中国应采取有效的调整应对措施,以应对加入WTO的挑战。中国加入WTO后,由于国内法律的调整,经济运行模式的改变,国际规则对政府机构干预经济方式的特殊要求,以及国内经济组织走出国门参与国际经济运行等一系列新的变化,对我国政府行为方式和审计职责的多个方面产生影响和挑战,给审计调整带来了机遇,也为审计调整开拓了空间。
一、政府职能与行为方式的调整
(一)政府职能的作用
1.政府是经济发展必不可少的机构政府作为上层机构,有它的特殊性,它掌握着任何机构所没有的资源和能力,具有代表全体社会成员的普遍性,具有强制力。世界银行曾在一份报告中指出,以政府为主导的发展必然地失败了,但缺少政府的发展也必然如此,历史反复地表明,良好的政府不是一个奢侈品,而是非常必需的。没有一个有效的政府,经济和社会的可持续发展都是不可能的。有效的政府是经济和社会发展的关键。世界上市场机制健全的国家和地区,市场机制都不是自发出现的,在很大程度上依赖政府的行为,比如有限公司就是政府为了减少风险而创造的。
2.政府的作用取决政府的行为方式政府作用的关键不是多做一些还是少做一些的问题,而是应当“怎样做”才好的问题。政府的作用是补充市场,而不是替代市场,要有服务意识和成本效益意识。政府的行为方式主要指政府制定规则的方式,及政府通过这些规则本身发挥作用的行为方式。我国政府在不同程度上还存在着越位、错位和缺位现象,需要通过深化改革、完善机制加以纠正。
3.政府绝不是万能的,不能迷信政府力量历史地看,传统计划经济体制以及后来的东亚模式,政府主导经济,代替市场配置资源,培植主导产业及企业组织形式。这些做法的确促进了经济的高速发展,但随着市场的成熟和经济关系的日益复杂,政府主导经济的弊端也显露出来,例如制度透明度低,法制不健全,家族式经营等,成为1997年亚洲金融危机的内部原因。
4.政府的作用在不同国家及不同发展阶段是不同的,一般而言,政府的经济作用与市场发育程度、经济发展阶段、政府的能力有关。不同国家,市场经济发育及开放程度因国情不同,会有很大差异。因此说,不存在一般意义上标准的政府职能和行为模式。从当前我国的现状来看,现阶段的中国政府不仅要维护市场秩序,而且要参与培育市场。中国正处在工业化进程中,地区发展不平衡。在经济转轨进程中,一方面要求政府转变职能,大幅度减少行政干预;另一方面又不能不依托政府发挥某些特殊作用,如推动国有经济的战略性改组,建立社会保障体系等。不能像西方工业化国家那样,局限于弥补市场缺陷。
(二)政府行为方式的调整加入WTO在很大程度上讲是“政府入世”,因为WTO规则主要是约束政府干预市场的行为和方式。但我们是从计划经济走过来的,政府集权过多,其它经济主体的自主性太少,因此,加入WTO后,政府在经济领域中的作用,应少强调中国特色,多注意国际上的通用规则,在这里政府的职能转变是首当其冲。这一观念必须树立,这是个前提条件。
1.政府要理清三个边界
A.政府与公民的边界由于政府的权利过大,使政府承担了应由公民自己承担的风险,许多公民的个人行为一旦造成大的损失或影响,最终都由政府负担。
B.政府与社会的边界许多协会、总会、联合会在行使政府的职能,隶属于各个部委的中介组织也在部分行使政府的职能。
C.政府与市场的边界过去,政府通过对企业的干预,往往不适当地介入和干预市场行为。如,政府干预资本市场、土地市场和企业的兼并与重组,企业的投资、贷款、担保、补贴等等,造成价格信号扭曲,使市场机制配置资源的作用难以发挥。今后,要分清哪些是政府应该管理的,哪些是需要市场完全自我调节的。
2.政府职能的限定凡是加入WTO的国家(地区),都被认可为市场经济国家,市场经济需要法制化和透明度,这就要求政府行为务必纳入法制化的轨道,在观念上变“全能政府”为“有限政府”。中国加入WTO,必须建构新型的政府行为理念和政府行为方式,就当前而论,中国政府的行为方式、职能作用同WTO原则相比,不少方面极不相适应,解决政府职能缺位、越位和错位的办法,除应加大政府机构改革的力度,彻底清除不必要的行政审批制度,并加强公务员队伍建设等方面外,在WTO框架下,政府职能应限定在以下方面:
A.制定国家发展战略和进行宏观经济调整;B.生产公共物品和提供公共服务;C.保护公有和私有财产;D.调整收入分配,建立健全社会保障机制;E.限制垄断,鼓励竞争,为市场主体提供平等的竞争环境等。
3.政府行为方式的调整加入WTO后,并不意味着政府经济管理职能的全面削弱,相反,要通过改革政府经济管理体制,强化政府合理的职能,在全球化的激烈竞争中维护本国人民的根本利益和国家经济安全。在WTO规则框架下,要不断调整政府的行为方式,提升政府管理经济的能力。具体而言,一是要正确引导,积极调控,这也是WTO体系所承认的。面对世界经济对本国经济所产生的多方面复杂影响,政府应充分发挥主观能动性,通过实施积极稳健的宏观经济政策,转化不利因素,确保经济的良性运行。一个理性和审慎的政府是我国经济在新环境下健康成长的重要保证;二是要大力扶持。要充分利用WTO允许成员运用有关保障手段保护本国幼稚产业的做法,积极探寻有效的扶持方式,保护民族产业和弱势产品在激烈的竞争中免遭巨大冲击。当然,政府保护的目的不是保护落后,而是为了最终取消保护,促进受保护产业或产品国际竞争力的提高;三是深化改革,与时俱进。
同以往的改革相比较,加入WTO后改革的最大转变是从“我要改革”到“要我改革”,形成改革倒逼机制。政府行为方式要适应这种要求,自觉加大改革力度,加快推进国民经济市场化的步伐。我们应按照WTO所倡导的各项原则,深化金融体制、粮食流通体制、社会保障体制、国有资产管理体制等一系列改革。同时,大力推进信息化,加速现代化,加快城镇化建设,不断提高对外开放水平,维护国家经济安全,消除国内体制与国际规则之间的碰撞和摩擦。只有这样,才能消解我国经济同WTO规则真正接轨的冲突,才能确保我国经济在全球竞争中赢得主动。
二、政府审计目标的调整WTO是多边贸易体系的法律基础和组织基础
中国加入WTO,就要承诺并遵循WTO的规则,进行一系列的贸易、投资结构的改革,做出审计目标、审计重点的调整。为了适应WTO的要求,我国正加紧对现有财税制度、规章、投融资体制的调整和修改。主要包括:
A.税收制度改革。税收调整将遵照公平、公正、公开的原则,逐步调整消费税,统一企业所得税、完善地方税制、完善个人所得税及财产税,继续推进“费改税”的进程,并将完善对外国际经济活动的税收政策。
B.公共财政政策改革。进一步推进预算改革,将全部支出都纳入预算内,实行单一账户和国家集中支付制度,全面推进和完善政府采购制度。
C.会计结算方式将发生重大变化。今后将依靠计算机技术,逐步实行省级会计集中核算。
D.农业方面的转移支付将成为关注的焦点;
E.金融市场和金融监督体制将有巨大变化。这对审计工作来说,将面临一个新的形势,审计目标务必做出新的调整。
(一)财政审计目标的调整财政审计,包括收入和支出、财政预算执行情况审计和决算审计、行政事业审计、科教文卫审计、社会保障审计、环境保护审计、固定资产投资审计等。在财政审计方面,应由一般财政审计向公共财政审计方向调整,即不仅要加强对本级预算执行情况审计,加强对政府部门预算、科教文等资金的审计,还要加强对社会公共工程、社会保障资金等社会公共资金的审计,要实现审计重点的转移与调整,向收入与支出审计并重发展,并最终过渡到以效益审计为主。对支出审计由合法性为主向合法和效益性审计并重发展,并最终过渡到以效益审计为主。
(二)金融审计目标的调整加入WTO,我国的金融业将面临对内和对外开放两方面的挑战,从近期看,会带来如下冲击和影响:A.增加四大专业银行的竞争压力,加速其商业化改造的进程;B.引起证券市场结构的重大变革,国外的投资公司可能占据垄断地位;C.由于允许外资保险机构占50%的股份,而中国的保险公司与外资保险公司相比不具备任何竞争力,可能导致几年后中国不再有全中资的保险公司存在;D.人才流失严重、大量金融人才被外资金融机构挖走;E.推动利率市场化的进程,给金融调整和金融监督带来更多的困难;F.迫使人民币加快走向自由兑换,进而加大政府宏观调控的难度。另外,外资银行以混业经营的方式进入中国,而中国目前实行的仍是分业监督的体系,这显然无法适应未来形势的变化。金融审计作为一种综合性的监督,在变化的形势下,似可发挥独到的作用。因此,在金融审计方面,应由财务收支审计逐步向提高金融资产质量、防范金融风险及开展金融绩效审计调整,同时,应针对加入WTO后中国金融市场可能发生的变化及中国金融监督体制改革的方向,尽快研究金融监督体系中审计的地位与作用,加大审计监督力度。
(三)企业审计目标的调整我国国有企业尚处于体制转轨时期,原有的历史包袱没有完全消除,还承担着一定的社会责任,加上多年来技术进步缓慢,生产率水平较低,市场竞争力相对较差,而且亏损和亏损额很大。加入WTO要求国有企业按国际上通行的商业规则运行,减少政府对国有企业的亏损补贴,这使国有企业必须依靠自身的力量在国外产品的冲击下,求得生存和发展,从而面临更为严峻的挑战。企业审计,包括工交、商贸审计(金融审计从大的方面来讲也是企业审计)。企业审计应由对国有企业为主的审计逐步向对国有股份企业资产价值增值为主的审计调整;由传统的财务收支审计为主向《审计法》规定的资产、负债、损益审计过渡的调整;由合法性审计为主向真实、合法、效益性并重调整。当前情况下,企业财务收支真实性审计是基础,是前提,应放在首位。今后,在真实、合法的基础上,按WTO规则,也要与目前市场经济发达国家一样,对国有企业进行全面的经济效益审计。
(四)社会保障基金审计目标的调整加入WTO后,因国际竞争的压力和国际分工的要求,我国经济结构,产业结构的调整和企业重组是不可避免的,随着市场经济的放宽,我国部分产业和国有企业受到较大的冲击,随之又会造成劳动力的大量流动及失业人员的增加。尤其是农业受到冲击后,大量农民会成为城镇流动人员,在岗位竞争中,又会使更多的城里人成为富余人员,失业规模进一步扩大,政府财政需要相应增加这部分失业人员的最低生活保障及再就业费用,以缓解社会矛盾,促进社会稳定,而社会保障基金又因其覆盖面广和政策性强将成为社会公众极为关注的资金。只有社会稳定,政局才能稳定,政治稳定才有经济的稳定发展,入世后,健全和完善社会保障制度,强化社会保障预算、监督社保资金正常运转,是今后一个时期国家政策面临的一项重大任务,政府审计将会在其中扮演重要的角色。
因此,政府审计应由重视财务收支等审计为主向社会保障资金审计方面转移的调整,加强对社会保障资金审计,确保社保资金合法、有效使用,促进社会稳定和我国的政治大局的稳定,确保社会资金的安全、完整,促进国家宏观经济政策顺利实施。
(五)经济责任审计目标的调整经济责任审计主要是国家审计机关对党政领导所在部门、单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益情况审计,分清领导干部本人应当负有的主要责任和直接责任,对企业领导人所在企业资产、负债、损益的真实、合法和效益情况审计,分清企业领导人本人应当负有的主管责任和直接责任,其主要目的是为干部考察任用提供依据,促进干部勤政廉政,从源头上惩治腐败。WTO规则要求政府提高工作效率,而工作效率的提高,很大程度上取决于领导干部的决策能力、工作能力及执法水平。加入WTO后,经济责任审计应由传统的财务收支审计为主向从财务收支审计入手的人格化审计调整,尤其是对企业领导人的经济责任审计。一方面要加大力度对重大违法违纪问题查处促进廉政建设;另一方面,要注重对内部控制制度进行测评,认真总结分析企业内控制度的健全性和有效性,为改进和加强政府对企业的监管提供服务,促使领导干部依法行政,正确决策,提高工作效能和企业经济活动的效益。
三、调整的应对措施
(一)转变观念、统一思想、实现政府审计的调整
1.入世是我们的自主选择。加入WTO后,我国成为世贸组织享受权利与履行义务的承担者和执行者。当前我国各级政府,应按世贸组织的要求,处理我国与世贸组织成员之间的经贸关系,包括服务贸易关系。同时,按世贸规则要求,加速转变各级政府的职能,当然也包括属于政府经济监督职能的政府审计工作。
2.入世对我们既是挑战,也是机遇。我国审计发展的历史表明,审计发展过程具有渐进性和曲折性,审计职能的发挥始终受到行政权力的规定和约束,至今仍保留着某些行政与司法监督的痕迹。在计划经济时期,行政力量以充分的政策、资金、财力以及人力等提供了迅速创建政府审计的条件,使政府审计组织网络全面建立。行政力量创建审计使其受政府行政干预,进而影响了审计赖以生存的独立性,削弱了政府审计的作用。入世以后,政府审计受到了市场化改革,政府职能转变,建立现代企业制度以及经济一体化等的多种冲击,虽然面临着严重的挑战,但同时还应辨证地看,也获得了良好的调整机遇。
3.政府审计的调整,在我国不仅是必要的,也是可能的。社会经济改革是一个大的系统调整,政府审计是一个人造系统,它是民众意志通过法律形式创造的一个适应性很强的系统,它与外界常常发生联动效应。一方面政府行为方式随着入世而改变,必然要求政府审计发生调整;另一方面市场经济的发展也为政府职能的转变奠定了坚实的基础,使包括审计调整在内的政府职能的转变也是可行的。这也是研究政府审计调整的现实意义之所在。
论分析,调整审计工作进度理论研究对政府审计调整的顺利与否至关重要。政府审计的调整是内、外部因素综合作用的结果,是一项系统工程,需要运用系统论方法从整体、宏观、结构、要素、联系、变化以及功能等方面讨论审计调整问题。
1.从整体上讲,政府审计调整是政府行为方式转变的一个具体内容。政府职能的转变导致政府发挥职能的行为方式转变,作为政府监督职能的政府审计也应实现调整和转变。
2.从宏观上讲,政府审计调整适应了经济全球化和国家经济利益观念的转变。政府审计不再是一种行政手段,而应根据市场取向,具有独立行政功能特征。
3.从结构上讲,政府审计也是主体、对象和手段的统一体,对象的变化必然引起手段的改变,并进而影响到主体的定位问题,政府审计调整从本质上讲是政府定位的一个重要问题之一。
4.从要素上讲,政府审计的目标同样也是最重要的审计要素,但它却是动态的、变化的,随着内外部环境的变化而随时进行着调整。政府审计的调整,从具体意义上讲,是审计目标发生变化的结果。
5.从联系上讲,政府审计与民间审计、内部审计有着密不可分的关系,随着市场经济利益主体的多元化趋势的进一步加强,随着内部审计职能范围的拓展,各类审计之间的功效互补,既相对独立又密切联系的三元关系结构将更趋于成熟和协调。通过分析,政府审计调整的工作进度应当是先清理,后调整,再健全和发展。即清理与世贸组织不适应的审计法律法规。调整政府审计的范围和重点,健全审计立法和审计制度,发展和强化审计机构和审计人员。
(三)认真落实和贯彻政府审计调整的原则
1.处理好稳定与创新的关系。我国加入WTO的基本条件是以发展中国家的身份入世,这就是要争取一个调整适应期,以顺利实现平稳地过渡。政府审计的调整也应以稳定为主,避免幅度过大过快,造成不必要的损失。
2.处理好中国实际与国际惯例的关系。我们的基本经济制度,法律文化环境等与国际有一定的差距,但经济发展的评价标准是一致的。应当明确经济发展和经济利益的概念,充分尊重国际惯例。但世贸规则并不完全代表所有国家,特别是发展中国家,应积极利用入世带来的机遇,充分表达包括我国在内的广大发展中国家的意愿,政府审计的调整也应当服务于这一目的。超级秘书网
3.处理好机构改革与强化审计监督的关系。机构改革的目标是精减机构、分流人员、提高效率。从市场取向看,是为了转变政府职能,解决人浮于事的矛盾。政府职能转变后,直接管理经济的职能将得到削弱,但监督经济的职能会得到加强。因此,审计监督职能应当强化,政府审计机构应得到加强,政府审计人员也应扩大,但要避免借强化之机,造成新的人浮于事的局面。
(四)以市场为取向确定政府审计的调整思路
1.政府审计应重点监督如何加快国有经济布局的战略性调整。主要应当明确,分解和规范政府作为公共管理者和国有资产所有者两种职能,完善与新体制相适应的国有资产管理体制;监督政府是否基本退出对企业经营活动的直接行政干预。
2.政府审计应重点监督政府如何改进宏观经济调控职能。主要包括进一步完善财税、金融、外汇管理体制,主要以经济和法律手段而不是行政干预手段实施宏观调控,制定经济社会发展规划,增强对国际经济环境变化的应对能力,维护国家经济安全。
3.政府审计应重点监督政府如何健全市场机制职能。包括以法律制度界定和保护知识产权,保障产品和生产要素的流通,打破地方和部门的行政性垄断或限制,建立和维护统一、开放和竞争的市场秩序,为市场进入者创造有基本信用的、可预期的、公平竞争的秩序。
4.政府审计应重点监督政府如何改进收入分配和社会保障职能。包括逐步建立和完善覆盖全社会的高效率的社会保障制度,通过有效的税收和转移支付制度,调节国民收入分配,促进社会公正和谐。
5.政府审计应重点监督政府如何加强经济与社会可持续发展的协调职能。包括正确处理人口、资源、环境和经济发展的关系,用经济、行政和法律手段保护和合理开发自然资源,治理环境污染,保持生态平衡,降低经济发展的社会成本。
[参考文献]
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一、政府绩效审计目标内涵
经济效益审计的目标是通过效益审计所要达到的预期结果。什么是经济效益审计要达到的预期结果呢？
就政府审计而言，“政府审计也考虑政府组织是否达到了批准项目和筹集资金所期望的目的，工作是否经济，是否有效率，是否遵循现行法规。”①据此，确定的经济性和效率性审计目标包括：
1、被审机构是否正在经济有效地管理和利用其资源，诸如人力、财产和场地；
2、工作效率不高和不经济的原因何在；
3、该机构是否遵守了有关经济性和效率性问题的法律和规章制度。
确定的计划项目效果审计目标包括：
1、由权力机关确立的预期结果或效益是否正在实施；
2、该机构是否考虑了可能以较低的成本达到预期效果的其他可供选择的办法。
最高审计机关国际组织认为，绩效审计的主要目标一是向政府中的决策者和社会并通过他们向人民提供信息来加强行政部门的责任；二是改进政府部门的质量，其方法是鼓励和促进更好的计划工作得力的管理方法，建立适当的综合信息系统，经济有效地使用资源。对原有方法不断进行评估，用适当的办法改进缺点，以达到预期目标。最高审计机关认为通过绩效审计为公营部门改善一切资源管理打好基础，为经济更强、效率性更高和效果性更好的公营部门管理作出贡献，并促使公营部门的信息和全面经济责任得到改进。
由此可见，政府绩效审计不但要审查信息质量，还要提出促进提高经济管理质量的目标（建议），要求克服缺点，采取措施，经济有效地实现被审单位本身的目标。它可以通过对政府项目的绩效评估，检查国家资金的用途和使用范围及其使用结果是否达到了预期目的，评估这些资金项目的实施对国家和整个社会将产生什么影响。
在我国，县级党政领导干部经济责任的效益审计与法定目标相联系，可将其经济效益总目标概括为审查、评价被审计单位或党政领导干部受托经济责任的有效履行情况。可分为一般目标和项目审计目标二个层次。
一般目标就是审查、评价被审计对象经济活动的经济性（指节约地取得一定数量和质量的经济资源的程度）、效率性（指从投入与产出的比较关系上反映经济资源的有效利用程度）和效果性（指经济活动目标和结果的实现程度），另外，还有收益性②。一般目标是审计必须达到的目标，适用于所有审计项目；项目目标是按每个项目或每类业务分别确定的目标。依据经济性、效率性和效果性的不同的表现的特殊性，在具体实施某项经济效益审计时，应确定的适用于某一特定项目的目标。
二、县级党政领导干部经济责任效益审计目标的特点
具体到一个县级党政领导干部经济责任效益审计目标的特点来看，其审计目标的实现要受以下因素的影响：
1、审计目标的高层次性。效益审计是建立在财政财务收支的基础上的更高层次的审计，它要以预算执行和决算，预算外资金、专项基金、固定资产、内部控制制度、其它预算收支、重大投资及决策为主要审计事项，但它又高于财政财务收支审计，要在审查财政财务收支的真实合法的基础上，进一步审查经济活动的经济、效率和效果性，分析原因，提出改进的建议。他既是法定目标的合理归位，又是科学评价党政领导干部履行经济责任的客观需要。也是科学全面评价领导干部履行经济责任的基本环节和基本要求。“政府绩效审计是保证国家资金有效、正常、合规使用的有效方式。检查国家资金使用不当，重复建设及‘豆腐渣’工程绩效远比检查财政财务收支本身等给国家带来的损失浪费，和由于违反财经法规所造成的损失要大得多。”③
2、审计目标的特殊性。党政领导干部所在的单位效益表现与企业有很大的不同，企业一般是以利润最大化为目标，其效益主要表现为经济效益，且很容易用货币形式来反映，而党政领导干部所在单位是非盈利单位，其效益主要表现为其经济活动所产生的效果，这种效果大多表现为社会效益，往往很难用货币形式来反映。成果不是有形的产品，通常是一种无形的东西，如法律、法规、人才、技术专利、管理服务等。
3、审计目标对象的多层次性。按国家有关规定，党政干部可划分为党政、事业、县（市）区或乡镇领导干部，因审计对象的不同，一般在审计评价一个领导干部业绩时，即要确定宏观目标，又要确定具体目标；既要考虑直接经济效益，又要考虑长远的经济效益，既要立足宏观经济效益，又要放眼综观、微观效益，既考虑定性标准又要考虑定量标准的评价。
4、实现审计目标手段的复杂性。
（1）表现在审计的程序上，审计目标的实现，包括制定计划、组织实施、报告和后续审计四个阶段。审计计划阶段依据审计目标制定科学、合理的审计计划。根据计划有目的地进行审查、评价、取证，以便作出切实、正确的审计结论。实施阶段，围绕目标，对内控制度系统加以调查、测试，对形成经济效益的主要原因和因素加以分析，找出有利因素和不利因素，获得确凿的审计证据。报告阶段：整理、评价、综合审计过程收集到的审计证据；复核审计工作底稿；在分析经济效益基础上，形成审计意见，提出进一步提高经济效益的方法、途径、措施以及加强管理、提高管理水平的建议。后续阶段，审计人员要跟踪检查审计建议执行情况，看落实审计建议，实现目标的程度。
（2）评价、论证方法的多样性。
（3）审计建议的可操作性。
（4）审计目标落实的不确定性。
（5）审计标准的模糊性，由于党政事业单位成果表现为一定的社会效果和影响，评价比较依据一般是显得很模糊，没有现成的帐户和法定标准，难以量化。例如，政府部门政策制定的好坏，对国民经济会产生很大的影响，但某项具体政策究竟能产生多大的经济效益却很难用明确的数字来表示。
（6）审计人员素质及配备情况。
县级党政领导干部所在部门、单位效益审计目标是经济性、效率性和效果性。从其整个过程去分析，它也是以一定的投入，经过业务过程的管理，最终产出一定成果的过程。
三、党政领导干部所在单位效益审计目标及其内容、范围
行政机关的活动是一种管理活动。审查其效益应侧重领导干部管理的效率和管理的水平。因此，审查效益离不开对其所辖地区（部门）管理结果的分析和评价。一方面要对行政机关自身经费使用的经济性进行评价，即审查行政机关对各项经费的使用是否节约；另一方面，更重要的是要对行政机关资金使用的效果性进行评价，也就是对行政机关管理活动的绩效进行审查。其审查的要点包括：
（一）审查评价行政机关人员经费的使用效益，促进行政机关合理使用干部，节约使用人员经费。可用下列财务指标考核：
本年实际经费支出数
本年人均经费=——————————————
本年平均人数
将此数与历史数据或同类先进单位数据进行比较，即可得出结论。
（二）审查评价行政机关办公经费的使用效益，促使行政机关有效地使用办公经费，合理使用办公设备。既不断地提高单位管理的现代化水平，又不盲目追求购置现代化办公设备，防止国家资金的浪费。可以下列指标考核：
比上年经本年实际支出总额-上年实际支出总额
=———————————————————×100%
费节约率上年实际支出总额
比预算经本年预算经费一本年实际经费
=——————————————×100%
费节约率本年预算经费
自筹经费数
经费自给率=————————×100%
实际使用经费数
实际支出费用数
单位工作量费用率==————————×100%
实际完成工作量
（三）审查评价行政机关所辖地区（部门）经济发展规划的合理性和实施的有效性，促进行政机关优化地区（部门）经济结构，适应我国经济发展的需要。该项内容，审计人员可采用实地考察、听取汇报及咨询专家意见等方法进行评价。
（四）审查评价行政机关所辖地区（部门）管理效果，主要审查经济指标的完成情况，促进行政机关提高管理效率和管理水平，坚持办实事、办群众关心的事。可用量化依据考核：
所属地区社会本年社会总产值一上年社会总产值
=——————————————————×100%
总产值增长率上年社会总产值
所属地区国民本年国民收入总额一上年国民收入总额
=——————————————————×100%
收入增长率上年国民收入总额
所属地区引进本年引进外资总额一上年引进外资总额
=——————————————————×100%
外资增长率上年引进外资总额
所属地区出口本年出口创汇总额一上年出口创汇总额
=————————————————————×100%
创汇增长率上年出口创汇总额
（五）审查评价所辖地区（部门）的利税上缴的计划完成情况，上缴是否及时和足额，促进行政机关树立全局观念，努力完成国家预算。可用本年利税完成率考核：
本年实际上缴利税数
本年利税完成率=————————————————×100%
上年上级下达利税指标数
（六）审查行政机关对群众来信来访的处理情况，促进行政机关树立群众观念和公仆意识。可用群众来信来访率考核：
本年己处理来信来访件数
群众来信来访处理率=——————————————×100%
本年来信来访总件数
（七）县（市）长经济责任审计除审查以上内容外，还应对财政收入增长、税费上缴增长同GDP增长是否一致、财政结构比率进行分析；对贯彻落实国务院及国家其它法律法规条例规定情况进行检查。当前要着重检查关系国计民生的热点，如社会保障、劳动就业等问题展开调查分析。
（八）经济责任目标完成情况。要审查农民人均纯收入、农业、科技、教育投入、固定资产投资、用电变量、公路等级等，审计时要注明数字来源。
（九）重大经济决策情况。包括重大的对外投资、基本建设、引进外资等宏观经济管理措施及制度建设等。审查投资的程序是否合规合法，有无盲目投资、管理混乱，造成重大损失的。
注释：
①催彤：《经济效益审计学》，2002年4月版，第46页。
一、效益审计的概念界定
效益审计概念是中国特有制度背景下的产物，最初提出的概念是“经济效益审计”，指的是经济效益实现途经开发利用和实现程度的审计。针对过去在经济建设中存在的只重速度的问题，中共中央在1982年召开的十二大上提出“把全党经济工作转到以提高经济效益为中心的轨道上来”。经济效益审计概念反映了围绕党的中心工作确定审计目标与任务这一基本指导思想。
什么是经济效益？简单地讲，就是指投入和产出的比例关系，投入越少产出越多效益越高。
考虑到国有企业的效益好坏不能简单地以是否盈利为评价依据，由此产生了经济效益概念外延的扩大，提出了审计评价中应该坚持微观经济效益与宏观经济效益相结合、经济效益与社会效益相结合、直接效益与间接效益相结合、长期效益与短期效益相结合的原则。与此相适应，经济效益审计逐渐被效益审计概念所取代。这些原则的提出似乎可以使得审计评价非常全面科学，但实践中，却将效益审计复杂化，而效益审计目标更加模糊。
因此，我们有必要对“效益”的概念作进一步的讨论。
首先，从微观上讲，效益应该解释为资源的节约，这种节约可以表现在以较小的代价取得同样的投入（经济），以较少的投入取得较多的产出（效率），或以同样的产出满足更多的需求（效果），在国外称之为3E审计。从宏观上讲，在一个资源稀缺的社会中，国家的政治、法律、经济制度以及政府行为（包括公共资源的取得、分配和使用）都发挥着社会资源配置的调节作用。依据制度经济学的观点，制度是影响经济发展的内生变量，制度本身也有效率和效益问题。政府的效益审计，需要更多地运用经济学概念的效益，即在社会资源一定（稀缺）的情况下，实现社会财富最大化。如果一项制度安排，在使一些人福利增加的同时使另外一些人的福利减少，但增加的福利超过减少的福利，这项制度安排就是有效益的。因此，政府效益审计的基本目标/功能在于通过提供客观、专业的审计信息，一方面对政府在使用公共资源的经济性和效率性方面发挥监督作用，另一方面，通过审计信息促进制度、政策的改善，促进公共资源的优化配置和利用，促进各方利益的积极协调与平衡，在增加社会财富和国家实力方面真正发挥作用，这正是审计的价值所在。
严格地讲，效益与效率在中文是两个不同的概念，效益审计概念更多地体现着结果导向的审计思路，即审计更多地关注产出。而效率更多地关注过程和程序，体现的是过程导向。前面对效益的解释虽然在理论上有一定依据，但是一般审计结果使用者和被审计单位甚至审计人员很容易从狭义上理解效益审计。这对效益审计开展有一定的负面作用。
在国际上更通行的概念是绩效审计。在英文的解释中，绩效的概念可以指结果，也可以指行为、事项、过程、程序、能力等方面。这样就使得审计的着眼点多样化，既可以是结果导向，也可以是过程导向，还可以是混合导向。绩效审计概念中，没有限定审计的目标，可以是效率、效益（效果），也可以是经济、公平，还可以是控制或制度的有效性等。每个绩效审计的目标，根据委托人的要求和具体审计环境确定。
另外，绩效的概念在国内外均已为社会大众和从事管理的理论及实务工作者所理解和接受。在管理科学中，绩效评价、绩效管理已取得丰富的研究成果，形成较为成熟的理论与方法体系，使用绩效审计概念可以更方便地借鉴这些研究成果，有效与社会沟通。
因此，将效益审计与绩效审计概念作为通用概念使用，有利于效益审计的深入发展。
二、效益审计的需求分析
在审计理论研究中，对审计主要是财务报表审计存在与发展的原因进行了较为系统的研究，提出了“受托责任论”、“论”、“信息论”、“保险论”等关于审计需求的理论解释并在不同程度上得到了实证检验，而对于效益审计需求的专门研究还很少，而效益审计的目标确定，必须是以审计需求的正确认识为出发点。
（一）从历史分析的角度看，发达国家绩效审计的需求主要反映在以下几方面
1.政府职能的转变
在传统上，资产阶级革命完成后所建立的政府信奉完全的自由市场经济，政府的主要职能是保障国家安全和社会秩序。政府使用公共资源，主要在于维护国家机器的正常运转。但是1929—1933年世界经济大危机的爆发，引发了经济思想史上的“凯恩斯革命”。经济学家凯恩斯在他1936年发表的经典著作《就业、利息和货币通论》中，提出了一系列政府干预经济的政策主张。各国政府在这一主流经济理论的影响下，开始对经济发展进行干预。第二次世界大战的爆发和战后迅速恢复经济的要求，更使政府干预经济的力度加大，政府对国民经济的影响日益重要。但是，政府管理的成果很少在市场出售，其价值难以估量，政府部门活动具有垄断性，政府管理的效率和效果问题开始受到社会的强烈关注。
2.政府公共支出规模的不断扩展
伴随政府对经济干预力度的加大，政府公共支出的规模不断扩大，政府的财政赤字急剧膨胀；同时，随着经济的发展和人民最低生活水准的提高，政府的社会保障的负担也愈来愈重。政府公共支出的扩展，需要靠增加税收和发行国债来支撑，这大大增加了公民和企业的负担。社会及公众对政府公共支出提出了更高的期望，要求政府能够更有效率地发挥其职能，而不能仅仅满足于按照议会批准的预算，合法地分配、管理和使用公共资源。政府在经济性、效率性和效果性方面的绩效逐渐成为社会对政府的主要评价内容。
3.政府治理理论的发展
随着社会经济、政治、文化的发展，人们对政府的观念在逐渐地转变。在传统上，人们把政府看作是统治的工具。但是，文明的进步、科学的发展、社会财富的更加丰富，都使得人们对精神方面的需求不断提高，民主的意识和要求不断强化。政府逐渐被看作是治理的工具。政治发展研究中逐渐地形成了新的政府治理理论。1996年，罗茨（R.Rhodes）提出，治理意味着“统治的含义有了变化，意味着一种新的政治过程，意味着有序统治的条件已经不同于前，或是以新的方法来统治社会”。作为一个善治的政府，必须提高效率，以最小成本获取最大效益，实现公共利益的最大化。
政府治理理论的发展推动了政府的改革。新公共管理运动自20世纪70年代，特别是90年代以来迅速发展。
政府的基本职能被重新界定为提供公共服务。接受公众监督，增加透明度，政府自身开展全面的绩效评价，政府管理与市场竞争机制结合以提高效率等等，已成为各发达国家各政党争取选民和政府赢得公众信任的必然选择。
从理论上分析，由于政府与直接委托人-立法机关，以及最终委托人-社会公众在利益上既有一致的方面，也存在矛盾。这种利益矛盾已蕴含了审计存在的必要。但这种必要转化成现实需求，取决于相应的环境与制度。社会公众随着民主意识的增强，认识到并提出加强政府的公共责任，要求取得政府获取、使用和管理公共资源效率和效果方面的信息，是政府绩效
审计不断发展的社会基础。
（二）我国需要开展效益审计的特殊性
在我国，政府仍具有很强的经济管理职能，政府财政支出在国民收入中占有相当大的比重。在当前的政府改革中，也强调要建设透明度高、负责任、讲究民主与法治的政府。因此，存在对效益审计的客观社会需求。与此同时，我国开展效益审计的需求有其特殊性，这种特殊性表现在：
1.我国正处于经济发展的转轨时期，政府职能的转变有其特殊性，即从计划经济的全面干预转变为在市场经济大环境下，利用经济杠杆间接地调控。在这方面没有现成的模式可以直接套用；同时，转轨时期许多制度需要改变，而制度的变化意味着不同利益群体利益的改变。
如何调整和建立新的利益平衡关系以保证社会稳定，如何进行制度改革以实现资源的优化配置，各级政府从观念到方法手段都有一个重新学习、不断探索的过程。在这一过程中，审计特别是绩效审计信息对于政府和社会通过理性博弈实现制度变迁、寻求稳定与发展的统一、创建和谐社会十分必要。
2.我国政府财务（合法性）审计中遇到了一些特殊问题。应该说，我国政府财务合法性审计已经取得了突出的成果，近年来“审计风暴”在唤起公众民主意识、提高政府责任性要求方面发挥了巨大的作用。但是，由于体制与制度缺陷很多，法律法规本身有许多需要完善的地方，致使财务审计中查出的问题愈来愈多，屡查屡犯，同一单位同样问题反复发生，而且愈来愈严重。一些人大代表纷纷提出，审计应该在健全和完善体制和制度方面给予更多关注，发挥更大的作用。
3.我国政府改革的基本原则之一是与国际接轨。
1982年我国修改《宪法》时，就是在学习借鉴各国经验基础上，将建立审计制度写入了《宪法》的。开展政府绩效审计已经成为当今世界审计发展的主流。从多次的最高审计机关国际组织发表的宣言，到众多的发达国家和发展中国家的审计制度要求与实践，均反映了这一发展潮流。如果等财务审计做好了再开展效益审计，尽管我们可以列举许多理由说明其合理性，但难免被认为是落后于时代的发展。而且，政府审计的变革应该成为其他政府机构的榜样，不应消极地适应政府改革进程。
确定我国绩效审计的目标，应该从上述对我国开展绩效审计内在需求的基本认识为出发点，结合本地区的具体情况分析确定。我国各地区经济发展不平衡，观念与文化也有一定的差异，确定绩效审计目标，应该从相关的利益格局、审计的经济后果以及重要性等方面研究审计需求，结合审计供给的可能性予以确定。从总体上讲，我国开展绩效审计，不能仅着眼于个别事项中资源的节约或浪费，应该着眼于制度的完善，包括政府在履行其职能中所制订和应遵循的各种制度规章与程序。
三、效益审计假设与可审性分析
审计假设从理论上讲，是建立审计理论体系的基础和基本要素，从实践角度讲，是实施审计、理解审计结果的前提条件。笔者依据莫兹和夏洛夫（R.K.mautzandH.A.Sharaf）的经典著作《审计理论结构》和其他学者的研究成果，以审计通过专业客观的评价形成独立控制机制为出发点，提出以下效益审计假设。
（一）从理论的角度分析
1.审计的（服务）报告对象在取得相关信息、作出相应决策方面承担责任。该假设强调，审计委托人存在着对效益审计的需求，这种需求取决于委托人的责任和利益。没有真实的需求，审计可能就是一种浪费。实践中，有些审计项目属于法定项目，有些审计项目是由审计组织自行拟定，由此产生了审计项目确定目标时，必须对特定条件下的需求进行分析的必要。审计委托人自身的责任和利益决定了其委托审计的真正动机与需求。
2.审计师的专业、客观性对效益审计报告使用者十分必要，审计师的能力与责任能够保证其专业、客观性。
该假设界定了审计需求的特殊性，如果评价活动不具备专业性和客观性，审计就不可能存在。同样在现实中，有些审计委托只是因为暂时缺乏人力而要求审计人员作一些对专业性、客观性没有特别要求的项目。这些项目从本质上讲没有持续的生命力，项目的结论和作用并不能从一般意义上的审计去理解。
3.被审计人在资源使用效益方面承担责任，包括对资源取得、占用、使用、处置过程中的决策和行为，对效益的认定与报告所承担的责任。该假设规定了效益审计评价的基本范畴，换句话说，被审计人不承担责任的领域不在审计评价的范围之内。可以设想，如果被审计人在资源使用效益方面不需承担任何责任，审计就可能无法取得所需的资料，审计结果对规范被审计人行为、完善被审计人与审计委托人之间的（明示或隐含）契约关系的价值也难以体现。
4.对资源使用效益的认定可以计量。资源使用效益高低的评价以被审计人对资源使用效益的认定为基础，而这种认定必须是可以计量的。在公共资源使用的效果方面，如环境的改善或恶化，很难用价值的指标计量；未建立科学测量系统的，也很难用非价值指标反映。因此，效益审计开展的前提条件是已经具备，或者创造条件可以建立相应的计量方法。不具备可计量的条件，则效益高低就没有办法进行程度的区分，因而也就无法进行判断与评价。
5.存在公认的资源使用效益的评价标准
审计作为一种评价，必然要运用一定的标准。该假设强调，审计评价所依据的标准在审计关系所涉及的各方面利益相关人那里都得到认可。公认标准的存在、审计结论的认可是审计发挥作用的前提条件。与财务合法性和财务报表公允性审计不同，效益审计评价标准更具特殊性。例如医院的某些设备专为抢救病人生命使用，这类设备的使用概率很低，按照一般设备的使用率先进水平评价，很难得到被审计人的认可。效益审计的评价标准通常不像法律法规或会计制度、会计准则那样有现成的文件可以对照，在许多情况下，需要采用一定的程序或办法发现或建立。这些标准能够得到认可的内在要求在于它们的科学性和可靠性。
前面的各项假设中，前三项涉及到制度环境的分析，后两项涉及审计过程和审计意见形成。从一般意义上讲，中国存在着对效益审计的需求，但是具体项目及审计目标的确定必须要考虑可审性问题，从理论分析我们提出上述五方面的条件分析。
（二）从实践的角度分析
从实践的角度，可以从计划和规划两个层次考虑
1.从计划的层次看，任何项目效益审计中，必须要结合需求与供给状况合理确定审计目标。目标的确定一方面应该依据对审计委托人与被审计人之间契约关系的具体内容（权力与责任、激励与惩罚、信息沟通与控制手段等）的分析；另一方面要研究能否依据目标（及分解）确定审计评价标准，并通过沟通取得各方的共识；结合评价标准确定收集审计证据的渠道与方法，分析审计证据的可获取性；能否从专业与客观的要求出发组织起胜任的审计小组；是否能够确定效益审计报告的标准结构和审计证据等方面的业务准则。上述任何一方面条件的严重欠缺，都会对最终审计质量和效果产生不利影响，应该对目标进行调整。
2.从规划的层次看，效益审计目标的确定重点考虑环境的变化。我国政府的效益审计目标确定需要考虑政府政务公开的进程与制度建设、政府预算制度的完善、政府业绩衡量与报告制度的建立、体制改革特别是政治体制改革与国际接轨的状况、公众与媒体的成熟程度等等。
这里的着眼点在于高质量效益审计需求的认识与培养。
审计目标的确定既以需求存在为基础，同时要把促进和培养需求为己任，在审计中始终把制度的完善作为重点。
当然，审计目标的确定必须考虑审计的自身建设。
有人把现行审计领导体制作为开展效益审计的重要障碍（限制条件）。笔者认为，从政府公共责任的存在（而不是权力分立与制衡）是效益审计的理论基础出发，审计报告公开的权力及其充分的运用，是供给条件的关键所在。
一、金融行业的变化及其对金融审计的影响
我国金融审计的主要任务是依据国家的法律法规对金融行业进行审计监督，防范和化解金融风险，保证我国市场经济健康发展。入世后，我国的金融风险、金融体制和金融立法都会发生巨大的变化，与此相联系，我国金融审计的对象和范围、审计的法律法规、审计目标和任务都会受到不同程度的冲击，主要表现在以下几个方面。
1.入世后我国金融风险的诱发性因素增多，金融风险发生的现实可能性进一步凸现，金融审计防范和化解金融风险的任务更加艰巨。开放后，我国金融体系稳定的基础发生了变化。以前我国金融稳定依赖于政府信用（国家信用）和方方面面的行政强制管理措施，很多金融机构的关闭、清盘，都是政府和中央银行采取行政办法进行债权债务的清偿和转移，基本上没有波及到社会生活层面，没有引发金融动荡。但是，随着外资金融机构的加入，中国金融市场将会更多地依据市场规律进行运作，而且外资机构也会在很大程度上操纵或影响市场。中国金融体系的稳定会更多地受制于国际金融市场的变化，中国金融市场将成为国际金融市场不可分割的一部分，政府行政保护措施逐渐会失效。随着市场准入原则、最惠国待遇原则、国民待遇原则、透明度原则等逐步实施，外资机构可进入公共机构经营的支付和清算系统，可以办理货币的批发及融资业务，可以进入证券和期货交易市场，金融信息必须实行全球通等，这些都是诱发金融风险的因素。据统计，目前我国境内外资银行总资产达440亿美元，其中贷款186亿美元，存款65亿美元，外汇贷款占市场份额的20％以上，在上海已占70％左右。外资银行办理出口的结算业务已占据内地市场份额的40％以上。外资银行挺进中国大陆的这种凌厉攻势已经对我国金融体系，特别是四大国有商业银行形成强烈的冲击。作为我国金融市场主力军的国有商业银行能否在这场较量中站得住，打得赢，这主要看我们的内功练得怎样。
从近几年我们对四大国有商业银行审计情况看，其功底相当脆弱，现代企业制度还未建立起来，如果不进行彻底改革，面对外资银行的竞争，要保持我国金融市场的稳定是很难的，因为，我国金融市场体系内部有很多深层次问题还没有解决。有经济专家指出，我国既是一个发展中国家，同时又是一个转轨经济的国家。中国这两套问题交织在一起，目前面临着四大难题：收入分配差距中的“绝对贫困化”问题；城乡差距中的“三农”（农民、农村、农业）问题；地区差距中的中西部地区问题；还有一个就是金融问题。金融体系运行存在的银行坏账问题、证券市场不规范和上市公司质量问题、政府内外债务问题、财政赤字向银行转移问题等等，这些问题不解决，改革、发展和稳定的关系就难以处理好，中资金融机构的竞争实力就难以提高，中外资银行的双赢格局就难以形成。因此，我认为，我国金融体系已陷入内忧外患十分脆弱的困难境地。金融风险和金融危机，在各种因素的诱导下，发生的现实可能性在增大。我们从事金融审计的同志对此必须有一个清醒的认识。
2.入世后我国金融体制必定发生重大变化，由此会带来金融审计对象的多元化和审计业务的复杂化。一是对银行所有制格局的冲击。国外金融业大部分是私营的，或独资，或股份制。我国则以国有独资金融机构为主，股份制为辅，不允许设立私营金融机构，单个企业、法人不能控股金融机构。对外开放后，对内也要开放，中资私营金融机构的出现是势在必行，这样，就会形成国有、私营、外资机构三驾马车一起转。二是对银行经营体制的冲击。国外银行是混业经营，可以全方位经营银行、证券、保险业务，即百货公司式经营，而我国实行严格的分业经营，像一个个专卖店，这样既不能与国际金融业接轨，更不能与外资银行竞争。因此，我国金融业的混合经营势在必行。三是对银行业务的冲击。外资银行走的是金融与产业融合之路，在客户对象上将争取三大类客户：重要公司客户、包括行业性的大企业、跨国公司和有规范民营企业等；重要机构客户，包括银行、保险、证券、投资基金等，再就是个人大户，将小客户拒之门外，对小客户的服务要收费。在经营手段上，大力发展中间业务和风险小、成本低、利润高的表外业务，如期货和债权、产权及资产交易、基金管理、并购重组、经纪人清算、项目融资等，从被动放款向主动服务转变，银行帮助企业分析发展前途、资产现状、债务结构、如何实现资产的最佳组合，在这个前提下提出融资建议，整个过程中贷款只占很小一部分。而中资银行开展的主要是一些如汇票承兑、保函、跟单信用证等传统的表外业务，品种少，档次低，收益差，满足不了客户需求。花旗银行上海分行利用无追索权应收账款转让贷款办法将爱立信南京公司拉到了旗下，这件震动金融界的“爱立信跳槽事件”充分说明了中外资银行在经营手段上的巨大差距，这种差距将引发中国金融市场上业务开发和创新的大竞争、大会战。三是对人事管理体制的冲击。罗织一批熟悉中国市场和适应中国文化的本地金融人才，实行“本土化”，将是外资银行的重中之重，中资金融机构的人事工资制度存在着很多缺陷，经不住外资机构的争夺，国内人才将不可避免地流失。人才流失，就意味着优质客户的转移，从发达国家的经验看，3％～5％的高层管理人员的流失将对一家银行的业绩产生直接影响。所有这些冲击，将会使我国金融市场主体呈现多元化竞争格局，审计的对象将会多元化，审计业务将会复杂化，与之相应，金融审计必须考虑如何改变以金融机构为单元组织审计的传统办法，将不同性质的金融机构都纳入审计范围。
3.入世后我国金融监管的法律基础必须重新构造，增加了金融审计监督的难度。这主要体现在我国监管和监督所依据的法律法规以及部门规章与国际接轨的难度加大。一是WTO的透明度原则要求各成员国公布有关金融服务的法规及所参加国的有关国际协议，成员国的法规解释必须公开，明确对本国经营者法规的规定，无论是地方政府还是中央政府作出的规定在生效之前必须予以公布，所有的政策法规必须内外统一，公开透明。二是现行法规不能违背WTO精神，违背的要取消。如我国规定外资银行不能到非开放地区设立分支机构，未经批准不能办理人民币业务等，诸如此类的“未经批准”的限制性规定很多，现在必须清理、取消。政府对金融业的管理必须依法管理，各个部门的规定是无约束力的，而我国金融法律少，部门规章多，这种现状必须改变。目前，我们的审计工作所依据的大部分是部门规章，往后走，我们对金融业依据哪些法规实施审计监督，如何与国际接轨，的确是摆在我们面前的一个重大难题。
二、新形势下我国金融审计目标的定位
由于上述的变化和冲击，我们必须重新审视国家金融审计的目标。一是要进一步明确我国国家审计的大目标，从目前情况看，随着我国经济体制改革的逐步深入，我国审计机关的审计重点由最初的企业审计转向国家财政资金审计。宪法和审计法规定，审计机关主要是对国家财政收支和与国有资产管理有关的财务收支进行审计监督，保证国家财政财务收支的真实、合法和效益，这就是我国审计机关的主要目标。真实、合法和效益三者之间是辩证统一的、三位一体的。真实是基础，合法是前提，效益是归宿，现在有人把三者理解为相互独立的真实性审计、合法性审计、效益性审计，我认为这是形而上学的观点。近几年，之所以强调真实性和合法性审计，是针对当前经济生活中存在的经济秩序混乱、违法违纪现象突出和会计信息严重失真而特别强调的，实际上并不否定效益性，单纯的效益性审计是不存在的。二是要调整金融审计的具体目标和审计模式，目前金融审计实际上是两大块：一块是中央银行预算收支审计，一块是国有金融企业资产负债损益审计。随着金融体制改革的深入和WTO后金融市场的变化，我国国有金融企业逐步走向股份制，或者私有化，或者由外资机构参股、控股。对金融企业的审计将会像国有企业一样逐步由社会中介组织承担，它们的资产、负债、损益的合法性、真实性和效益性应由市场去评判，国家审计机关应该逐步退出这些审计领域。那么，我们金融审计的主要任务就是对中央银行、证监会、保监会等监管部门的财政财务收支的真实、合法和效益性情况进行审计。通过延伸审计和专项审计，将金融企业纳入国家审计范围。因此，金融审计的目标和任务应该是两条，第一，保证中央银行等监管机构财政财务收支真实、完整、合法，第二，评价这些部门使用财政资金履行国家金融政策职能的效益性，也就是监管成本问题。监管成本的形成是否最大限度地保证了中央银行两大监管目标的实现，即维护金融体系的安全公平和维护公众存款利益。监管成本效益的评价必须涉及到金融企业。按照这个金融审计的目标，我国金融审计的模式应该是以中央银行和其他金融监管机构的财政财务收支审计为重点，通过对中央银行等的资产负债损益形成过程、金融货币政策的执行过程（包括金融企业落实国家货币政策的情况）及效果进行审计，以延伸审计和业务品种的专题审计的方式，把中资商业银行和外资商业银行都纳入审计范围，这种模式简单地讲，就是对金融监管当局的再监管，通过评价金融监管成本的效益性，确保金融审计目标的实现。
三、完成金融审计目标应采取的审计方法和手段
我国长期处在社会主义初级阶段，既是发展中国家，又是转轨经济国家，无论怎样对外开放，这个基本的中国特色是改变不了的。因此，金融审计在与国际接轨的过程中也必须坚持中国特色。金融审计对策的制定既要依照国家惯例，又要针对本国实际，要把国际惯例与中国特色结合起来。面对WTO后给中国金融业带来的冲击和变化，面对我国金融领域存在的诸多风险和问题，我们应该与时俱进，适时调整、改革和创新我们的金融审计方法和手段，使我们的金融审计主动适应新形势，能动地服务于改革和发展大局，不至于落后或阻碍社会主义市场经济的发展。
1.转变审计着眼点，提升审计目标层次。要将审计着眼点由单一的、具体事项合规、合法性审计转向审计对象总体的真实性和效益性审计，特别是要把效益性提到重要位置予以关注。过去，我们在审计过程中，习惯于就事论事，就问题查问题，就问题处理问题。一个项目审下来，有几个像样的问题摆在报告中，就可以了。审计报告缺乏对查出问题的背景和本质的反映，缺乏由单个问题推断出总体特征，缺乏对审计对象总体真实性和效益性的评价，制约了审计的宏观经济监督作用。这种状况很难适应新形势的要求，必须改变。对一个金融机构的审计至少要回答三个问题：一是财政财务收支整体的真实性，要通过查出的具体问题和比较科学的量化指针来评价真实、基本真实或不真实。二是支付能力或者持续经营能力和抗风险能力，通过定性和定量分析，揭示审计对象在一定时期内存在着哪些经营风险，是否有能力维持公众存款的安全性。三是资金使用效益，是否具备盈利能力，财政性资金和国有资产的盈利水平如何。此外，为了提高审计层次，要引入WTO的透明性原则，建立国家审计机关审计报告公开披露制度，将审计结果和查处情况定期向社会公布，有利于树立审计权威，最大限度地发挥审计监督作用。
2.转变审计重点，真正把握金融审计的宏观本质，把对国家基础货币和信贷资产质量的审计作为重点。从中央银行而言，基础货币的投放和回笼，实际上是国家财政资金再分配的一种形式，基础货币规模受制于国家财政收支状况。我国基础货币的运用主要通过再贷款（包括再贴现）进行，从商业银行而言，借入再贷款和吸收公众存款共同构成其主要资金来源，再通过贷款投放变成信贷资金运动，也就是通常所称的信贷资产，成为社会生产要素的组成部分，因此从财政收支基础货币投放信贷投放、资产质量财政收入，这样一个循环过程直接反映为财政政策和货币政策的协调水平，经济与金融相互适应水平，金融与产业相融合的程度。它既是微观的，又是宏观的，作为金融审计，必须揭示和评价这一资金运动过程的真实、合法和效益情况，这样才可以真正做到为国家宏观经济决策提供依据，这就是金融审计工作的宏观本质。要把握这个宏观本质，当前我们应该关注的重点问题，一是不良贷款问题，包括老的不良贷款的消化状况和新的不良贷款的生成机制。二是洗钱问题，针对WTO后中国金融市场的全球化趋势，要特别关注洗钱活动对我国金融体系安全和国家外汇储备以及国有资产完整性的影响。反洗钱，是国家审计机关从事金融审计工作不可推卸的责任。目前我国金融意义上的洗钱主要形式有3种：利用非法渠道，如地下钱庄、借用他人或假身份证开立账户洗钱；利用跨境交易中监管空白，如与境外公司签订假进口合同，以信用证付汇进行洗钱；利用现有金融市场借贷方式洗钱，如首先通过向他人借大额钱款，然后用赃款归还债务；再如先将赃款投资于股票市场、娱乐业或房地产项目，从而使赃款披上合法外衣。三是金融工具创新问题，加入WTO后，我国金融市场肯定会掀起金融工具创新的热潮，但是金融创新实际上是政府管制失灵的一种表现，在一定程度上是监管放松的标志，因为创新部分抵消了管制。金融创新会给金融市场带来一些负面效应，甚至会诱发金融危机。创新又会引起新的管制，监管与反监管的矛盾过程，客观上要求加强审计监督，一方面要鼓励创新，另一方面为了防止监管者滥用监管权力，造成监管的有效性降低，对监管者进行再监管是十分必要的。
3.增强审计的宏观针对性，改进审计项目的组织方法。一是要提高审计方案的针对性，目前我们金融审计的方案几年一贯制，编制思想僵化，审计目标和目的与国家经济、金融政策联系不紧密，太空泛。如人民银行审计年年搞，审计目的都是促进人民银行更好地执行国家的货币政策，但是没有明确审计对象在审计期间执行的是什么货币政策，执行这种货币政策，对人民银行会带来什么变化，有什么要求。审计人员应该去发现哪些问题等。二是要增强审计项目的针对性，如前所述，随着我国金融市场主体的多元化格局的形成，金融审计项目不宜长期以金融机构为单元，搞系统性审计，而应该要抓住经济金融生活中的热点、难点问题开展一些专题审计或延伸审计调查。围绕一个专题，进行跨系统、跨地区的审计。如对不良资产进行专项审计，可对四大国有银行和其他股份商业银行的不良资产进行全面审计，在不同地区、不同所有制金融机构之间进行相互比较，这样便于分析原因，寻找对策，提出建议。此外，实行专题审计，还可以填补对外资银行的审计真空。三是要强化审计手段的针对性，要适应金融业务全球化的趋势，金融审计手段也要与国际接轨，在总结我国传统金融审计手段的基础上，借鉴吸收国外风险基础审计理论和方法，注重应用分析性复核等先进的审计方法，同时，还要强化已有审计手段的法律地位，特别是延伸审计调查手段，这种手段对金融审计而言显得尤为重要，是今后运用的一种主要手段，但是目前还缺乏明确的法律支撑，使我们在运用这个审计手段时，常常遭遇尴尬的境地。
四、注重审计创新，总揽审计全局
效益审计，又称绩效审计，从20世纪70年代起已成为发达国家国家审计的主要任务。在我国，1983年新中国国家审计制度恢复建立后，曾经在该领域开展了一些积极的探索，但主要局限于企业的效益审计。《审计署2009年至2009年审计工作发展规划》中，首次要求全面开展效益审计，并提出到2009年，国家审计资源中用于效益审计的部分要超过50％。效益审计的全面展开，各级审计机关首先面临的问题是如何确定审计目标，如何确定审计项目和项目的具体审计目标。本文拟从审计基本理论出发，通过对效益审计概念、需求和假设的分析，提出审计目标确定时应遵循的理念和原则。 一、效益审计的概念界定 效益审计概念是中国特有制度背景下的产物，最初提出的概念是“经济效益审计”，指的是经济效益实现途经开发利用和实现程度的审计。针对过去在经济建设中存在的只重速度的问题，中共中央在1982年召开的十二大上提出“把全党经济工作转到以提高经济效益为中心的轨道上来”。经济效益审计概念反映了围绕党的中心工作确定审计目标与任务这一基本指导思想。 什么是经济效益？简单地讲，就是指投入和产出的比例关系，投入越少产出越多效益越高。 考虑到国有企业的效益好坏不能简单地以是否盈利为评价依据，由此产生了经济效益概念外延的扩大，提出了审计评价中应该坚持微观经济效益与宏观经济效益相结合、经济效益与社会效益相结合、直接效益与间接效益相结合、长期效益与短期效益相结合的原则。与此相适应，经济效益审计逐渐被效益审计概念所取代。这些原则的提出似乎可以使得审计评价非常全面科学，但实践中，却将效益审计复杂化，而效益审计目标更加模糊。 因此，我们有必要对“效益”的概念作进一步的讨论。 首先，从微观上讲，效益应该解释为资源的节约，这种节约可以表现在以较小的代价取得同样的投入（经济），以较少的投入取得较多的产出（效率），或以同样的产出满足更多的需求（效果），在国外称之为3E审计。从宏观上讲，在一个资源稀缺的社会中，国家的政治、法律、经济制度以及政府行为（包括公共资源的取得、分配和使用）都发挥着社会资源配置的调节作用。依据制度经济学的观点，制度是影响经济发展的内生变量，制度本身也有效率和效益问题。政府的效益审计，需要更多地运用经济学概念的效益，即在社会资源一定（稀缺）的情况下，实现社会财富最大化。如果一项制度安排，在使一些人福利增加的同时使另外一些人的福利减少，但增加的福利超过减少的福利，这项制度安排就是有效益的。因此，政府效益审计的基本目标/功能在于通过提供客观、专业的审计信息，一方面对政府在使用公共资源的经济性和效率性方面发挥监督作用，另一方面，通过审计信息促进制度、政策的改善，促进公共资源的优化配置和利用，促进各方利益的积极协调与平衡，在增加社会财富和国家实力方面真正发挥作用，这正是审计的价值所在。 严格地讲，效益与效率在中文是两个不同的概念，效益审计概念更多地体现着结果导向的审计思路，即审计更多地关注产出。而效率更多地关注过程和程序，体现的是过程导向。前面对效益的解释虽然在理论上有一定依据，但是一般审计结果使用者和被审计单位甚至审计人员很容易从狭义上理解效益审计。这对效益审计开展有一定的负面作用。 在国际上更通行的概念是绩效审计。在英文的解释中，绩效的概念可以指结果，也可以指行为、事项、过程、程序、能力等方面。这样就使得审计的着眼点多样化，既可以是结果导向，也可以是过程导向，还可以是混合导向。绩效审计概念中，没有限定审计的目标，可以是效率、效益（效果），也可以是经济、公平，还可以是控制或制度的有效性等。每个绩效审计的目标，根据委托人的要求和具体审计环境确定。 另外，绩效的概念在国内外均已为社会大众和从事管理的理论及实务工作者所理解和接受。在管理科学中，绩效评价、绩效管理已取得丰富的研究成果，形成较为成熟的理论与方法体系，使用绩效审计概念可以更方便地借鉴这些研究成果，有效与社会沟通。 因此，将效益审计与绩效审计概念作为通用概念使用，有利于效益审计的深入发展。 二、效益审计的需求分析 在审计理论研究中，对审计主要是财务报表审计存在与发展的原因进行了较为系统的研究，提出了“受托责任论”、“论”、“信息论”、“保险论”等关于审计需求的理论解释并在不同程度上得到了实证检验，而对于效益审计需求的专门研究还很少，而效益审
独立审计产生于工业革命时代。那时，财产所有者对财产经营者最关心的是其真实性。他们想了解会计人员是否存在贪污、盗窃和其他舞弊行为。以下就是注册会计师的审计目标。
在19世纪末和20世纪初，随着资本主义经济的发展和企业规模的日益扩大，会计业务也日趋复杂，此时，审计对象已由会计账目扩大到资产负债表，审计的主要目标是通过对资产负债表数据的审查，判断企业的财务状况和偿债能力。在此阶段，查错防弊这一目标依然存在，但已退居第二位，审计的功能从防护性发展到公证性。
进入20世纪30～40年代，随着世界资本市场的迅猛发展，证券市场的涌现及广大投资者对投资收益情况的关心，整个社会注意力转而集中于收益表上。特别是1929～1933年间的世界经济危机，从客观上促使企业利益相关者从仅仅关心企业财务状况，转变到更加关心企业盈利水平和偿债能力。在此期间，审计总目标是判定被审单位一定时期内的会计报表是否公允地反映其财务状况和经营业绩，以确定会计报表的可信性。
20世纪中叶以后，资本主义从自由竞争发展到垄断阶段，各经济发达国家通过各种渠道推动本国的企业向海外拓展，跨国公司得到空前发展。国家间资本的相互渗透，使审计对象日趋复杂。激烈的市场竞争，使审计目标也从原来的仅限于验证企业财务报表的公允性扩展到内部控制、经营决策、职能分工、企业素质、工作效率、经营效益等方面。因此，经营审计、管理审计、绩效审计等便从传统审计中分离出来，评价企业工作的经济性、效率性、效果性成为独立审计工作的主要目标。
经济的发展，市场竞争日趋激烈，企业为了在竞争中立于不败之地，可谓煞费苦心。因此，注册会计师单纯的报表审计并不能解决企业所关心的问题，企业迫切需要事务所能通过审计，为其在改革管理体制，改变经济增长方式，调整经济结构，加强经营管理，提高经济效益等方面，提供信息，提出建议，给予帮助。但很多事务所尚无足够的能力或尚未注意紧扣企业想要解决的问题进行工作。这也是企业对社会审计缺乏内在需求的原因之一，应引起事务所的足够重视。注册会计师应牢记，客户是上帝，企业的需求就是注册会计师的审计目标。
1.关于招标形式的审查
一是审查招标形式是公开招标还是邀请招标。公开招标的招标人要在指定的报刊、电子网络或其他媒体上招标公告，招标公告应当载明招标人的名称、地址、招标项目的性质、数量、实施地点、时间和获得招标文件的方式，以及要求潜在投标人提供有关资质证明文件和业绩情况等内容，公告后应按规定时限要求及时对投标企业递交的投标文件进行登记。邀请招标应当同时向三个以上具备承担招标项目能力、资质信誉好的特定法人(或企业)发出投标邀请书。二是审查招标人是自行办理招标事宜还是委托招标机构(中介组织)办理招标事宜。招标人若自行办理招标事宜，是否具有编制招标文件和组织评标的能力等。
2.关于具体步骤的审查
首先，分析招标活动是否能够确保谈判以及决定等单独进行。审查进行标底编写的工作者和有关人员是否得以统筹布局，避免发生虚假招标现象，同时，还应该对评委的资格进行审查，确认他们是否具备有关的评标能力和素质，而且要保证他们不对外泄露其身份信息。其次，审查相关机构指定的招标信息是否获取了批复，有无按照规定设置、编制相关的材料等，材料内容是否合乎规定，是否和招标形式保持一致。最后，审查招标单位出售、分发的招标文件是否符合规定要求，是否组织投标单位踏勘现场，解答疑难问题。
3.关于标底的审查
标底的制定是整个招投标中十分关键的一个步骤，因此，对标底制定情况的审查也是对招投标工作全过程审计的重要环节。要重点审查编制标底依据的招标文件、设计图纸及有关资料是否合规有效；工程量的计算、套用定额是否正确，是否严格按施工图和国家定额的有关规定编制，各项取费是否符合规定，取费标准是否正确；标底是否合理，是否控制在设计概算以内，是否存在打压价格的现象和人为调整标底的问题；还要注意标底的保密情况，任何人不得以任何方式向他人透露已获取招标文件的潜在投标人的名称、数量以及可能影响公开竞争的有关招标投标的其他情况。
4.关于投标单位资质的审查分析
投标单位有无进行投标的资质，分析其信誉度以及品质等是否合乎规定，是否有充足的技术水平和设备，是否有优秀的活动记录等。同时，还应该深入地了解其在近段时间中开展的其他项目的具体实施情况，甚至到实地开展考察工作，避免投标单位通过不合理的关系获取相应的资格参与投标，从而影响整个招投标活动的顺利进行。
二、过程中的监管工作
1.针对开标工作的审查
要审查招标机构有没有在公开的场合中进行开标工作，是否存在虚假招标行为。还要分析开标的时候有没有请全部的人都参与到其中；是否由投标人或者其推选的代表检查投标文件的密封情况，或由招标人委托的公证机构检查并公证；如果明确没有问题之后，由相关人员在公开的情况下进行拆封，然后阅读有关的信息。而且要认真地进行记载工作，做好存档工作。
2.针对评标活动的审查坚持公开、公平、公正、科学合理的原则
以招标文件为依据，不得临时采取招标文件以外的标准和方式进行评标。评标由招标人依法组建的评标委员会(或评审小组)负责。评标委员会由招标人的代表和有关技术、经济等方面的专家共同组成，与投标人有利害关系的成员不得参与评标工作。评委会应当按照招标文件确定的评标标准和方法，对投标文件进行评审和比较，在完成评标后以书面形式推荐2～3家合格的中标候选人。也可以由招标人授权评审小组，将社会信誉好、标价低、工期短、工程质量高、施工组织管理严密、守信誉的单位(施工队伍)确定为中标人。评标委员会成员应本着客观、公正的原则，遵守职业道德，不得私下接触投标人，要廉洁自守，不得捞取好处。评委和参与评标的有关工作人员不得透露对投标文件的评审和比较、中标候选人的推荐情况以及与评标有关的情况。
3.针对定标环节的审计
定标审计主要是对经评审小组按照法律程序和评标的条件与标准，研究确定的中标单位与招标人履行承包施工合同订立之前的手续办理过程的审查。一是分析定标步骤以及措施等是否合乎规定，有没有真正确保优价获取项目，对于价格的定位是不是合乎行业发展情况。二是审查投标单位是否持中标通知书到招标管理部门办理审查复核、盖章及有关手续。三是审查中标单位是否在规定时间(一般为30日之内)按照招标文件和中标人的投标文件订立书面合同，中标人是否按规定向招标人提交履约保证金。
三、后续的监督工作
首先，反馈监督。注意建立信息反馈和追踪制度，主要收集反馈信息，调查了解相关各方对招投标活动的意见和建议。如果察觉了不合理的交易现象反馈，要认真地查处，而且要将处罚活动真正落实。如果有违反相关法规的，应该送交相关机构处置。其次，对合约订立过程进行监控。分析合约的订立是否有效，信息内容是否全面，合约是否与招标文件的内容契合，其具体的要素是否和相关信息相同，以避免出现不合理的合约内容。同时，要分析其内容是否综合化，其条款等是否合乎相关的规定，其中的奖惩信息等是否设置得详细。第三，要确保双方切实按照规定开展建设活动。应该站在确保合约严肃性的层次上，监督招投标双方认真地落实有关的信息内容，避免出现不按照规定分包等问题。最后，认真地开展调解工作。如果招投标双方发生了矛盾的话，要结合相关人员的请示信息，在开展仲裁活动之前，认真地进行调节，帮助解决矛盾。如果经过调节无法解决问题的话，要结合有关法规开展仲裁活动。
四、结束语
