，更将这个论断推广到整个艺术领域，并从文化学的角度出发，对艺术的产生发展规律进行归纳。与此同时，与工艺美术相关的领域在这一时期也得到同步的发展，如民间美术、艺术学等，工艺美术的发展对民间艺术研究和艺术学学科建设起到了积极的作用。
（二）对20世纪80年代以前的工艺美术的批评与思索
20世纪80年代改革开放促使中国打开国门相西方学习，“设计”一词也被随之引入，在随后的发展中，“工业设计”作为与“设计”相对应的学科在中国渐渐确定下来。在工业设计的发展过程中一直持续着对传统工艺美术的批评与思索，工业设计认为传统工艺美术观念过于老旧，阻碍了工业社会发展；认为工艺美术是一种以手工业为主要生产方式的手工艺文化，“无法与工业文明、商品经济的外部环境协调”①；发展空间过于狭窄等。与对工艺美术的批评与思索相对应的是这一时期工业设计理论的发展，其中以柳冠中的设计文化论最为典型（该观点被收于柳冠中论文集《苹果集：设计文化论》中）。
设计文化论对工业设计的概念、范畴、特征、目标等一系列要素都进行了阐释，认为“设计是协调诸矛盾因素的人类改造自然与自身的主动的创造行为”②，工业设计一切以人的需要为核心与出发点，是一种“创造合理的使用方式”的文化，柳冠中曾解释道：“合理的使用方式是工业设计的原则，也是人类社会发展历史阶段的见证，也是人类社会未来的雏形。它包括主宰――人；对象――物；目的――生存。人是主导因素。‘使用’是指人的行为过程；‘方式’是人类文明、文化的具体化；‘合理’是审美标准。因此将为人（或人类社会）作为目的的行为，体现了人类的文明与文化水平，又合乎时代的审美标准，这就是工业设计的全部内容。”③
工业设计对工艺美术的批判在一定程度上为工业设计在中国的发展开拓了空间，使得工业设计能够迅速在国内立足并发展起来，1997年国家正式用“设计艺术学”取代了“工艺美术学”使得设计学科得到进一步完善。但总体来看，当时工业设计对工艺美术的批判还是有失偏颇的，张道一先生曾经激烈地批判工业设计：“在理论上豪言壮语、大话连篇，诸如‘设计哲学’、‘国土设计’、‘生活方式设计’之类，实际上连‘设计’的概念都不熟悉，更谈不上对其内涵与外延的理解，溢美之辞超过了本质性的分析；在历史问题上，割断了它与手工业的漫长联系，甚至把西方的‘设计运动一百年’当成了设计史的全部。”④通过对比工艺美术和工业设计的主要观点可以发现，二者其实是殊途同归的，我们可以把工业设计看做是传统工艺美术在新时代的发展，所谓的“工艺美术”和“工业设计”只不过是在不同社会条件下对造物活动的不同称谓而已。
三、当代工艺美术理论深化
随着生产力的发展和社会的进步，工艺美术理论也在产生着发展与深化，当代工艺美术理论在以往的基础上，结合新的时代特征，日趋注重专题性研究与大的理论框架下的子学科体系构建，同时工艺美术所涉及的范围逐渐扩大，一些新兴学科被囊括其中，当代工艺美术理论也在多学科、多角度的交叉研究中不断深化拓展，促进着在全球化、信息化条件下的造物艺术的发展。
（一）设计理论的发轫与发展
20世纪80年代以来的设计理论主要集中在设计造物的哲学、文化学含义上，并在随后的20年中发展出了一套较为完善的学科体系。当代设计理论发展与以往相比，出现了较大差异。当代设计理论较多集中在对具体的设计行为的分析，如设计者、产品受众、产品流通、人机互动、设计教育、设计管理等方面，利用调查、实验的方法从工程技术角度对设计进行量化分析，注重产品的感性意象与学科间的互动，在全球化的时代背景下，理论研究逐步开始由普遍向特殊发展，在大的学科体系中构建出更为细致、专业、针对性更强的子学科体系，并以专题研究的形式，进行多学科、多角度的交叉研究。
笔者认为，随着信息化和全球化的发展，当代设计理论的发展必将与以下三点紧密相连：
第一，理论与实践相结合。将哲学、文化学意义上的造物与具体设计实践相结合，在利用普遍性规律指导与完善生活实践的同时，将在实践中产生的新问题、新方法引入理论的探讨之中，在理论与实践的互动中实现设计的最终目的。
第二，有计划地引进和吸收西方先进的设计理论，将之与中国具体国情相结合，保持理论建构能与科技同步发展。
第三，对传统工艺美术的继承与发展，发掘中国传统工艺的价值与活力，将中国传统工艺理论与西方先进经验相结合，构建一套完整的具有中国特色的工艺文化理论体系，并将之介绍出去，促进理论的推广与传播。
第四，抓住信息化的时代特征，构建适合信息时代的理论体系，充分利用便捷的信息交流提高设计实践的效率与质量。
（二）工艺美术的学科互动
工艺美术理论的发展与学科体系的建立离不开各相关学科的共同发展。关于工艺美术理论研究所涉及的多学科互动，田自秉先生曾在1991年发表的《论工艺美术学》一文中指出：“工艺美术学已不只是单纯的美术创作活动的研究，而是一个与多学科相关联的交叉学科，它是一种围绕着物的美化和环境美化而进行的多方面的多层次的互相协调的综合体。这些学科互相联系，彼此制约，共同影响。”⑤工艺美术的学科互动的研究实际上是对工艺美术表现形式的分析，工艺美术作为一个与人们日常生产生活息息相关的“综合体”，将不同历史时期政治经济的发展、生活生产方式的转变、人类审美观念的变化都囊括其中，任何社会需求或观念的变化都会在工艺美术的表现形式上有所体现，因此这就决定了工艺美术的发展必然是多学科、多角度共同发展的，我们对工艺美术的研究也必须从多学科、多角度的视野展开。田自秉先生在《论工艺美术学》一文中还同时列举了当时工艺美术学涉及的学科种类，其中主要包括：“工艺创造学、工艺功能学、工艺美学、工艺科学、工艺经济学、工艺心理学、工艺信息学等。”⑥显然这个划分已经无法满足当今社会的工艺美术发展需求。随着社会的发展和工艺美术理论的进步，现代社会的工艺美术所包含的范围越来越大，其学科的交叉性和综合性越来越强，围绕工艺造物的实用和审美原则，现代工艺美术所涉及的学科种类在以外基础上不断扩大，包括：哲学、美学、文学、文化学、历史学、传播学、符号学、社会学、心理学、人机工程学等方面，为我们研究现代工艺美术发展提供了新的视角，促进了当代工艺美术理论的发展。
注释：
①柳冠中.普罗米修斯――工业设计，苹果集：设计文化论[M].哈尔滨：黑龙江科学技术出版社.1996，72页.
②柳冠中.当代文化的新形式――工业设计，苹果集：设计文化论[M].哈尔滨：黑龙江科学技术出版社，1996，17页.
③柳冠中.当代文化的新形式――工业设计，苹果集：设计文化论[M].哈尔滨：黑龙江科学技术出版社，1996，23页.
④张道一.不要亏待图案[J].设计艺术.2003（1）.
