关键词:增值税转型;税收筹划;纳税人身份;计税依据;混合销售;兼营;出口退税
自2009年1月1日起,我国在全国所有地区、所有行业全面实施增值税转型改革。改革的主要内容包括:允许企业抵扣新购入设备所含的增值税;取消进口设备免征增值税;取消外商投资企业采购国产设备增值税退税;将小规模纳税人增值税征收率统一调至3%;等等。这次改革是自1994年我国推出增值税制度以来涉及面最广、影响最大的一次变革,预计可减轻企业税负1233亿元。半年过去了,转型效果初现:消费型增值税刺激了固定资产投资的增长,2009年1-5月城镇固定资产投资情况累计完成53520.32亿元,比去年同期增长32.9%;其中新建固定资产25330.67亿元,比去年同期增长42.8%。同时,新的增值税制度也使得企业更加注重通过税收筹划来获得更大的利益。本文将对新的增值税制度下的主要筹划方法进行探讨。
增值税的筹划可以从纳税人、征税范围、计税依据、出口退税等几个方面来进行。
一、增值税纳税人的税收筹划
人们通常认为,小规模纳税人由于没有进项扣除,所以税负重于一般纳税人,但实际并非尽然。对于一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划,可以通过计算增值率和抵扣率来判定。
(一)均衡点增值率判别法
增值率=征收率÷增值税税率
适用不同税率情况下一般纳税人与小规模纳税人的无差别均衡点增值率(见表1)。
无差别均衡点意味着在某个特定的增值率下小规模纳税人与一般纳税人有相同的税收负担,即税负无差别,纳税人身份的选择无差异;而在特定增值率点的两边,小规模纳税人与一般纳税人有不同的税收负担,当增值率高于无差别均衡点增值率时,一般纳税人应纳税额大于小规模纳税人的应纳增值税额,这时小规模纳税人税收负担较轻,选择小规模纳税人身份较有利;反之,增值率低于无差别均衡点增值率时,一般纳税人税收负担较轻,则选择一般纳税人身份较有利。
(二)均衡点抵扣率判别法
抵扣率=1-征收率/增值税税率
适用不同税率情况下一般纳税人与小规模纳税人的无差别均衡点抵扣率(见表2)。
无差别均衡点抵扣率的含义是:当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重在无差别均衡点抵扣率时,小规模纳税人与一般纳税人有相同的税收负担,即税负无差别,纳税人身份的选择无差异;当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重大于无差别均衡点抵扣率时,一般纳税人税负轻于小规模纳税人,这时选择一般纳税人身份较有利;当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重小于无差别均衡点抵扣率时,则一般纳税人的税负重于小规模纳税人,这时选择小规模纳税人身份较有利。
二、增值税计税依据的税收筹划
一般纳税人应纳税额的计算公式为:
应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额
因此,可以对销项税额和进项税额分别进行增值税纳税筹划。
(一)销项税额的纳税筹划
在保证产品销售利润不变的情况下尽可能减少销项税额,可以有效减少增值税负担。而销项税额的多少与销售额紧密相关,销售额的实现又取决于销售方式,不同销售方式下税法规定了不同的纳税义务发生时间和销售额的确定方法。
1、销售方式的税收筹划。企业的销售方式多种多样,除了一般销售方式以外,企业还经常采用各种促销方式以扩大销售额,如折扣销售、现金返还、赠送购物券等。选择何种促销方式,关键因素即税收负担的高低。这时不仅要考虑增值税,还要考虑企业所得税、个人所得税等相关税种的税负高低,根据企业各税种的综合税收负担的高低来确定销售方式。
2、结算方式的税收筹划。在增值税条例中根据结算方式分别规定了纳税义务发生时间,因此,要推迟纳税义务的发生,关键是采取何种结算方式。纳税人可以根据具体情况选择合适的结算方式进行筹划。纳税人通常采取以下两种结算方式:
第一,赊销和分期收款方式。税法规定,赊销和分期收款结算方式都是以合同约定日期为纳税义务发生时间。因此,企业在产品销售过程中,在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下,可以选择赊销或分期收款结算方式。经过测算,采用这两种结算方式,可以为企业节约大量的流动资金,节约银行利息支出。
第二,委托代销方式。委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方,受托方根据合同要求,将商品出售后开具销货清单并交给委托方。此时,委托方才确认销售收入实现。因此,根据这一原理,如果企业的产品销售对象是商业企业,并且产品以商业企业再销售后付款结算方式的销售业务,则可以采用委托代销结算方式,根据实际收到的货款分期计算销项税额,从而延缓纳税时间。
利用结算方式进行税收筹划的目的都是为了推迟纳税时间,获得递延纳税的利益。
(二)进项税额的增值税纳税筹划
增值税采用进项税额凭购货专用发票扣税法,增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣,或只能抵扣3%,为了减少纳税时抵扣过低带来的税收负担的加重,一般纳税人必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。小规模纳税人价格折扣是多少才合适?这里存在一个价格折让临界点。
根据测算,一般纳税人与小规模纳税人适用不同税率情况下的临界点(见表3)。
当增值税税率为17%,小规模纳税人征收率为3%时,价格折让临界点为86.80%。这意味着当小规模纳税人的价格为一般纳税人的86.80%时,即价格折让幅度为86.80%时,无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处购进货物,承担的税负相等。其他组合含义相同。
企业在采购货物时,可根据以上价格临界点值,正确计算出临界点时的价格,从中选择采购方,从而取得较大的税后收益。
三、兼营与混合销售的税收筹划
在市场经济的激烈竞争中,企业的跨行业经营现象已越来越普遍。兼营和混合销售就是指纳税人在经营活动中同时涉及了增值税和营业税的征税范围。税法对这两种经营行为如何征税做出了比较明确的界定,企业在其经营决策时若能做出一些合理的税收筹划,可以获得节税利益。
(一)兼营的税收筹划
税法规定,对兼营行为,纳税人若能分开核算的,则分别征收增值税和营业税;不能分开核算的,一并征收增值税,不征营业税。这一征税规定说明,在兼营行为中,属于增值税的应税货物或劳务不论是否分开核算,都要征增值税,没有筹划余地;而对营业税的应税劳务,纳税人可以选择是否分开核算,来选择是缴纳增值税还是营业税。
兼营行为的产生有两种可能,进行筹划时也应按照实际情况分别处理。
1、增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围,涉足营业税的征税范围,提供营业税的应税劳务。在这种情况下,若该企业是增值税的一般纳税人,因为提供应税劳务时,可以得到的允许抵扣进项税额也就少,所以选择分开核算分别纳税有利;若该企业是增值税小规模纳税人,则要比较一下增值税的含税征收率,选择不分开核算有利。
2、营业税纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。这种情况下,由于企业原来是营业税纳税人,转而从事增值税的货物销售或劳务提供时,一般是按增值税小规模纳税人方式来征税,这和小规模纳税人提供营业税的应税劳务的筹划方法一样。
(二)混合销售的税收筹划
税法对混合销售的税务处理为:从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者(包括以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务的企业、企业性单位即个体经营者)的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税。这里所谓“以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务”,是指纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中,年货物销售额超过50%,非应税劳务营业额不到50%。
纳税人在进行筹划时,可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例,来达到选择缴纳低税负税种的目的。在实际经营活动中,纳税人的兼营和混合销售往往同时进行,纳税人只要使应税货物的销售额能占到50%以上,则缴纳增值税;反之若非应税劳务占到总销售额的50%以上,则缴纳营业税。
四、出口退税的税收筹划
(一)选择经营方式
通过选择经营方式进行筹划,即选择是自营出口还是来料加工方式,使用的出口退税方法不同,得到的退税额也不同。自营出口,包括进料加工,一般采用“免、抵、退”税办法办理出口退税;来料加工则采用“不征不退”办法。
一般来讲,对于利润率较低、出口退税率较高及耗用的国产辅助材料较多(进项税额较大)的货物出口宜采用进料加工方式,对于利润率较高的货物出口宜采用来料加工方式。
选用“免、抵、退”方法还是“免税”方法的基本思路,就是如果出口产品不得抵扣的进项税额小于为生产该出口产品而取得的全部进项税额,则应采用“免、抵、退”办法,否则应采用“不征不退”的“免税”办法。
而对于退税率等于征税率的产品,无论其利润率高低,采用“免、抵、退”的自营出口方式均比采用来料加工等“不征不退”免税方式更优惠,因为两种方式出口货物均不征税,但采用“免、抵、退”方式可以退还全部的进项税额,而“不征不退”免税方式则要把该进项税额计入成本。
(二)选择出口方式
对于有出口经营权的企业有两种出口方式,即自营出口和出口。两种方式均可获得退税但数额却不尽相同。
在退税率与征税率相等的情况下,企业选择自营出口还是委托外贸企业出口,两者税负相等。
在退税率与征税率不等的情况下,企业选择自营出口还是委托外贸企业出口,两者税负是不同的,即选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业出口应获的出口退税数额,选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。
五、利用税收优惠的规定进行筹划
增值税有多方面的税收优惠政策,企业要通过自身创造条件,来适应税收政策的要求,以享受国家的减免税规定,达到少缴税的目的。例如,某钢铁生产企业的主要原材料为废旧钢材,除少数来源于废旧物资单位外,大部分来源于个体的废品站,从废旧物资回收公司购入的材料有合法发票可抵扣进项税,而从个人处收购的不能按收购额的10%抵扣进项。对此,企业可以自己依法设立废旧物资回收公司,从个人处收购的废旧钢材通过废旧物资回收公司后,再由废旧物资回收公司开具发票给钢铁企业入账。
参考文献:
1、余文声.纳税筹划技巧[M].广东经济出版社,2003.
摘 要 由于部分民营企业存在着信用缺失的行为,使得交易伙伴在与民营企业进行经济交易时要求采取一些支付保障的措施。因此,本文挑选了民营企业在经济交易中应用较多的一些支付保障方式,包括保函、信用证、保证金或预付款、银企合作协议、银行承兑汇票、保理、托收等,从费率、资金融通、风险等角度进行分析,以便民营企业和交易伙伴根据不同的经济交易做出最合适的选择。
关键词 民营企业 支付保障 分析 选择
民营企业作为我国经济不可或缺的重要组成部分,在扩大就业、促进技术进步、发展对外贸易等方面发挥着重要的作用。但是,民营企业大多实行家族式、粗放式的管理模式,存在着管理不规范、财务核算不规范、财务报表不完善、数据不实等问题,而且其经营信息高度内部化,同时存在着大量的非经济信息,一般很难从普通渠道获得其真正的资信状况。正因为如此,民营企业的信息不对称导致的道德和信用风险问题也一般比国有企业严重,从而使得银行和交易伙伴对民营企业的经营状况无法准确判断,导致对其不信任和“惜贷”。
为了提高经济效率,降低交易成本,在民营企业参与经济交易的时候,就有必要在支付保障上采取一定的措施,来防范交易支付的风险。以下主要将民营企业定位在付款方或买方的角色上,从银行对民营企业可能提供的服务范围内挑选了一些目前应用比较广泛的支付保障方式进行具体的研究与分析。
一、保函
在民营企业与大型国有企业、业主或国际贸易商进行货物买卖、工程承包时,对方往往要求其开立付款保函和履约保函。如买卖合同是长期的,则一般保函要求的期限为一年,且循环不可撤销,付款保函的金额至少为每个结算周期期间内货款的数额,履约保函的金额则视对方风险控制的程度不同而有所浮动。
在工程承包的合同项下,业主往往要求投标企业开立投标保函,金额通常为投标金额的1%-5%。在宣布项目中标并签订承包合同后,还需要开立履约保函、预付款保函等,履约保函的额度通常为合同总价的10%,预付款保函的金额通常为合同总价的5%-15%。
尽管在保函方式下,大型国有企业、业主或国际贸易商可以完全确保资金的回笼,最严格地控制风险,但是却对民营企业是非常不利的,不仅占用了其相当大的信用额度,支付了较高的银行手续费和保证金,而且当其财务资产状况出现困难或信用额度已经用完的情况下,银行还可能拒绝其开立保函的申请。然而,由于大型国有企业的垄断地位或者业主和国际贸易商的优势地位,民营企业往往也只能被迫接受这一支付保障方式。
二、信用证
信用证也是民营企业与大型国有企业和国际贸易商之间进行结算时的一种重要的支付保障方式,也是国际贸易中使用最为广泛的结算方式。
信用证支付方式把由买方的履行付款责任转为由银行来付款,保证卖方安全迅速收到货款,买方按时收到货运单据。一定程度上解决了买卖双方之间互不信任的矛盾,也为双方提供了资金融通的便利。
但是,如果民营企业规模不够大,或者资信状况不佳,银行也可能会拒绝其开证申请或要求其交纳较高的押金。此外,信用证相关的手续费用也较高,而且银行每做一项服务均要收取各种费用,如开证费、通知费、议付费、保兑费、修改费等。因此如果不是对方处于垄断或优势地位,民营企业一般也不愿意接受这种支付保障方式。
三、保证金或预付款
保证金或预付款是民营企业参与经济交易时使用也较为频繁的一种支付保障方式。具体做法是,民营企业将一定数额的保证金或预付款支付到对方的账户中,如为保证金的话,在交易结束后应由对方返还给该民营企业,并支付期间的活期存款利息。如为预付款,则在对方交货后冲抵该笔货款,多退少补。
这种支付保障方式可以在一定程度上保证民营企业的正常履约付款,避免了钱货两空的危险。但是对于民营企业而言,需要占压相当部分的资金,降低了其资金使用效率,而且民营企业对现金流的要求较高,万一某个环节上现金流管理不善,很容易造成其资金链的断裂,后果非常严重。
从整个社会经济的角度上来看,保证金或预付款也形成了相当大的闲置资金,降低了整个社会的资金使用效率,某种程度上也是一种资源的浪费。
四、银企合作协议
银企合作协议是由民营企业、银行和合作伙伴三方签订的一份协议,协议中规定:如果民营企业资金链出现紧张,不能按时交付货款的时候,由银行先行为其垫付货款,在民营企业资金状况缓解后再对银行进行偿付,并支付期间的贷款利息。
这种方式的好处在于不仅能缓解困境中民营企业的资金紧张状况,还可以保证合作伙伴按时足额地收到货款,而且在双方信用良好按时支付的情况下,该协议是不发生效用的,只在付款方资金发生困难时起到保障作用。
尽管如此,但随着商业银行的风险控制越来越规范、严格,这种协议的实质是需要在民营企业运营发生困难时由银行来承担风险,向其发放短期贷款。一般而言,除非银行与该民营企业的合作关系非常好,且该民营企业平时的资信状况也一直不错,银行是不会愿意与民营企业签订这种银企合作协议的。因此,如果想采用银企合作协议作为民营企业对外支付的保障方式难度很大。
五、银行承兑汇票
这种方式的具体做法是:民营企业开立一定数额的银行承兑汇票交给对方公司,期限可以是3个月、6个月、9个月、12个月,金额一般为结算周期的平均货款。一旦民营企业出现逾期付款的情况,对方公司可以拿着银行承兑汇票去银行贴现,来偿付其拖欠的货款。通常民营企业应当承担贴现的费用,贴现率一般为1%-2%。
这种支付保障方式不仅为民营企业取得了资金融通的便利,不会造成其资金的占压,还降低了其财务费用,即使期间发生逾期付款交易伙伴将此银行承兑汇票贴现,贴现费用也比银行的短期贷款利息低得多。同时,银行承兑汇票的开立费用也较低,约为万分之五左右。但要注意,如果采用这种支付保障方式,必须规定在银行承兑汇票到期后要偿付最后一个结算周期的货款,多退少补,否则就会存在违规操作的问题。
尽管看起来该支付保障方式对民营企业而言是个不错的选择,但也会给交易伙伴带来一个风险,即如果逾期付款的成本高于贴现和重新开立银行承兑汇票的费用,该民营企业可能故意不按时付款,这样会对其信誉造成负面评价,影响会更加深远。因此,只要做好这方面的风险控制,这种支付保障方式还是相当受欢迎的。
六、保理
保理即保付,是近年来在国内外贸易中发展非常迅速的一种结算保障方式。具体做法是:卖方将应收账款转让给银行,由银行针对受让的应收账款为卖方提供应收账款管理、保理预付款和信用风险担保等综合。
与上述几种支付保障方式不同,保理业务通常是由卖方向银行申请并签订保理合同。在民营企业参与经济交易的过程中,如卖方对其资信状况有所保留的话,通常可以跟银行开展无追索权的保理业务。这项业务尽管是由卖方主动申请的,但需要占用买方的一般授信额度。而在卖方将应收账款转让给银行后,一般会取得应收账款70%-80%的预付款,从而获得了资金的融通。
这种支付保障方式对作为买方的民营企业而言是较为有利的,不仅可以获得较优惠的付款条件,还间接得到了银行的信用支持,仅仅是占用了其一般授信额度。对于卖方而言,也获得了资金融通的便利,加速资金的回笼,节约了管理成本,得到了收款风险的保障。但是,开展保理业务的费用较高,这些都要由卖方来承担,因此,一般只有在卖方要开发潜在客户、维护现有客户的时候才会采用这种结算保障方式,从而为客户提供更有竞争力的付款条件。
七、托收
托收是在国际贸易中应用较多的一种结算方式。同时,托收承付也是我国特有的一种异地结算方式,但仅限于国有企业和经银行审查同意的集体企业。在国际贸易中,卖方一般都采用跟单托收的方式,即将附有货运单据的汇票送交托收银行代收货款。根据不同的交单方式,又有付款交单和承兑交单之分。卖方为了控制风险,一般只同意付款交单,即在买方付清货款后才会把货运单据交给买方。
托收方式对作为买方的民营企业来说最为有利,费用低,风险小,资金负担小,甚至可以取得卖方的资金融通。对卖方来说,即使是付款交单方式,因为货已发运,万一买方因市价低落或财务状况不佳等原因拒付,卖方将遭受来回运输费用和货物转售的损失。远期付款交单和承兑交单,卖方承受的资金负担会很重,而承兑交单风险更大,可能导致钱货两空。
因此,与保理业务一样,托收也是卖方为了开发潜在客户、维护现有客户的情况下,给予买方一定优惠的一种付款方式。对卖方来说,是一种促进销售的手段,但必须对其中存在的风险持慎重态度,做好严密的风险管控工作。
经过对保函、信用证、保证金或预付款、银企合作协议、银行承兑汇票、保理、托收这几种支付保障方式的研究与分析,可以对每种方式的操作难度和买卖双方各自的利弊有一定的了解。在国有企业或国际贸易商销售货物给民营企业或对其提供服务的时候,需要本着“双赢”的原则,权衡利弊并结合具体的交易情况,选用最合适的支付保障方式。
对国有企业或国际贸易商而言,针对民营企业的客户信用管理是非常重要的。因此,一定要采取必要的风险防范和控制措施,并针对不同行业、不同规模、不同信用历史的客户,做好支付保障方式的科学选择和利用。如在经济交易中处于优势地位或在卖方市场条件下,可以选用保函、信用证、保证金或预付款等支付保障方式;如果处于开拓市场、争取客户的阶段或在买方市场条件下,则可以提供银企合作协议、银行承兑汇票、保理和托收等结算方式来保障资金的回笼。
对民营企业而言,需要根据具体交易情况、具体行业,还要结合其自身的财务状况,尽量选择最合适的支付保障方式。如果交易伙伴处于垄断优势地位或者在卖方市场条件下,则只能接受比较苛刻的保函、信用证、保证金或预付款的支付保障方式;如果交易伙伴正在开拓市场、积极争取客户或在买方市场条件下,民营企业则可以尽量争取银企合作协议、银行承兑汇票、保理或托收等对自己较为有利的资金结算方式。
当然,民营企业想要取得长远的发展和生存,必须坚持遵守信用,维护好整个市场的信用体系,提高信用风险的管理意识。这样才能在全社会形成诚实守信的氛围,提高整个经济的运行效率。
参考文献:
[1]戴国强.商业银行经营学.高等教育出版社.1999.8.
[2]黎孝先.国际贸易实务.对外经济贸易大学出版社.2000.10.
关键词 “营改增” 房地产 案例 影响
一、营业税与增值税差异
增值税和营业税同为流转税，但是两者在计税方式、征收管理等方面存在较大差异。
二、差异比较
“营改增”之前，房地产开发企业属于地税征管范围，需缴纳营业税；2016年5月1日之后，房地产开发企业将彻底告别营业税，进入增值税纳税监管范围。那么，此次“营改增”对房地产开发企业具体产生什么影响？原定于5月前后开工的项目采用一般计税法更有利，还是简易计税更节税？笔者将从流转税税负、企业利润、现金流管理以及相关的其他税负等方面进行简单测算。
以天津市某房地产项目公司为例，假如该公司预计全项目周期回款额100，000万元，销售毛利率25%（营业税口径），期间费用（销售费用与管理费用分别占全项目周期回款额的2.5%）为5，000万元；财务费用中的贷款和存款利息全部资本化，金融机构手续费金额较小，本次测算不予考虑。假设项目直接成本构成如下：土地价款占直接成本的20%，基础设施以及建安成本占直接成本的50%，可以取得11%的可抵扣增值税专用发票，咨询、设计等服务费占直接成本的10%，可以取得6%的增值税专用发票，另外20%的成本（政府性收费、贷款利息、开发间接费下的行政管理费等）取得的票据不可以抵扣。部分销售费用可以取得6%的增值税专项发票，金额较小，本案例不予考虑。
（一）对流转税的影响
根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。一般纳税人的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，需要首先计算出不含税销售额，再用不含税销售额与适用增值税税率相乘，得出销项税额。
进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。房地产开发企业的进项税额主要是由项目直接产生成本。表2中一般计税方法下的进项税额测算如表3。
从上述测算可以看出，在回款额相同的情况下，房地产开发企业实行“营改增”之后所缴纳的流转税金额明显减少，且采用一般计税方法的纳税人节税力度更大。
（二）对企业利润的影响
营业税是价内税，包含在营业收入、营业成本中，计入营业税金及附加；增值税是价外税，其税额不进入损益表。那么“营改增”对房地产开发企业利润表中各个项目的影响如何，具体的情况见表4。
从表4可以看出，房地产开发企业实行“营改增”之后，营业收入和营业成本大幅减少，且采用一般计税方法的纳税人下降幅度较大。这是由营业税和增值税核算方法不同导致。营业税是价内税，包含在营业收入、营业成本中；增值税为价外税，不作为营业收入，同时可抵扣供应商成本中包含的进项税额。
营业税金及附加也大幅减少，且采用一般计税方法的纳税人下降幅度较大。主要原因有两个：一是营业税计入营业税金及附加，而增值税不计入营业税金及附加；二是从表2可以看出，纳税人“营改增”之后流转税明显下降，且采用一般计税方法的纳税人税负下降更大，由此导致附加税减少。
采用简易计税法的一般纳税人和小规模纳税人的利润总额和净利润均有增加，采用一般计税法的一般纳税人略有下降。净利润下降意味着股东分配减少，股东的利益减少。
净利润增减与企业项目毛利有关。如果企业毛利减少，采取一般纳税方式，相比其他计税方式，企业利润不一定减少，但流转税负下降较大。
（三）对现金流的影响
房地产企业的营业税及附加，按收款额缴纳，增值税及附加、土地增值税、企业所得税均采取预缴方式。这些税的预缴一般与收入相关。由于增值税为价外税，营业税为价内税，相同收款金额情况下，预缴基数不同，预缴额也不同，也就影响着企业现金流。
根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时，按照3%的预征率预缴增值税。根据《营业税暂行条例》规定，自2009年1月1日起，采取预收款方式销售开发产品的，应当于收到预收款的当天缴纳营业税。
国家税务总局《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》规定，房地产开发企业在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季度（或月）计算出预计利润额，填报在《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》。由于相关政策中同样没有对预售收入做明确说明，故本案例暂且按照营业收入，即扣除增值税后的回款额作为企业所得税的预交基数。
预缴税款主要影响企业经营活动现金净流量。因为房地产开发企业都需要在取得预售收入时缴纳税款，所以也可以通过比较同期现金流出情况判断对经营活动现金净流量的压力。从表5可以看出，企业“营改增”之后，预缴税款金额明显不大，采用一般计税方法的一般纳税人预缴税款最少，占用的经营活动现金流最少。主要是因为采用一般计税方法时，纳税人的流转税预征率较低，从而导致附加税预征额也略有下降。
从表6可以看出，实行简易计税的一般纳税人多预交的企业所得税最多，实行一般计税方法的一般纳税人次之，营业税纳税人需要补交企业所得税。多预交企业所得税对企业造成两个影响，一是增加企业经营活动的现金流出，二是面临无法退税的风险。
从企业实际经验来看，企业所得税很难做到退税，如果该项目公司在当地没有后续项目，选择预交企业所得税较少的计税方法比较有利；但是如果该项目公司有后续项目，则预交的企业所得税可以递减下一个项目的所得税，其对计税方法的选择没有太大影响。
（四）对其他税种的影响
实际上，“营改增”不仅对企业流转税、所得税有影响，对土地增值税、印花税、契税均有所影响。
“营改增”后，由于增值税为价外税，在相同收款额下，收入减少，契税也会减少。
“营改增”后，简易征收以及小规模纳税人由于增值额与原营业税相比影响不大，土增税影响也不大。但一般纳税人成本下降幅度要小于收入降低幅度，土地增值税一般会减少。
三、案例分析结论及建议
【关键词】“营改增”；交通运输业；税收筹划；竞争力
一、税收征收方法的筹划选择
当前，企业的税收征收方法包括一般计税方法和简易计税方法。通常选择为计算含税价格或者不含税价格的无差别点增值率，增值率=（不含税销售收入-不含税购进额）÷不含税销售收入，或增值率=（含税销售收入-含税购进额）÷含税销售收入。
一般纳税人应纳税额=不含税销售收入×增值率×适用税率 ①
小规模纳税人应纳税额=不含税销售收入×征收率 ②
令①，②式相等，将适用税率、征收率代入，可确定应纳税额的无差别增值率。
理论上，当企业的实际不含税增值率小于无差别增值率，按一般计税方法有利；当企业的实际增值率大于无差别增值率，按简易计税有利。但该筹划方法是在存在几个隐含假设的前提下的筹划，假设（1）作为一般纳税人时销售额和购进额的适用税率相同，假设（2）一般纳税人与小规模纳税人的不含税销售额相等。现实中通常受各方面因素的影响，该种筹划方案并不具有普遍通用性。
具体到企业而言，税负孰轻孰重，要综合考虑各方面的因素，根据企业进项税、销项税的实际情况测算才能得出。从而，进一步选择以一般计税方法还是简易计税方法更有利于企业。但一般计税方法与简易计税方法的选择并不是随意的。根据本次改革中的相关文件规定，一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。特定项目是指：一般纳税人提供的公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车）。一般纳税人以“营改增”之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。
比如，一个长途运输公司，因为在全面实行“营改增”之前购置的车辆的进项税额未能得到抵扣，过路过桥费又不能取得增值税专用发票所以进项税额较少。如果每年不含税运输收入为1000万元，一年的维修费等能取得增值税专用发票的费用为200万元、进项税34万元，“营改增”后按照一般计税方法一年的增值税为1000×0.11-200×17=76万元，而按简易计税方法一年的增值税仅为1000×1.11÷1.03×0.03=32万元，可见按照一般计税方法比简易计税方法税负重很多。
如果想利用简易计税方法节税的企业，又不符合相关规定。就可以考虑选择小规模纳税人或个体经营的形式，按照征收率3%交纳增值税从而降低税负。一般纳税人和小规模纳税人的选择，也要满足税法规定的要求，即运输业和现代服务业一般纳税人认定标准为在连续不超过12个月的经营期内的累计销售额（含免税、减税销售额）达到500万元。一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。
不想成为一般纳税人的小企业，可以通过设立多个企业的方式，从而规避达到500万元销售额的一般纳税人认定标准。而对于那些选择成为一般纳税人更有利的企业，虽然达不到500万元销售额标准，只要财务制度健全，账薄齐全，也可以登记成为一般纳税人。
二、公共交通运输服务业的筹划与操作
按照“营改增”试点政策的规定，试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务可以按照简易税制计税方法计算缴纳增值税，这无疑是利好的消息。而实际作这样的选择未必符合增值税税收筹划原则，为了说明问题，不妨看一案例：
某公交运输企业，成立于1998年，主要从事公共交通运输业务，年运输收入30亿元，企业现有运输车辆中，60%左右的车辆购于2002年-2004年底，只有40%左右的车辆购于2008年之后，2012年10月，“营改增”后，选择按照简易办法纳税，另外，经测算，“营改增”5年内，公司的车辆购置费用达60亿元左右，5年内的油耗达40亿元，做对比分析：
（1）现行选择简易计税
5年缴纳税款：30×5÷（1+3%）×3%=4.37亿元
（2）选择一般纳税人
5年缴纳税款：30×5÷（1+11%）×11%-[（60+40）÷（1+17%）×17%]=0.33亿元
很显然，对于上述企业来说，选择适用简易办法纳税比选择一般纳税要承担更多的增值税，并不是最好的选择。当然站在集团公司的角度选择一般纳税人不是有利的，最有利的的办法：新投资设立的全新子公司选择一般纳税人，总部简易计税，企业既可以享受营改增过渡时期的税收优惠政策即简易计税，又确保新企业可以享受进项税额抵扣政策，一举两得。
三、经营模式与会计核算模式的筹划
目前交通运输企业普遍推行的是承包经营模式，在营业税时期，个体承包车主承包公司车辆进行营运，并按照合同的规定向公司缴纳管理费，在会计核算上，公司通常就客运业务的开票金额确认为收入，对于个体承包人员的兑现部分，通常作为工资薪金或者承包费用处理，差额纳税，根本不需要承包人员提供相关的票据，更别谈合法有效的票据了。这样的经营与核算模式，在营业税税制下没有什么不妥，但是“营改增”后，显然是不适应的，无论是作为一般纳税人的企业，进项税额凭票据抵扣，还是简易计税模式差额纳税都需要纳税人提供合法的票据，否则就需要企业负担较高的增值税税负，就会多缴税款。
就某运输公司下属客运分公司为例，“营改增”后，积极探索现行的经营模式，将个体车主视同临时承包的经营者，依据现行税收征管办法为其办理个体临时税务登记证，享受小微企业税收优惠政策，每月3万元下开票额均是免税，获取合法票据，每月开票额近50万元，总公司抵减后差额纳税，全年节约税金20万元左右，是对企业和车主均是利好的政策筹划选择。
“营改增”后交通运输业应积极调整经营模式，消除“大而全”“小而全”因素，实时将原有的部分业务剥离出去，不仅可以减少税收负担，还可以在“营改增”的契机中转型升级，走上专业化发展道路，提高企业核心竞争力。
四、促进交通运输业财务管理水平的提高
企业的税收筹划是一项系统性较强的工作，很难做到一蹴而就，面对新的发展形势，为了帮助企业获得更大的发展空间和更强大的市场竞争力，交通运输企业需要在合法的前提下尽量降低自身运营成本。企业要想进行科学合理的税收筹划工作，需要相关人员不仅能够熟练掌握税务知识，同时还要精通财务、会计、法律各个领域，这要求交通运输企业必须重视日常财务管理工作，并且加强对该领域的人才引进和培训，加强各个职能部门同财务部门的沟通交流，这些都是进行税收筹划工作的重要基础，客观上促使企业更加重视财务管理工作，促使促进企业管理水平的提高。
五、重视对税务筹划人才的培养
目前税收筹划已经成为一门独立的学科，同时我国当前的经济建设的快速发展，其税收政策的变化也较为频繁，在这样的环境下，企业必须适应并且能及时迅速的抓住因税收政策调整而带来的机遇和变化。一个好的税收筹划不仅仅是财务人员的事，不仅仅靠财务人员的工作手段顺利实施。它需要全体管理者的关注和参与，也不单单体现在财务安排上，而且贯穿在整体的投资决策、经营决策以及日常经济活动中。因此，对税务筹划人才的培养尤为重要，企业要花力气培养税务筹划人才，至少让各级管理人员学习一些税务知识，培养一点税务筹划理念。
六、结束语
总之，“营改增”意义重大，涉及的业务范围很广，在实际运行中政策的变化也较快较频繁，而且增值税应纳税额的计算比营业税要复杂，影响税负的因素也很多。所以，在本次税制改革中，企业一定要根据已的“营改增”政策，结合企业自身的具体情况，进行系统的统筹谋划，选择对企业最有利的方法进行运作。可以这样说，在本次“营改增”改革中，税收筹划将是具有前瞻性企业的不容忽视的重要工作，甚至是一些企业的走向辉煌与毁灭的决定因素。合格的企业管理人，应该放远眼光，利用这个即是挑战又是机遇的关键时期，立足行业本身，以税收筹划为手段，进一步提升企业市场竞争力。
参考文献：
[1] 郝尤航，王骏 .“营改增”机遇与挑战.中国经济出版社
[2] 胡俊坤.交通运输业纳税筹划.纳税服务网
[3]贾康.“阵痛者”应如何面对“营改增”[N].中国税务报2013.8.30
[4] 陆亚茹 “营改增”试点企业如何进行增值税的纳税筹划 财会研究2013（5）
[关键词]增值税；纳税评估；税收监督
自新税制建立以来，从福建省看，商业增值税收人随着经济增长而不断增长，但商业增值税收入增长幅度低于商业企业增加值的增长幅度。据统计，我省商业企业增加值1996～1999年分别比上年增长16.2%、18.3%、13.8%和14.5%，而同期我省商业增值税收入分别比上年增长7.5%、8.3%、5.5%和6.9%.商业增值税占国内增值税收入的比重也不理想，1997～1999年商业增值税收入占全省国内增值税收人的比重分别为24.9%、24.1%、23.6%.笔者认为，这除去商业经济结构变化、税源转移等因素外，也有税务机关日常管理不到位的问题。比如，对一般纳税人的认定只注重销售额，而忽视健全帐证要求；引导推进小规模纳税人健全帐证工作不力；重增值税专用发票管理，轻普通发票管理；一般纳税人税负普遍下降，零税负或负税负的商业企业占一定比例；小规模纳税人和个体商户普遍采取核定征税，并且核定额不足；征收机关日常监管和税务稽查没有突出重点，税款普遍流失，等等。这里从分析商业环节增值税问题的原因入手进行探讨，以寻求堵漏办法。
一、我国商业环节增值税存在问题的成因
（一）产业结构调整，造成商业税收正常的递减。
1.经济结构调整优先发展地方特色的第三产业，造成了商业税收正常的递减。各地优先发展有特色的第三产业，作为新的增长点加以培养，新的消费观念和消费方式的形成和地方政府有意无意的引导，导致了税源结构变化，如，各级批发商业企业转制后改为有经济效益的文化娱乐场所；有经济实力的单位和企业热衷于投资经营宾馆、酒楼、餐馆、酒吧以及夜总会等非增值税的第三产业。这样，各地体现增值税税源不但没有增加，而且还不断减少，同时也体现了营业税收人增加，增值税收入减少。
2.小规模商业企业受东南亚金融危机冲击，濒临倒闭。近几年，受东南亚金融危机冲击，国内外经济形势滑坡，一蹶不振，致使许多小规模商业企业营销上不去。有的企业拖欠银行贷款，而被冻结户头，无法经营，被取消一般纳税人资格；有相当一部分企业为工业企业代销机构，工厂不景气，商业货源不畅，消费者购买力不强，进销差小，无利可图，被迫关闭停业。
3.市场竞争激烈，必然引起税收结构调整和商业税收减少。一是工业企业采取直销的营销策略，主动应对市场的竞争，减少了商业环节的销售额。工业企业为扩大其产品市场占有份额，同时也为减少销售费用、流通环节和经营风险，利用其对产品性能及市场比较熟悉的优势，直接在销售地设分支机构销售其产品，直接参与产品流通；特别是电子商务这一新型直销方式的出现，使得过去货物通过商业环节流通转移到了工业环节；二是激烈的竞争促使商业环节购销差额减少。据1999、2000两年度福建省税源普查资料显示，商业毛利率从10.3%下降为9.06%；特别是我国即将加入WT0，开放零售市场，世界知名大型超市凭借先进的管理经验所实行的低价销售的介入，加剧了国内商业企业的竞争，促使商业企业分化，价廉物美的大型超市日益占据商场的主要份额，使原本不是很高的商业环节的毛利率仍有下降趋势；此外，增值税购进扣税法有推迟实现税款因素，部分新开业的商业企业在经营生长期税收倒挂或者“零税负”现象严重。一些新开业的大型零售商业企业在经营初期大量取得进项专用发票，而在经营生长期间进项税款长期留抵，无税可收。当商业无利可图时，就关门不干了。
（二）商家偷税行为较为隐蔽，造成商业增值税非正常递减。
1.厂家各种名义的直接贴补返利等非正常手段严重侵蚀了增值税税基。如一些工商企业跨越中间经销环节通过报销费用、现金、实物奖励、销量提成等方式直接向经销商返利，经营者此部分收入又不作帐，规避了商业环节税收。
2.现金交易具有极大的隐蔽性、欺骗性，给商业环节偷税的查处增加了重重困难。特别是以零售为主的各商业企业，位于增值税链条的末端，由于缺乏与税收征管相配套的各种经济行政管理手段，现金销售，多头开户，销售不开发票，开“大头小尾”发票，大量采取“体外循环”手法进行偷税等，商业企业这些问题仍然相当严重。
（三）税基不宽，税源转移影响增值税增长的问题不可忽视。
增值税链条不完整，使建材、饮食、娱乐业等仍实行营业税，存在偷税隐患的问题突出。以建材商品为例，建筑业在生产过程中需消耗大量的货物，但由于该行业征收营业税，作为建材等物资最终消费者的施工单位，在购进上述货物不需要取得增值税专用发票，甚至发包单位也不需要取得普通发票，造成增值税管理链条中断。此外，受地方财政的干预，使税源发生转移。各地自行制定的名目繁多的地方财政税收返还优惠政策，影响了商业企业在不同销售环节和地区的正常定价，诱导商业企业利润跨地区间不正常收入转移，其中以企业外设经销机构商业增值税最为明显。
（四）商业增值税征管不是十分到位。
商业企业进项差价的减少和工业企业的直销行为仅会引起商业增值税税额的减少和税负的下降，但商业企业负税负等异常申报的增加，则要归结为企业不正常的偷逃税行为。因此，面对曾一度扩散的商业增值税异常申报，有必要审视目前的商业增值税征管情况。
1.商业企业的应纳税额监控不力。一是帐证健全是监测工作的重要前提。目前，企业帐证不全，有帐不作，作假帐或作两套帐的问题仍然比较突出；二是监控指标还不能反映企业的经营情况。各商业企业经营商品品种、商品价格以及经营规模差异较大，再加上融资渠道和营销方式的多样化，使得单一用某一户商业企业税负等指标推断其他商业企业的纳税情况缺乏可信度，尤其是应用在增值税纳税评估上，因缺少必要的佐证材料而收效不大。
2.征管手段相对滞后。一是征管信息来源渠道单一。目前，税务部门能取得的纳税人的有关信息，主要通过企业在纳税申报时提供的一些比较粗略的资料，其真实性完全取决于纳税人的诚实与否，在具体管理过程中，处于被动局面，在此基础上实施税务稽查必然也难以奏效。同时通过企业以外的信息渠道获取必要的商业企业经营情况和相关资料几乎无法保证。二是征管手段落后。目前商业企业管理开始广泛使用现代化的电子设备，越来越多的大型商场，特别是仓储超市收银记录、统计以及进销存等帐务处理已经使用电算化。而税务征收仍实行企业填报纳税申报表到申报服务厅录入计算机申报，事后下企业短时间检查的征收方式，数字化程度低，与企业管理电算化不相适应。三是征收方式呆板。对商业企业征收的方式有查帐征收、核定征收和定额征收三种方式，目前，没有严格地划分其适用范围，定额征收较查帐征收征税成本和税收负担要低已是公开的秘密，征收方式不易变，导致纳税人特别是小规模个体私营经济建帐没有积极性，使征管质量提高艰难。
3.税务稽查效果带有局限性。商业企业属中间流通环节，经营货物品类繁多，再加上直接发货制及跨地区间的仓库的设置以及各种灵活代销办法，用传统的征收方式盘存纳税人货物十分困难，也影响企业经营；同时，税务稽查部门查税不求质量，只求数量，直接影响了税务稽查的威慑作用。
4.发票使用不规范。长期以来由于我国消费者缺乏购物索取发票的习惯。商业企业，尤其是从事零售的商业企业，销售货物习惯于未按规定开具发票，或以自制调拨单或提货单等内部核算凭据代替发票，开具发票的销售额和实际销售额之间存在偏差，纳税人利用“移花接木”等手段隐瞒某些商品的销售收入，主管国税机关又无法监控纳税人的税基，造成增值税流失。
二、建议与对策
商业增值税征管中存在的问题，较集中地突出了我国现有增值税存在的税基和税负的监控、征管信息的获取、共享等深层次的税收征管问题，因此，解决商业增值税的征管问题也决不能采取“头痛医头，脚痛医脚”的作法，除健全现行税制外，应用系统的现代的征收管理手段解决适应新形势下商业增值税的税收流失问题。
（一）加强增值税一般纳税人管理。
1.严格执行一般纳税人认定管理。按现行税法规定年销售额和健全帐证的商业企业都应认定为一般纳税人。但是，各地执行此规定有偏颇，如，批零企业为商品最终消费环节，消费者不需要也不能开具增值税专用发票；分支机构推销产品既不开票，也不直接收款，因此，对以上一定规模商业企业不愿意纳入一般纳税人管理，然而，为了省事，税务机关也不按规定督促其申请认定一般纳税人，这个问题各地很普遍。笔者认为，各地税务机关必须严格执行一般纳税人认定规定，凡是年销售额达到180万元和帐证健全的商业企业都应按规定申请认定为一般纳税人；对已具备条件的商业企业不申请一般纳税人，按规定以销项税额全额征收增值税，绝不姑息迁就。这是增值税管理的需要，也使增值税链条不会中断，从而，可以增加税收收入。
2，完善商业一般纳税人管理制度。应该看到，增值税一般纳税人制度具有约束纳税人的作用，而小规模纳税人税收政策则不具有此特性。一般纳税人，即使销售货物不申报纳税，但其购进货物时却以消费身份负担了购进货物应抵扣的税款，因此，规模较小的一般纳税人企业，尤其是中小商业企业，保留其一般纳税人资格管理的意义大于税款征收的意义。为此：一是保持现有的商业增值税一般纳税人规模的稳定。一经认定，除非纳税人偷税、关闭、破产，则不应轻易取消，对存在不良记录的商业增值税一般纳税人，则限期整改，在整改期间取消其进项抵扣权。二是对新认定的商业增值税一般纳税人在认定的初期（一年）实行暂认定一般纳税人管理，应开具的增值税专用发票实行“代管监开”。其进项发票在货票款一致情况下，才能给予抵扣。
摘要]目前，商业环节增值税收入逐年递减，其中存在的问题较集中地突出了我国现行增值税存在的税基和税负的监控、征管信息的获取、共享等深层次的税收征管问题。因此，建议加强对增值税一般纳税人及小规模纳税人的管理，加强对分支机构的管理，实施纳税评估制度，强化对企业的税收监督和稽查，健全社会化的税收综合管理网络。
[关键词]增值税；纳税评估；税收监督
自新税制建立以来，从福建省看，商业增值税收人随着经济增长而不断增长，但商业增值税收入增长幅度低于商业企业增加值的增长幅度。据统计，我省商业企业增加值1996～1999年分别比上年增长16.2%、18.3%、13.8%和14.5%，而同期我省商业增值税收入分别比上年增长7.5%、8.3%、5.5%和6.9%.商业增值税占国内增值税收入的比重也不理想，1997～1999年商业增值税收入占全省国内增值税收人的比重分别为24.9%、24.1%、23.6%.笔者认为，这除去商业经济结构变化、税源转移等因素外，也有税务机关日常管理不到位的问题。比如，对一般纳税人的认定只注重销售额，而忽视健全帐证要求；引导推进小规模纳税人健全帐证工作不力；重增值税专用发票管理，轻普通发票管理；一般纳税人税负普遍下降，零税负或负税负的商业企业占一定比例；小规模纳税人和个体商户普遍采取核定征税，并且核定额不足；征收机关日常监管和税务稽查没有突出重点，税款普遍流失，等等。这里从分析商业环节增值税问题的原因入手进行探讨，以寻求堵漏办法。
一、我国商业环节增值税存在问题的成因
（一）产业结构调整，造成商业税收正常的递减。
1.经济结构调整优先发展地方特色的第三产业，造成了商业税收正常的递减。各地优先发展有特色的第三产业，作为新的增长点加以培养，新的消费观念和消费方式的形成和地方政府有意无意的引导，导致了税源结构变化，如，各级批发商业企业转制后改为有经济效益的文化娱乐场所；有经济实力的单位和企业热衷于投资经营宾馆、酒楼、餐馆、酒吧以及夜总会等非增值税的第三产业。这样，各地体现增值税税源不但没有增加，而且还不断减少，同时也体现了营业税收人增加，增值税收入减少。
2.小规模商业企业受东南亚金融危机冲击，濒临倒闭。近几年，受东南亚金融危机冲击，国内外经济形势滑坡，一蹶不振，致使许多小规模商业企业营销上不去。有的企业拖欠银行贷款，而被冻结户头，无法经营，被取消一般纳税人资格；有相当一部分企业为工业企业代销机构，工厂不景气，商业货源不畅，消费者购买力不强，进销差小，无利可图，被迫关闭停业。
3.市场竞争激烈，必然引起税收结构调整和商业税收减少。一是工业企业采取直销的营销策略，主动应对市场的竞争，减少了商业环节的销售额。工业企业为扩大其产品市场占有份额，同时也为减少销售费用、流通环节和经营风险，利用其对产品性能及市场比较熟悉的优势，直接在销售地设分支机构销售其产品，直接参与产品流通；特别是电子商务这一新型直销方式的出现，使得过去货物通过商业环节流通转移到了工业环节；二是激烈的竞争促使商业环节购销差额减少。据1999、2000两年度福建省税源普查资料显示，商业毛利率从10.3%下降为9.06%；特别是我国即将加入WT0，开放零售市场，世界知名大型超市凭借先进的管理经验所实行的低价销售的介入，加剧了国内商业企业的竞争，促使商业企业分化，价廉物美的大型超市日益占据商场的主要份额，使原本不是很高的商业环节的毛利率仍有下降趋势；此外，增值税购进扣税法有推迟实现税款因素，部分新开业的商业企业在经营生长期税收倒挂或者“零税负”现象严重。一些新开业的大型零售商业企业在经营初期大量取得进项专用发票，而在经营生长期间进项税款长期留抵，无税可收。当商业无利可图时，就关门不干了。
（二）商家偷税行为较为隐蔽，造成商业增值税非正常递减。
1.厂家各种名义的直接贴补返利等非正常手段严重侵蚀了增值税税基。如一些工商企业跨越中间经销环节通过报销费用、现金、实物奖励、销量提成等方式直接向经销商返利，经营者此部分收入又不作帐，规避了商业环节税收。
2.现金交易具有极大的隐蔽性、欺骗性，给商业环节偷税的查处增加了重重困难。特别是以零售为主的各商业企业，位于增值税链条的末端，由于缺乏与税收征管相配套的各种经济行政管理手段，现金销售，多头开户，销售不开发票，开“大头小尾”发票，大量采取“体外循环”手法进行偷税等，商业企业这些问题仍然相当严重。
（三）税基不宽，税源转移影响增值税增长的问题不可忽视。
增值税链条不完整，使建材、饮食、娱乐业等仍实行营业税，存在偷税隐患的问题突出。以建材商品为例，建筑业在生产过程中需消耗大量的货物，但由于该行业征收营业税，作为建材等物资最终消费者的施工单位，在购进上述货物不需要取得增值税专用发票，甚至发包单位也不需要取得普通发票，造成增值税管理链条中断。此外，受地方财政的干预，使税源发生转移。各地自行制定的名目繁多的地方财政税收返还优惠政策，影响了商业企业在不同销售环节和地区的正常定价，诱导商业企业利润跨地区间不正常收入转移，其中以企业外设经销机构商业增值税最为明显。
（四）商业增值税征管不是十分到位。
商业企业进项差价的减少和工业企业的直销行为仅会引起商业增值税税额的减少和税负的下降，但商业企业负税负等异常申报的增加，则要归结为企业不正常的偷逃税行为。因此，面对曾一度扩散的商业增值税异常申报，有必要审视目前的商业增值税征管情况。
1.商业企业的应纳税额监控不力。一是帐证健全是监测工作的重要前提。目前，企业帐证不全，有帐不作，作假帐或作两套帐的问题仍然比较突出；二是监控指标还不能反映企业的经营情况。各商业企业经营商品品种、商品价格以及经营规模差异较大，再加上融资渠道和营销方式的多样化，使得单一用某一户商业企业税负等指标推断其他商业企业的纳税情况缺乏可信度，尤其是应用在增值税纳税评估上，因缺少必要的佐证材料而收效不大。
2.征管手段相对滞后。一是征管信息来源渠道单一。目前，税务部门能取得的纳税人的有关信息，主要通过企业在纳税申报时提供的一些比较粗略的资料，其真实性完全取决于纳税人的诚实与否，在具体管理过程中，处于被动局面，在此基础上实施税务稽查必然也难以奏效。同时通过企业以外的信息渠道获取必要的商业企业经营情况和相关资料几乎无法保证。二是征管手段落后。目前商业企业管理开始广泛使用现代化的电子设备，越来越多的大型商场，特别是仓储超市收银记录、统计以及进销存等帐务处理已经使用电算化。而税务征收仍实行企业填报纳税申报表到申报服务厅录入计算机申报，事后下企业短时间检查的征收方式，数字化程度低，与企业管理电算化不相适应。三是征收方式呆板。对商业企业征收的方式有查帐征收、核定征收和定额征收三种方式，目前，没有严格地划分其适用范围，定额征收较查帐征收征税成本和税收负担要低已是公开的秘密，征收方式不易变，导致纳税人特别是小规模个体私营经济建帐没有积极性，使征管质量提高艰难。
3.税务稽查效果带有局限性。商业企业属中间流通环节，经营货物品类繁多，再加上直接发货制及跨地区间的仓库的设置以及各种灵活代销办法，用传统的征收方式盘存纳税人货物十分困难，也影响企业经营；同时，税务稽查部门查税不求质量，只求数量，直接影响了税务稽查的威慑作用。
4.发票使用不规范。长期以来由于我国消费者缺乏购物索取发票的习惯。商业企业，尤其是从事零售的商业企业，销售货物习惯于未按规定开具发票，或以自制调拨单或提货单等内部核算凭据代替发票，开具发票的销售额和实际销售额之间存在偏差，纳税人利用“移花接木”等手段隐瞒某些商品的销售收入，主管国税机关又无法监控纳税人的税基，造成增值税流失。
二、建议与对策
商业增值税征管中存在的问题，较集中地突出了我国现有增值税存在的税基和税负的监控、征管信息的获取、共享等深层次的税收征管问题，因此，解决商业增值税的征管问题也决不能采取“头痛医头，脚痛医脚”的作法，除健全现行税制外，应用系统的现代的征收管理手段解决适应新形势下商业增值税的税收流失问题。
（一）加强增值税一般纳税人管理。
关键词：民营中小企业 外向国际化 国际化方式
民营中小企业外向国际化发展历程
中小企业是拉动经济增长的重要力量，其数量占工业企业总数量的98.99%，创造了工业总产值的2/3、产品销售额的63.7%、提供了高达77.27%的就业岗位。而在中小企业总数量中，民营企业占到了83.01%，它们对拉动经济增长和吸纳社会就业做出了突出贡献，如表1所示。从表1中可以看出，民营经济在gdp中所占比重越来越大，呈逐年上升趋势。
新中国建立之初，沿海有些民营中小企业维持着与海外企业的经贸联系，从这个意义上来说，当时有些民营中小企业是存在一定的外向国际化特征的。改革开放以来，越来越多的民营企业开始尝试国际化经营,出口和对外投资增长迅速，民营企业出口对我国经济增长的贡献不断上升，具体数据见表2。从表2可以看出，2000年以来，民营经济出口的增长率超出了国有经济出口的增长率，成为拉动我国出口增长的主要力量。
我国民营中小企业的特点
规模较小，在市场竞争中处于天生弱势。工业行业中的民营中小企业资产总额一般在4亿元以下，批发和零售业中的民营中小企业销售额一般在1.5亿元以下，住宿和餐饮业中的民营中小企业销售额一般在1.5亿元。因此在市场竞争中，它们既无法同资金雄厚的民营大型企业分庭抗礼，也无法同具有国家背景的国有企业平分秋色，处于天生弱势地位。
集中于劳动密集型产业，采用低成本竞争方式。受自身规模的限制，民营中小企业一般集中于劳动密集型产业，主要产品为居民日用消费品、纺织品和普通的小五金、小家用电器等。这些产品的生产成本较小，技术含量低，易于进入和模仿。同时，它们一般采用量多价廉的低成本竞争方式，靠低价格取胜，产品质量有时难以保证。
经营灵活，转换业务较易。民营中小企业虽因规模较小而在市场竞争中处于天生弱势，但在某种程度上规模小也恰恰成为其经营管理中的优势。所谓“船小好掉头”，因为规模小，企业组织管理简单，使得民营中小企业经营灵活，转换经营业务比较方便，能够快速、敏捷地抓住商机，把握机遇。
多采用贴牌生产方式，没有自有品牌。民营中小企业一般进行贴牌生产，很少创立自有品牌，这导致民营中小企业的营利空间很小。如温州是名副其实的世界打火机生产基地，占据了世界市场的70%，但在温州近千家民营打火机生产厂家中，注册了自有品牌的还不到10%，致使其出厂价一般只有零售价的10%。
资金来源主要是自有资金，融资渠道一般来自于民间。民营中小企业的创立资金一般是企业所有者的自有资金，因资金周转或扩大规模而进行的融资主要来自于民间。相对于民营大型企业及国有企业而言，它们获得金融机构融资如银行贷款、股票融资、债券融资等较为困难。
我国民营中小企业外向国际化发展中存在的问题
政府扶持力度不够。在我国的法律法规中，还存在一些制约民营中小企业外向国际化发展的因素，如审批权过度集中、审批程序繁琐、审批时间过长等，这些问题都需要在一定时期内加以解决。此外，我国民营中小企业在市场准入、银行贷款、营业范围等方面还承受着不平等的国民待遇。产业集群发展不够。我国的民营中小企业集群大多是自发产生的，在建立之初缺乏相应的支持和引导，一些产业集群的布局不尽合理。大部分的民营中小企业集群技术水平不高、档次较低、规模偏小，产业集群内的民营中小企业缺乏国际化视野。
企业素质不高。主要表现在生产技术水平不高、企业战略规划不明晰、企业家精神不足等方面。中国的民营中小企业普遍存在着生产技术水平不高、产品技术含量低且缺乏创新意识等问题。一些民营中小企业缺少理性、急功近利，忽视对发展战略的规划。一些民营企业家没有用世界的眼光来审评自己的技术、产品、管理、营销等，企业家精神缺乏。
融资渠道不够通畅。国内民营中小企业的资金来源最主要是来自各类贷款，占中小企业所获信贷的70%以上；其次是权益性投资，占到32%；其他来源都很少。民营中小企业最主要的权益性投资是自有资金，全国平均水平在72.73%。我国证券市场目前的门槛较高，大多数民营中小企业都难以达到上市或发放债券的标准。
外向国际化方式单一。在决定外向国际化进入及成长途径时通常并不是择优选取，单一性选择国际化方式的现象普遍。虽然有些民营中小企业在选择外向国际化成长途径时，已经脱离了早期的盲目性，但却往往忽视了外向国际化方式的优化。
专业人才匮乏。在涉外人才方面，即使是在经济非常发达的上海市，目前民营中小企业专职外贸人员户均仅2.8人，另有5%的企业根本没有专业外贸人员。企业缺乏高素质的专业人才，管理者缺乏必要的外向国际化知识、经营技能和管理理念，使得民营中小企业在面对全新的国际市场经营环境时无所适从，难以在外向国际化发展中取得突破性进展。
推进民营中小企业外向国际化发展的对策
加大政府扶持力度。首先要完善相关法律法规，使其与市场经济的运行机制、国际贸易惯例、规则相适应；规范对民营中小企业的管理，减少制约民营中小企业外向国际化发展的行政和体制因素，健全民营中小企业监督机构；给予民营中小企业国民待遇，取消对民营中小企业营业范围的种种限制，打破或明或暗存在的行业垄断和地区封锁，将民营中小企业与国有企业一视同仁；推进和完善社会化服务体系，鼓励各类中介机构发展，通过组建行业协会、商会、互助会等方式调节一定范围内的民营中小企业的经营活动，并提供相关服务。
促进中小企业集群发展。要提升现有集群竞争优势，提高技术创新优势，创建具有一定知名度的企业或区域品牌，推进开展集群国际化经营，采用新型市场交易方式；促进新集群产生与发展，加强企业之间的协作，降低产业进入门槛，改善外部环境，完善产业政策；强化集群之间与内部的协调，优化大中小企业之间的分工结构，增强由大中小企业共生而带来的集群整体竞争优势，提高产业配套能力，防止出现民营中小企业集群过度竞争的情况。
全面提高企业素质。要促进生产技术升级，提高民营中小企业的企业生产技术水平及产品技术含量，采用现代高科技对传统的劳动密集型产业进行改造，增强民营中小企业创新意识；要明确企业战略规划，把战略规划提高到与企业生死存亡休戚相关的高度上来，确保企业战略规划的实施，并注意对实施效果进行评价、分析，对不适应企业发展的地方及时加以调整；要培育企业家精神，在法律、制度、文化等方面为企业家精神的培育提供一个合适的平台，在企业内部建立有助于企业家精神发育的文化氛围。
积极开辟多种融资渠道。要获取银行贷款，实行统一的企业信用评估标准以及银行贷款发放条件，提高贷款发放的时效性；要利用证券市场融资，支持民营中小企业通过证券市场发展壮大，同时借助国外资本市场；要开辟民间融资渠道，加强金融当局的监管力度，营造公平竞争的市场环境，保护资金出让者的合法权益，支持、引导、监督民间金融朝着健康的方向发展。
采用多元方式开辟国际市场。从经营管理角度看，民营企业有多种方式进入国外市场。各种外向国际化方式的比较分析结果如表3所示。
根据邓宁的国际生产折衷理论以及以上影响我国民营中小企业外向国际化的因素分析，得出我国民营中小企业外向国际化方式决策模型，如图1所示。
关键词：民营中小企业 外向国际化 国际化方式
民营中小企业外向国际化发展历程
中小企业是拉动经济增长的重要力量，其数量占工业企业总数量的98.99%，创造了工业总产值的2/3、产品销售额的63.7%、提供了高达77.27%的就业岗位。而在中小企业总数量中，民营企业占到了83.01%，它们对拉动经济增长和吸纳社会就业做出了突出贡献，如表1所示。从表1中可以看出，民营经济在GDP中所占比重越来越大，呈逐年上升趋势。
新中国建立之初，沿海有些民营中小企业维持着与海外企业的经贸联系，从这个意义上来说，当时有些民营中小企业是存在一定的外向国际化特征的。改革开放以来，越来越多的民营企业开始尝试国际化经营，出口和对外投资增长迅速，民营企业出口对我国经济增长的贡献不断上升，具体数据见表2。从表2可以看出，2000年以来，民营经济出口的增长率超出了国有经济出口的增长率，成为拉动我国出口增长的主要力量。
我国民营中小企业的特点
规模较小，在市场竞争中处于天生弱势。工业行业中的民营中小企业资产总额一般在4亿元以下，批发和零售业中的民营中小企业销售额一般在1.5亿元以下，住宿和餐饮业中的民营中小企业销售额一般在1.5亿元。因此在市场竞争中，它们既无法同资金雄厚的民营大型企业分庭抗礼，也无法同具有国家背景的国有企业平分秋色，处于天生弱势地位。
集中于劳动密集型产业，采用低成本竞争方式。受自身规模的限制，民营中小企业一般集中于劳动密集型产业，主要产品为居民日用消费品、纺织品和普通的小五金、小家用电器等。这些产品的生产成本较小，技术含量低，易于进入和模仿。同时，它们一般采用量多价廉的低成本竞争方式，靠低价格取胜，产品质量有时难以保证。
经营灵活，转换业务较易。民营中小企业虽因规模较小而在市场竞争中处于天生弱势，但在某种程度上规模小也恰恰成为其经营管理中的优势。所谓“船小好掉头”，因为规模小，企业组织管理简单，使得民营中小企业经营灵活，转换经营业务比较方便，能够快速、敏捷地抓住商机，把握机遇。
多采用贴牌生产方式，没有自有品牌。民营中小企业一般进行贴牌生产，很少创立自有品牌，这导致民营中小企业的营利空间很小。如温州是名副其实的世界打火机生产基地，占据了世界市场的70%，但在温州近千家民营打火机生产厂家中，注册了自有品牌的还不到10%，致使其出厂价一般只有零售价的10%。
资金来源主要是自有资金，融资渠道一般来自于民间。民营中小企业的创立资金一般是企业所有者的自有资金，因资金周转或扩大规模而进行的融资主要来自于民间。相对于民营大型企业及国有企业而言，它们获得金融机构融资如银行贷款、股票融资、债券融资等较为困难。
我国民营中小企业外向国际化发展中存在的问题
政府扶持力度不够。在我国的法律法规中，还存在一些制约民营中小企业外向国际化发展的因素，如审批权过度集中、审批程序繁琐、审批时间过长等，这些问题都需要在一定时期内加以解决。此外，我国民营中小企业在市场准入、银行贷款、营业范围等方面还承受着不平等的国民待遇。产业集群发展不够。我国的民营中小企业集群大多是自发产生的，在建立之初缺乏相应的支持和引导，一些产业集群的布局不尽合理。大部分的民营中小企业集群技术水平不高、档次较低、规模偏小，产业集群内的民营中小企业缺乏国际化视野。
企业素质不高。主要表现在生产技术水平不高、企业战略规划不明晰、企业家精神不足等方面。中国的民营中小企业普遍存在着生产技术水平不高、产品技术含量低且缺乏创新意识等问题。一些民营中小企业缺少理性、急功近利，忽视对发展战略的规划。一些民营企业家没有用世界的眼光来审评自己的技术、产品、管理、营销等，企业家精神缺乏。
融资渠道不够通畅。国内民营中小企业的资金来源最主要是来自各类贷款，占中小企业所获信贷的70%以上；其次是权益性投资，占到32%；其他来源都很少。民营中小企业最主要的权益性投资是自有资金，全国平均水平在72.73%。我国证券市场目前的门槛较高，大多数民营中小企业都难以达到上市或发放债券的标准。
外向国际化方式单一。在决定外向国际化进入及成长途径时通常并不是择优选取，单一性选择国际化方式的现象普遍。虽然有些民营中小企业在选择外向国际化成长途径时，已经脱离了早期的盲目性，但却往往忽视了外向国际化方式的优化。
专业人才匮乏。在涉外人才方面，即使是在经济非常发达的上海市，目前民营中小企业专职外贸人员户均仅2.8人，另有5%的企业根本没有专业外贸人员。企业缺乏高素质的专业人才，管理者缺乏必要的外向国际化知识、经营技能和管理理念，使得民营中小企业在面对全新的国际市场经营环境时无所适从，难以在外向国际化发展中取得突破性进展。
推进民营中小企业外向国际化发展的对策
加大政府扶持力度。首先要完善相关法律法规，使其与市场经济的运行机制、国际贸易惯例、规则相适应；规范对民营中小企业的管理，减少制约民营中小企业外向国际化发展的行政和体制因素，健全民营中小企业监督机构；给予民营中小企业国民待遇，取消对民营中小企业营业范围的种种限制，打破或明或暗存在的行业垄断和地区封锁，将民营中小企业与国有企业一视同仁；推进和完善社会化服务体系，鼓励各类中介机构发展，通过组建行业协会、商会、互助会等方式调节一定范围内的民营中小企业的经营活动，并提供相关服务。
促进中小企业集群发展。要提升现有集群竞争优势，提高技术创新优势，创建具有一定知名度的企业或区域品牌，推进开展集群国际化经营，采用新型市场交易方式；促进新集群产生与发展，加强企业之间的协作，降低产业进入门槛，改善外部环境，完善产业政策；强化集群之间与内部的协调，优化大中小企业之间的分工结构，增强由大中小企业共生而带来的集群整体竞争优势，提高产业配套能力，防止出现民营中小企业集群过度竞争的情况。
全面提高企业素质。要促进生产技术升级，提高民营中小企业的企业生产技术水平及产品技术含量，采用现代高科技对传统的劳动密集型产业进行改造，增强民营中小企业创新意识；要明确企业战略规划，把战略规划提高到与企业生死存亡休戚相关的高度上来，确保企业战略规划的实施，并注意对实施效果进行评价、分析，对不适应企业发展的地方及时加以调整；要培育企业家精神，在法律、制度、文化等方面为企业家精神的培育提供一个合适的平台，在企业内部建立有助于企业家精神发育的文化氛围。
积极开辟多种融资渠道。要获取银行贷款，实行统一的企业信用评估标准以及银行贷款发放条件，提高贷款发放的时效性；要利用证券市场融资，支持民营中小企业通过证券市场发展壮大，同时借助国外资本市场；要开辟民间融资渠道，加强金融当局的监管力度，营造公平竞争的市场环境，保护资金出让者的合法权益，支持、引导、监督民间金融朝着健康的方向发展。
采用多元方式开辟国际市场。从经营管理角度看，民营企业有多种方式进入国外市场。各种外向国际化方式的比较分析结果如表3所示。
根据邓宁的国际生产折衷理论以及以上影响我国民营中小企业外向国际化的因素分析，得出我国民营中小企业外向国际化方式决策模型，如图1所示。
