关键词：科技进步，科学研究与试验发展，税收政策
世界各国的实践证明，税收政策是政府介入科技研发的重要手段，对科技进步具有重要影响。第一，税收政策对科技研发具有导向作用。政府可以结合一定时期的产业政策、区域政策和科技政策，制定相应的税收政策，引导资源向政府扶持和鼓励发展的领域流动。第二，税收优惠有利于降低研发活动的成本和风险。研发活动尤其是高新技术的研究与开发，投资金额大，研发周期长，具有较大的风险性。国家可以制定相关的税收优惠政策，将一部分应征收的税收收入让渡给纳税人，增加企业研发资金。这相当于降低了企业自身的研发成本，起到有效化解研发投资风险的作用。第三，税收优惠有利于科技成果向现实生产力的转化。先进的科技成果要转化为现实的生产力，必须与工艺过程和生产实践相结合。国家可以运用税收优惠政策，鼓励企业采用新工艺、新技术；鼓励科研机构和高等院校将科技成果向企业转移，促进科技成果在生产领域的推广和应用，实现科技成果市场化、产业化。
一、我国现行科技税收政策分析
(一)科技税收政策的基本分析
我国有关科技方面的税收优惠政策分布在研究与开发、应用和转让等诸多环节。从税种上看，涉及到营业税、增值税、关税、印花税、企业所得税和个人所得税等；从优惠方式上看，包括减免税(额式减免，率式减免)、优惠退税(即征即退、先征后返、出口退税)、纳税扣除、加速折旧和税收抵免等。
1．对研究与开发的税收优惠。主要体现在关税、增值税、印花税、企业所得税和个人所得税的优惠上，优惠方式主要有减免税、纳税扣除和加速折旧等。
对科学研究机构和学校，不以营利为目的，在合理数量范围内的进口国内不能生产的科学研究和教学用品，直接用于科学研究或教学的(除国家明令不予减免进口税的20种商品外)，免征进口关税和进口环节增值税、消费税。
印花税制度规定，技术合同的计税依据是合同所载的价款、报酬或使用费。为了鼓励技术研究开发，对技术开发合同，仅就合同所载的报酬计税，研究开发经费不作为计税依据。
企业所得税制度规定，从2006年1月1日起，对财务核算制度健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等(以下统称企业)，其研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的技术开发费，包括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费，技术图书资料费，未纳人国家计划的中间实验费，研究机构人员的工资，用于研究开发的仪器、设备的折旧，委托其他单位和个人进行科研试制的费用，与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用，在按规定实行100％扣除的基础上，允许再按当年实际发生额的50％在企业所得税前加计扣除。企业实际发生的技术开发费当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣，抵扣期限最长不得超过5年。实际上，这项优惠政策是通过加计扣除的办法，让渡所得税收人，降低企业研发成本和风险，对企业技术研发活动有极大的激励作用。同时规定，对企业2006年1月1日以后新购进的用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以下的，可一次或分次计人成本费用，在企业所得税前扣除，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。单位价值在30万元以上的，允许其采取双倍余额递减法或年数总和法实行加速折旧。这样，就加大了企业前期费用扣除额，使前期纳税额少、后期纳税额多，起到递延纳税的作用，相当于为企业提供了一笔无息贷款。
个人所得税法规定，对个人取得的省级人民政府、国务院部委和中国人民军以上单位，以及外国组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金，免征个人所得税。
另外，为鼓励社会各界对研发活动的支持，对内资企业、单位通过中国境内非营利的社会团体、国家机关对非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费的资助支出，在缴纳企业所得税时，可以全额在当年应纳税所得额中扣除；当年应纳税所得额不足抵扣的，不得结转抵扣。对个人将其所得(不含偶然所得和其他所得)用于非关联的高等学校和科研机构研究开发新产品、新技术、新工艺的科技经费资助的，可以全额在下月(工资、薪金所得)或下次(按次计征的所得)或当年(按年计征的所得)计征个人所得税时，从应纳税所得额中扣除；不足抵扣的，不得结转抵扣。
2．对高科技企业的税收优惠。高科技企业既是科技成果的研发者，也是科技成果的应用者。在技术研发阶段，与其他研发者一样，享受上述税收优惠政策。在科技成果应用阶段，还可以享受应用阶段的税收优惠待遇。这一阶段的优惠主要体现在增值税和企业所得税的优惠上，优惠方式有优惠退税、纳税扣除、减免税、优惠税率和税收抵免等。
增值税制度规定，一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，2010年前按17％的法定税率征收增值税，对实际税负超过3％的部分即征即退，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产。为鼓励高新技术产品出口，增强高新技术产品的国际竞争力，对高新技术产品出口实行零税率政策。
企业所得税制度规定：(1)符合规定条件的软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予据实扣除。(2)对新办的独立核算的从事咨询业(包括科技、法律、会计、审计、税务等咨询业)、信息业、技术服务业的企业或经营单位，自开业之日起，免征所得税2年。(3)自2006年1月1日起，在国家高新技术产业开发区内新创办的高新技术企业，自获利年度起2年内免征企业所得税，免税期满后减按15％的税率征收企业所得税。获利年度是指投产经营后第一个获得利润的纳税年度；企业开办初期有亏损的，可以依照税法规定逐年结转弥补(5年)，以弥补后有利润的纳税年度为获利年度。
外商投资企业和外国企业所得税法规定：(1)在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术产业开发试验区设立的被认定为新技术企业的外商投资企业，自被认定之日所属的纳税年度起，减按15％的税率征收企业所得税。(2)在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区设立的生产性外商投资企业，其经营项目属于技术密集、知识密集型项目(即主导产品属于科技部制定的《中国高新技术产品目录》范围，且当年主导产品销售收入超过企业全年产品销售收入的50％)的，减按15％的税率征收企业所得税。(3)外商投资企业举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税(如两免三减半)期满后仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长3年减半征收企业所得税；减半后的税率低于10％的，应按10％的税率缴纳企业所得税。另外，为鼓励外国投资者将其从外商投资企业取得的税后利润在中国境内直接再投资举办、扩建先进技术企业的，可以全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税款。但再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
另外，为支持企业进行技术改造，促进产品结构调整和经济稳定发展，对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40％可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。如果当年新增的企业所得税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度比设备购置前一年新增的企业所得税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。
3．对科技成果转让的税收优惠。主要体现在营业税和企业所得税优惠上，优惠方式主要是减免税。
营业税制度规定，对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。
企业所得税制度规定，对高等学校、各类职业学校服务于各业的技术转让、技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术收入，暂免征收企业所得税。对企业和其他事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的，暂免征收所得税；超过30万元的部分，依法缴纳所得税。
外商投资企业和外国企业所得税法规定，为科学研究、开发能源、发展交通事业、农林牧业生产以及开发重要技术提供专有技术所取得的特许权使用费，经国务院税务主管部门批准，可以减按10％的税率征收所得税；其中技术先进或者条件优惠的，可以免征所得税。
(二)科技税收政策有待于进一步完善
毫无疑问，我国现行的科技税收政策，对科技进步和经济发展起到了巨大的促进作用。但是，也存在不完善之处，主要体现在以下几个方面：
1．税收法律级次偏低。现行的科技税收优惠政策，大多是财政部和国家税务总局以规范性文件的形式颁布实施的，与税收法律相比，级次较低。同时，由于税收优惠规定比较零散，有些政策还有优惠时间限定，且经常变动，缺乏系统性、完整性和稳定性，影响了税收优惠政策的实施效果。
2．税收优惠存在区域限定。企业所得税减免和优惠税率主要侧重于高新技术产业开发区。只有高新技术产业开发区内的高新技术企业才能享受这种优惠，而区外企业一般享受不到。即使是区内企业，还区分内资企业和外资企业，分别适用不同的税收优惠待遇。对于外商投资举办的先进技术企业，不论设立在境内哪个区域，都享受所得税优惠待遇。这样，在区内企业与区外企业之间、内资企业与外资企业之间，存在税负不公平的问题，在一定程度上影响了企业的科技研发和科技成果在全国范围内的推广与应用。
3．税收优惠政策尚未完全到位。从研究与开发环节看，其执行主体主要是企业，应加大对企业的扶持力度。而现行的税收优惠形式主要是技术开发费加计扣除、研发所需设备加速折旧等，其他优惠方式的运用欠缺，尤其是“生产型”增值税的施行，使得企业技术创新的负担依然较重。从科技成果应用阶段看，税收优惠政策缺乏普遍性。从科技成果转让环节看，个人所得税优惠措施缺失，不利于调动个人科技研发的积极性。
二、完善科技税收政策的基本思路
(一)完善科技税收政策应遵循的原则
1．以产业优惠为主，产业优惠与区域优惠相结合。税收优惠必须体现国家产业政策导向，与国家科技发展计划保持一致，优先鼓励科技水平高，可迅速转化为生产力，并能使生产效率显著提高的高新技术企业和科研项目的发展。为促进科技进步，实施区域科技税收优惠政策，以带动区域经济发展是必要的。但从长远看，应突破区域限制，突出产业政策导向，对国家鼓励发展的产业予以税收支持，促进企业技术升级和经济增长方式的转变。
2．以重点项目为主，重点支持与普遍支持相结合。一方面，按照国家科技发展战略，确定重点扶持对象，加大税收支持力度；另一方面，牢固确立企业科技研发的主体地位。目前，大中型工业企业已经成为科技研发的主体，研发投入增长快速，但自主创新能力建设仍有待进一步加强。因此，大力推进大中型工业企业自主创新能力建设，大幅度提升国民经济骨干企业的核心竞争力是“十一五”时期面临的十分紧迫的任务。为完成这一任务，税收应当有所作为。
3．以间接优惠为主，间接优惠与直接优惠相结合。我国现行的科技税收优惠政策大多采取的是直接优惠方式，通过减免税、优惠退税、优惠税率等来减轻纳税人的税收负担。采用这种优惠方式，政策透明度高，也便于征纳双方操作，但容易产生漏洞，造成税收流失。同时，这种优惠一般是属于事后优惠，对于投资多、风险大的研发活动而言，作用不十分显著。我国对企业科技研发也采取了间接优惠方式，如加计扣除、加速折旧等，促进了企业的研发投人。但是，优惠的税种、优惠的方式仍需进一步拓展。
(二)完善科技税收政策的建议
1．以法律形式确立科技税收政策。支持科技进步、保证科技领先地位是我国的一项长期任务。国家应以法律形式确立科技税收政策，提升税收法律级次。在立法时，一方面，应对现行的科技税收优惠政策作适当调整，以法律的形式确定下来，继续执行；另一方面，应根据国家产业政策、科技政策和税制改革方向，制定一些新的有利于科技进步的税收法规，加大对科技发展的支持力度。
2．扩大增值税抵扣范围。在全国范围内尚未实行消费型增值税之前，对增值税抵扣范围可作如下调整：(1)允许工业企业新购进的用于研究开发的仪器和设备所支付的增值税金从销项税额抵扣，降低企业研发成本。(2)在全国范围内，对装备制造业、石油化工业、冶金工业、船舶制造业、汽车制造业、高新技术产业、军品工业和农产品加工业等产业，允许抵扣新购进的机器设备所含增值税金，以减轻企业负担，增强技术改造和设备更新的能力，提高市场竞争力。
3．扩大优惠退税范围。对于高新技术企业和应用高新技术成果生产的新产品，可以比照软件开发企业的增值税优惠办法，在一定时期内实行即征即退或先征后返一定数额增值税的政策。这样，一方面，可以增加企业技术研发资金；另一方面，可以激励企业积极采用新的科技成果，将科技成果快速转化为现实生产力。
4．允许工业企业提取研究与开发基金。可以借鉴韩国的做法，允许工业企业按销售收入的一定比例提取研究与开发基金，在企业所得税前扣除，以解决有些企业有技术开发和应用高新技术的愿望而无资金支撑的问题。在具体实施时，为避免与实际发生技术开发费重复扣除，可以规定：企业将提取的研究与开发基金用于技术研发，因其在计提年度已在税前扣除，所以，实际用作技术开发费的部分不再在研发当年的税前扣除，但可以按当年技术开发费(包括使用的基金)实际发生额的50％加计扣除。
5．在较大范围内实行加速折旧或摊销办法。按照国家规定的技术标准对工业企业使用的机器设备进行等级划分，适当缩短折旧年限，或者采取双倍余额递减法或年数总和法加速折旧；对其无形资产实施加速摊销，使高科技企业尽快收回成本，增加科技投入。
6．对高新技术企业实行同一税收优惠待遇。突破区域和内外资企业的限定，对全国范围内所有的企业，不论设立哪个区域，也不论是内资企业还是外资企业，只要是高新技术企业或先进技术企业，一律实行同一税收优惠政策。在调整时，建议统一实行“两免三减半”和15％优惠税率的政策。此外，在工资费用扣除上，对内资高新技术企业实际发放的工资额，允许在税前据实扣除。
【关键词】 税收学科; 税收基础; 税收制度; 税收管理; 税收历史
中图分类号：G40;F810.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）34-0002-06
本文“学科”、“科学”的含义较多，这里将“学科”界定为：一定科学领域或一门科学的分支;“科学”界定为：反映自然、社会和思维等的客观规律的分科的知识体系。税收是国家凭借其政治权力，强制、无偿地参与国民收入分配，取得财政收入的一种手段，其实质反映了国家与纳税人的税收分配关系。税收作为国家参与调控经济活动的重要工具，在长期的理论研究与实践探索中逐步形成较为科学的理论与法制管理体系，其特定的理论及方法在社会实践中逐步得到验证与提升，循环往复。构建与完善税收学科体系的出发点和理论依据应立足于协调税收分配关系，探索税收分配的内在规律，在融合与区别其他社会科学的基础上逐步形成具有中国特色的社会主义税收学科体系。
一、税收学科体系问题的提出
税收自产生以来，就发挥着保证国家财政收入、促进社会经济发展的重要功效。税收一直在西方国家财政中占有极为突出的地位，因而西方国家的专家学者十分重视税收理论与政策的研究。从其发展上看，历经重商主义、重农学派、古典综合学派、社会政策学派和凯恩斯主义的税收理论，发展为现代货币学派和供应学派的税收理论等。西方学者注重税收理论与政策等方面的研究，对巩固和发展资本主义经济起到了积极的推动作用。
中国税收虽起源较早，但将税收作为一门科学研究较晚，同时在财税理论界和社会实践中，对税收职能作用和地位的认识也经历了一个复杂的变化过程。随着社会进步、科学发展和学科分类的深入，税收学从财政学中逐步独立并成为一门学科（2012年9月教育部的《普通高等学校本科专业设置规定》中，明确了税收学的专业地位）。在世界各国重视运用税收管理的当今以及税收作为国家财政支柱的现实，研究如何建立和完善中国特色社会主义税收学科体系的问题显得尤为重要，这对深化经济体制改革、迎接新技术革命、提高征管工作质量、加强国际学术交流和实现税收管理现代化等方面，都具有深远的历史意义和积极的现实意义。
随着我国社会主义市场经济的快速发展及其经济体制的深化改革，以及科技新成果日益广泛的应用，传统的税收理论在更新，税收职能在扩展，税收制度在完善，税收管理在改进，税收效益在提高。鉴于此，只有深入研究改革中的新情况、新问题，及时吸收实践中的先进经验与方法，才能使税收学科不断完善，新的税收学科体系才能科学建立，以适应税制改革和税收管理的要求。从党的十到十八届三中全会，都明确提出了加快改革财税体制、健全公共财政体系和构建地方税体系，以及“完善税收制度”的基本要求。因此，税务工作者尤其是财税理论工作者，有责任对如何建立税收学科体系及加强税收理论研究作进一步的努力。
二、现行税收学科体系的缺陷
随着我国财经教育事业的发展和税收学专业的确立以及科学技术的飞速发展，现行税收学科体系的缺陷越加明显。主要表现在以下方面：
第一，税收学科种类较少。现代科学发展的客观规律是各学科的整体化、综合化、系统化、技术化和渗透化，税收学科仅满足于当前《税收学》、《中国税制》、《税务稽查》、《税务管理》、《国际税收》和《税收史》等学科的研究领域或方向是不够的。因此，积极拓宽税收研究视野，创设一些新的税收学科种类，增加有关税收经济理论与政策研究等刊物，在税收的纵向研究（如经典税收论和税务学等）、横向研究（如税收商品学和税务统计学等）及其综合学科和边缘学科（如税收社会学和税收心理学等）上有所突破都有着重要的、积极的现实意义。
第二，学科之间内容重复。在财政学、税收学、中国税制（或税法）、税务稽查等内容上有着诸多重复、交叉之处，如增值税、消费税、营业税、企业所得税等基本内容。这些重复交叉给税收理论研究和教育教学管理工作带来不便或混乱，尤其表现在教学管理上。由于税收课程某些内容的重合、缺乏新意，只能是“炒冷饭”，浪费精力与财力。税收学（税务）专业主要是培养熟悉税收基本理论和掌握税务工作技能的应用型、复合型和创新型人才的系科，因此研究税收学科体系、重视专业课程设置，及其教学管理中的实践无疑会对税收学科的发展起到积极的推动作用。
第三，与税收实践相脱节。如税务管理中的管理形式、方法与手段等内容，与实践中的征收管理不一致;税务稽查只注重检查的重点问题，缺乏对偷逃税及避税形式、方法、技巧、手段等内容的创新研究，特别是对运用现代技术方法进行审查等重视不够;税收理论研究落后于经济工作实践，如面对电子信息技术手段在会计领域和其他业务领域中的应用普及，对大量、普遍且日趋严重的偷逃税的防控措施等，税务管理与稽查的内容显得陈旧、落伍，尤其是系统论、信息论、控制论和博弈论的理论与方法至今未能在实践中予以科学、综合与协调应用。
第四，与财税改革不协调。主要表现在：一是我国当前实施全面深化改革，财政、税收、信贷、工资、奖金、价格、劳动、物资、管理等制度或体制也都进行了不同程度的改革，税收应如何改革且与其他改革相配套协调，还有待深入研究;二是面对全球经济一体化及国内外新的政治、经济形势，税收应如何管理、税收模式如何建立、税制如何完善等问题，当前税收理论与实践研究的深度和广度还不够;三是市场经济的快速发展，要求强化宏观与微观、直接与间接控制有机结合的税收调控，需要进一步研究科学的税收学科体系，以提高税收效益，实现税收管理现代化。
三、完善税收学科体系的构想
税收学科是研究国家税收分配关系及其进行税收管理活动的科学，税收学科体系是对税收理论和实践发展的概括和总结，税收学科体系的建立、完善与发展，直接反映了一个国家的税收发展及其研究水平。基于税收科学的本质与属性，依据税收的职能作用及其发展趋势，兼顾现行税收学科体系与内容，我国社会主义市场经济税收学科体系的总体设想是：构建“税收基础学、税收制度学、税收管理学、税收历史学”4类37门科学的税收学科体系，如表1。
（一）税收基础学
税收基础学是研究和阐述税收基本知识和基础理论的科学。它既是税收学科入门的基础性知识，又是其主要内容的高度抽象和概况，属于纯粹的税收学科。税收基础学主要包括以下8门科学：
1.基础税收学。研究和阐述税收基本理论问题及其税收分配规律的一门科学。属于税收学的基础性学科。其内容主要包括：基础税收学绪论;税收的含义、产生与发展;税收依据及税收分配的基本原理;税收的性质、本质、特征、职能与作用;税收的分类与原则;税收效应分析;税收负担与转嫁归宿问题;税收制度与社会经济发展等。
2.经典税收论。研究和阐述中外政治领袖、伟人及名人有关税收的观点和认识的一门科学。其内容主要包括：经典税收绪论;马克思、恩格斯、列宁、斯大林、、陈云、邓小平和等，以及美国总统杜鲁门、艾森豪威尔、尼克松、里根、克林顿等的政治经济思想和对税收的认识与论断;经典税收的历史作用与现实意义等。
3.税收经济学。研究和阐述税收与经济发展关系及其发展规律的一门科学。属于税收学与经济学融合的基础性学科。其内容主要包括：税收的基础理论;税收经济效应，行为经济与税收政策;税收对经济决策和均衡产出的影响;税收负担均衡分析;最优税收与税制理论;逃税经济问题;税制改革经济;税收竞争与经济全球化中的国际税收等。
4.国际税收学。研究和阐述国家与国家之间税收分配关系的一门科学。其内容主要包括：国际税收学绪论;国际税收的含义、特征、形成与发展;国家税收管辖权;国际重复征税与免除方法;国际收入和费用的分配;国际避税与反避税措施;避税地及避税方式;国际税收负担原则;国际税收协定;国际税收的发展趋势。
5.税收文化学。研究和阐述税收与文化活动及其发展规律的一门科学。属于税收学与文化学交叉的边缘性学科。其内容主要包括：税收文化学绪论;税收文化的含义、产生与发展;税收文化的特征作用与基本内容;税收文化与税收法制的关系;税收文化的原则与政策;税收文化软实力构建;税收文化建设与评价;中西方税收文化比较等。
6.税收政治学。研究和阐述税收与政治活动及其发展规律的一门科学。属于税收学与政治学交叉的边缘性学科。其内容主要包括：税收政治学绪论;税收政治的含义、特征与内容;税收的政治基础及其影响;税收与政府职能、政治服务;税收与政治文化、政治博弈;税收公平与代际公平;税制改革与政治决策;中西方税收政治比较等。
7.税收社会学。研究和阐述税收与社会活动及其发展规律的一门科学。属于税收学与社会学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收社会学绪论;税收社会的基础理论;税收与和谐社会、社会政策、社会制度、社会文化;税收意识、税收宣传、税收控制、税收组织、税收环境、税收矛盾、税收伦理和税收文明;税收公决与公共支出。
8.税收心理学。研究和阐述税收征纳活动心理与行为及其规律的一门科学。属于税收学与心理学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收心理学绪论;税收征管的心理学依据、原则和方法;征税人与纳税人的心理特征;税收征纳活动与税收遵从行为;税收心理效应及不良效应防范;税收征纳差错与偷逃税防控;税收激励、惩处与评价机制等。
（二）税收制度学
税收制度学是阐述和研究税制理论、设计及各国税制的科学。属于税收学与制度学等学科交叉、融合的学科。税收制度学主要包括以下8门科学：
1.税收政策学。研究和阐述税收政策制定与实施活动的一门科学。属于税收学与政策学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收政策学绪论;税收政策的基础理论;税收政策的目标与工具;税收政策与税收制度;税收政策的制定、实施、变更和监控管理;西方和中国税收政策的演变及其内容，中西方税收政策的比较等。
2.税制设计学。研究和阐述税制设计理论、内容与方法的一门科学。属于税收学与设计学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税制设计学绪论;税制设计的理论依据;税收模式和税制结构设计;税收负担衡量与设计;税种及税制构成要素设计，税收管理制度、体制与机制设计;税制设计的科学性、可行性与保障性;税制审批管理等。
3.中国税制学。研究和阐述中国税制的演变及现行税制体系与内容的一门科学。其内容主要包括：中国税制学绪论;税制与税法的基础理论;税收立法及其法律关系;中国税制的产生与发展及现行税制体系;增值税等流转税制;企业所得税等所得税制;资源税等资源类税制;房产税等财产税制;印花税等行为目的税制;税收管理体制等。
4.税收商品学。研究和阐述应税商品的性能、用途、劳务服务及确定其适用税目税率等的一门科学，属于税收学和商品学之间交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收商品学绪论;商品（含劳务，下同）流通理论，商品课税理论;流转税与商品的关系;商品的课税范围、征免界限、计税依据和税目税率;课税商品的监管控制;电子商务与税收等。
5.税收价格学。研究和阐述税收价格理论、内容与方法的一门科学。属于税收学与价格学之间交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收价格学绪论;税收价格的基础理论;税收价格论及其经济影响;税收价格与价值理论;税收与价格的关系;价内税及构成分析;价外税的运用与分析;宏观税负与税收价格;税收价格标准与评估等。
6.海关税收学。研究和阐述海关税收分配及其发展规律的一门科学。其内容主要包括：海关税收学绪论;海关税收的含义、演变、特征、分类、职能与效应;海关税收的保护理论与政策;关税的基础理论，进出口货物的完税价格、原产地规则及税额计算;船舶吨税;进口货物增值税、消费税和出口退免税;海关税收的优惠与管理等。
7.外国税制学。研究和阐述世界各国税制理论、内容及其发展趋势的一门科学。其内容主要包括：外国税制学绪论;外国税制的基础理论;外国税制结构与体系;发达国家税制，发展中国家税制，俄罗斯及国家税制;外国税收管理体制、征收管理和法制管理;世界各国税制的比较;外国税制改革趋势、影响及对中国税制改革借鉴等。
8.比较税收学。研究和阐述不同社会形态、不同国家、不同时期的税收理论和税制异同及其变化规律的一门科学。属于比较经济学的分支学科。其内容主要包括：比较税收学绪论;税收理论、税收政策的比较;税收种类、税收制度的比较;税收总体负担的比较;税收收入的比较;税收管理机构和体制的比较;税收征收管理的比较等。
（三）税收管理学
税收管理学是研究和阐述税收管理理论及其程序、技能、组织和监管的学科。属于税收学与管理学等学科交叉、融合的学科。主要包括以下17门科学：
1.征收管理学。研究和阐述税收征收管理理论、内容与方法及其发展规律的一门科学，属于税收管理学的基础性学科。其内容主要包括：征收管理学绪论;税收征收管理的基础理论;征收管理的内容与方法;国有与非国有经济的征收管理、税务管理、发票管理、税款征收、纳税申报、税务稽查和违章处理;税务行政复议、诉讼与赔偿等。
2.税收信息学。研究和阐述税收分配活动的信息管理及其发展规律的一门科学。属于税收学和信息学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收信息学绪论;税收信息的基础理论;税收信息的分类、整理、加工、贮存、传输和反馈;税收信息数学分析;税收信息管理机构及管理人员;税收信息文化建设;税收信息管理体系及现代化等。
3.税收电算学。研究和阐述税收征收管理中电子计算机应用的一门科学。其内容主要包括：税收电算学绪论;税务系统微电脑的选用和操作;税收语言程序设计;税收电子计算机系统和咨询系统;税源计算机控制;税收计划、统计与报表的计算机处理;中国税收征管信息系统（CTAIS）;税务系统计算机网络的自动化管理等。
4.税收预测学。研究和阐述与税收实践活动有关的各种客观事物发展趋势的一门科学，属于税收学和预测学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收预测学绪论;税收预测基础理论与原理;税收预测的系统、形式与程序;税收预测的模型与方法;税收政策及税收风险预测;税收工作发展和税源变化趋势预测，税收计划任务预测等。
5.税源管理学。研究和阐述税源管理理论、内容和方法及其发展规律的一门科学。其内容主要包括：税源管理学绪论;税源管理的基础理论;税源管理的效应及影响因素;税源调查、培育与保护;税源管理制度、体制与机制;税源控制与分类管理;税源专业化、团队化、动态化与现代化管理;税源经济综合管理系统;构建税源管理服务体系等。
6.纳税服务学。研究和阐述纳税服务理论与方法及其发展规律的一门科学。其内容主要包括：纳税服务学绪论;纳税服务的基础理论与依据;纳税服务的制约因素、内容与方式;纳税服务机构的设置及其管理;税务咨询与纳税辅导;纳税风险回避及纳税成本管理;税政公开与服务热线;纳税服务的优化与评价;纳税服务体系构建与完善。
7.税务学。研究和阐述税务理论和方法及其发展规律的一门科学。其内容主要包括：税务学绪论;税务的基础理论;税务师与税务机构;税务的业务范围和适用范围;税务关系的确立与终止;税务职业规范与责任;税务业务与实务;税务行政复议与诉讼;税务执业风险及管理等。
8.税务筹划学。研究和阐述税务筹划理论和方法及其发展规律的一门科学。其内容主要包括：税务筹划学绪论;企业纳税的基础理论与原理;会计政策选择及组建、生产经营等管理全过程的纳税筹划;增值税等税的纳税筹划;跨国经济活动的纳税筹划;征税筹划的基础理论与原理;增值税等税的征税筹划;税务筹划与税制改革等。
9.税收计划学。研究和阐述税收计划的编制、组织、实施、监管及其理论与方法的一门科学。属于税收学与计划学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税收计划学绪论;税收计划的基础理论;税收计划与依法治税;经济税源调查与管理;税收计划管理的目标与方法;税收计划的编制、审批、分配、调整及执行分析;税收计划资料管理等。
10.税务会计学。研究和阐述税收资金运动及企业纳税核算的一门科学。属于税收学与会计学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税务会计学绪论;税收会计的原理与方法;税收会计核算单位，税收会计职责及工作制度;税收会计核算的程序及内容;税收票证及会计资料管理;增值税、消费税、营业税、企业所得税和其他各税的会计核算等。
11.税务统计学。研究和阐述税收分配活动数量统计的理论和方法的一门科学。属于税收学与统计学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税务统计学绪论;税务统计的基础理论;税务统计的依据、范围、内容与方法;税务统计资料、账册与报表;税务统计调查、整理与分析;概率论和数理统计在税务统计中的应用;税务统计管理等。
12.纳税评估学。研究和阐述纳税评估理论、内容和方法的一门科学。属于税收学与评估学交叉的边缘学科。其内容主要包括：纳税评估学绪论;纳税评估的基本流程、方法与模型;纳税评估系统与组织机构;纳税评估的质量控制与处理方式;纳税评估的主要分析指标;增值税等税的评估指标与应用分析;国外纳税评估经验与借鉴。
13.税务稽查学。研究和阐述税务机关对纳税人履行纳税义务情况进行检查的理论、内容与方法的一门科学。其内容主要包括：税务稽查学绪论;税务稽查的任务、要求和作用;税务稽查的内容、形式和步骤;税务稽查的方法和基本技能;流转税、所得税、财产税和其他各税的检查;税务稽查报告与违法处理;税务稽查后的整顿与建设等。
14.税务行政学。研究和阐述税务机关行政事务管理理论、内容与方法的一门科学。属于税收学与行政学交叉的边缘学科。其内容主要包括：税务行政学绪论;税务行政的特征、职能和目标等基础理论;税务行政组织及其管理;税务人事管理与公务员制度;税务行政组织及其管理;税务人事管理与公务员制度;税收政策与公共决策实施;税务环境与税务依法行政;税务行政执法管理;税务行革等。
15.税务审计学。研究和阐述审计机关对税收分配及其管理活动正确性、合法性检查的理论、内容与方法的一门科学。其内容主要包括：税务审计学绪论;税务审计的产生与发展、特征和分类等基础理论;税务审计的依据、标准、内容与方法;税收征收管理等依法行政审计;税款征免、解缴与提退审计;税务审计报告;税务审计后的整改等。
16.税务监察学。研究和阐述税务机关贯彻执行国家税收政策法令情况进行监督检查的一门科学。其内容主要包括：税务监察学绪论;税务监察的基础理论;税务监察管理机构与人员管理;税务监察的权力、程序和方法;税务机关内部控制管理;税务人员培训与管理制度;税务人员的职业道德和工作责任制;税务人员违纪违法处理等。
17.税务公文学。研究和阐述税务机关公文写作理论、内容与方法的一门科学。其内容主要包括：税务公文学绪论;税务公文的分类等基础理论;税务公文信息收集，文件资料管理与运用;税务机关公文的种类与写作方法，税务公文写作的错误与规范化;税务工作计划、规章制度和综合文稿的写作方法与规范;税务行政公文日常管理等。
（四）税收历史学
税收历史学是研究和阐述国家税收产生和发展历史的学科。它是税收历史经验的概括和总结，属于经济史学的范畴。税收史按内容划分为赋税史和税收思想史;按历史时期划分为古代赋税史、近代赋税史和现代税收史;按国别划分为中国赋税（思想）史和外国赋税（思想）史。税收历史学主要包括以下4门科学：
1.中国税收史。研究和阐述中国税收产生与发展过程及其变化规律的一门科学。它属于经济史的范畴。其内容主要包括：中国税收史的研究对象及范围;先秦、秦汉、三国两晋南北朝的税收;隋唐、宋辽金、元、明、清的税收;统治时期的税收;新民主主义革命时期的税收;中国古代税收的经验教训等。
2.中国税收思想史。研究和阐述中国古代名家税收思想内容的一门科学。它是经济思想史的重要组成部分。其内容主要包括：中国税收思想史的研究对象及范围;儒家、道家和墨家的税收思想;管仲、商鞅和桑弘羊的税收思想;杨炎、王安石和张居正的税收思想;统治时期和革命根据地时期的税收思想;中国税收思想的评价与借鉴。
3.外国税收史。研究和阐述各国税收产生与发展过程及其变化规律的一门科学。属于外国经济史的范畴。其内容主要包括：外国税收史的研究对象及范围;外国税收的产生与发展;发达国家（如美国、日本、法国、英国、俄罗斯和匈牙利等国家）税收史;发展中国家（如伊朗、泰国和南非等国家）税收史;外国税收发展的经验及其借鉴等。
4.外国税收思想史。研究和阐述世界名家、学派税收思想内容的一门科学。它是外国经济思想史的重要组成部分。其内容主要包括：外国税收思想史的研究对象及范围;重商主义、重农学派、古典学派和社会政策学派的税收思想;凯恩斯主义的税收思想;现代货币主义的税收思想;供应学派的税收思想;外国税收思想的评价与借鉴。
需要说明的：一是上述只是对税收学科体系中学科种类及内容的总体设想，如何具体构建税收学科体系及其内容，还有待于理论上的进一步探讨和实践中的摸索;二是为体现学科的科学性、规范性，这里注重学科的“学”字分析;三是注意学科与课程的关系，在课程设置上，可综合考虑课程的全面性、系统性、客观性和实践性，以及学科之间的合并与互补性，如中国税制学等诸多学科可单独设置，有的学科如税收学原理、经典税收论和税收经济学可合并为《税收基础学》等。
【参考文献】
[1] 彼得斯. 税收政治学：一种比较的视角[M].郭为桂，黄宁莺译.江苏人民出版社，2008.
[2] 王磊. 税收社会学[M].经济科学出版社，2011.
[3] 钟昌元. 海关税收制度[M].中国海关出版社，2011.
[4] 丁芸. 税务[M].北京大学出版社，2010.
[5] 盖地. 税务筹划学[M].中国人民大学出版社，2009.
[6] 倪俊喜. 税收筹划学[M].天津大学出版社，2007.
[7] 毛夏鸾，叶青. 税务会计学修订第四版[M].首都经济贸易大学出版社，2012.
[8] 陈晓春，王瑞昌. 税务统计学[M].中国人民大学出版社，1991.
广泛发动助推科研。万州区税务学会把税收科研工作列为年初工作安排的重点，将税收科研任务下达到各会员小组，在全年学会工作中狠抓落实。他们坚持学会与行政配合抓，将税收科研工作纳入年度学会和行政工作考核，并加强平时的检查、督导和抓落实。为切实搞好学术科研，该学会采取了公开课题立项及审定要求等学术“透明”作法。学会秘书处收到课题立项审批表后，在10日内进行汇总，与区局主管科室及学会片区大组负责人一起审定，然后通知各会员小组，凡经审定立项的课题，并如期保质完成的，学会发给课题费。各会员小组按片区大组提出的时间交稿，然后由片区大组确定交流时间、地点，组织本片区各会员小组交流，并将本片区的优秀论文（不超过论文总数40%）推荐到区学会，参加区国税局与税务学会组织的优秀税收科研论文交流。
通过税务学会在全区税务系统的广泛发动，仅仅在2012年度税收科研论文研讨会上，就收到论文49篇，评出特等奖6篇、一等奖2篇、二等奖4篇、三等奖6篇。
开展优秀课题申报。为打牢税收科研基础，区税务学会大力开展优秀课题申报。各会员小组按照学会下达的参考课题，结合本单位实际及科研力量选定自己的研究课题，定时报学会立项。根据区税务学会秘书处统一安排，各会员小组可申报立项课题1-2篇。课题论文要求观点、方法新颖，立论清晰，论据充分，逻辑性强，结论准确，具有较强的税收科研转化价值，论文字数不少于3000字。同时，学会公开奖励标准，对税收科研论文的立项课题费、用稿稿费、获奖奖励标准等进行公开，增大吸引力，调动写作积极性，使重点税收科研项目出彩。
通过扎实努力，学会2012年主打的6个课题大多已有明显收获：撰写的“对税务机关引导纳税遵从的调查与思考”、“关于推进国税系统基层党建工作的思考”在研讨会上受到好评；撰写的“税务海量数据处理的难点及对策”被国家税务总局电子税务管理中心举办的税务系统数据分析应用论文征集评选中获优秀论文奖；撰写的“加大财税政策支持力度助推三峡库区可持续发展的思考”已被万州区科协评为科普成果，并奖励3000元；撰写的“ 西部经济可持续发展的税收政策选择”已获重庆市国际税收研究会论文评选三等奖；撰写的“关于促进收入合理分配、缩小贫富差距的税制改革思考”被中国税务学会“进一步完善税收制度”课题研讨会推荐参加中国税务学会年会。
一、中国税法学研究落后的成因分析
税法在现行法律体系中是一个特殊的领域,它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法,而是一个综合领域。其中,既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范,又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容,更包含着大量的规范管理关系的行政法则;除此之外,税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性,税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此,将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要,而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时,当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时,当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时,将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究,使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长,充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法,使税法的体系和内容更正完整和丰富。
然而,当前我国税法学研究的现状是,主攻方向不明确,研究力量分散,研究方法单一,学术底蕴不足,理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容,法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释,税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入,依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果,更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权,同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督,使其在既定的框架中运转,不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上,我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实,税收征管程序优化设计,纳税人权利的保护等,都是我国财税法学研究亟待加强的地方。
所以,总体来说,中国税法学目前仍然在较低水平上徘徊。由于中国税法立法数量多,涉及面广,其中法律规范的内容还有一些与众不同的特性,所以人们勉强还能接受税法作为一个相对独立的法律部门而存在,不管在位阶上它是属于财政法、经济法抑或行政法;然而,就现状而言,中国税法学能否成为一门独立的研究学科的确令人担忧。作为一门独立的研究学科,首先,应该具有独立的研究对象;其次,应该形成比较完整的学科理论体系;再次,还应该产生一批高质量的研究成果;最后,该学科应该具有丰富的、可待挖掘的理论资源和广阔的发展前景。对照这些要求,我们惭愧地发现,中国的税法学研究的确刚起步,用“幼稚”一词进行描述并不过分。由于历史的原因,中国的法学研究自20世纪70年代以后才进入现代法的复兴和发展时期。而其中税法学的研究更是晚了将近10年,从80年代中期才开始产生和发展。(注:倘仅从时间上看,我国第一本专门的税法学着作应为1985年由时事出版社出版的、刘隆亨编着的《国际税法》,但一般认为,1986年由北京大学出版社出版的、刘隆亨所着:《中国税法概论》一书标志着我国税法学的形成。参见刘剑文:《中国税收立法研究》,载《经济法论丛》(第一卷),法律出版社2000年版,第82页。),不过,这虽然是中国税法学研究滞后的一个客观原因,但是我们认为其并不足以解释全部现象。因历史原因耽误的法学学科并非只有税法学,刑法学、民法学等传统学科同样难逃厄运,可是它们现在却得到了欣欣向荣的发展。10年来法学研究最引人注目的领域是行政法学,它的起步可能比税法学更晚。在20世纪90年代初的时候,行政法学还只是停留在利用教科书对现行行政法进行注释的阶段,而今行政法学硕果累累,傲然屹立于法学之林。除此之外,还有环境法学等新兴学科的兴起和发展也都说明了历史原因并不是中国税法学研究落后于时代、落后于其他学科的最主要原因。我们认为,最主要的原因表现在以下四个方面:
1.税法基础理论研究重视不够。税法学并不是不能够从事现行法律规范的解释工作,相反,解决税收立法、执法和司法过程中的现实问题是中国税法学的天职。税法的解释,既有利于法律自身的完善和发展,又有利于税法的普及,是一件利国利民的好事,同时也是每一个国家法制和法学发展史上一个必经的阶段。但是税法学者在参与税法活动的各个环节时应该有自己独特的视角,这种视角不一定与立法者、执法者和司法者、乃至守法者的视角完全吻合,这样才能保证它作为一门研究学科得以存在的价值和意义。而且总体来说,税法学的视角应该比参与税法活动的其他任何人的视角更能把握问题的实质。要锻造税法学这种与众不同的观察问题、分析问题和解决问题的思路和方法,必须有赖于税法学基础理论研究的加强。只有税法学基础理论,才能将税法研究提升到一个新的高度,使之不仅关心在征纳过程中税款的计算、税收优惠的程度等具体的问题,更会着意将自己置于整个国家法律体系的大环境中,关心自己在法律体系的地位,关心自己与其它法律部门如何协调等;也只有税法基础理论才能够使税法内部发展成为相互依存、相互制约的科学体系,使概念与概念之间、原则与原则之间、制度与制度之间环环相扣却又畛域分明。可以说,税法基础理论研究的广度和深度决定了税法学能否独立地成为一门法学学科,也决定了税法学自身研究的进展和步伐。反观中国税法学界,有关基础理论研究方面的成果寥若晨星,只是在税法基本原则、税收基本法方面有一些介绍性的论述(注:这方面的成果主要有:刘隆亨等:《制定我国税收基本法应具备的特征》,《法学杂志》第1997年第1期;刘剑文、熊伟:《也谈税收基本法的制定》,《税务研究》1997年第5期;刘剑文:《西方税法基本原则及其对我国的借鉴作用》,《法学评论》1996年第3期;张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期;张宇润:《论税法基本原则的定位》,《中外法学》1998年第4期;陈学东:《浅论税收基本法的调整对象》,《杨州大学税务学院学报》1997年第4期;李刚:《对税收基本法几个问题的认识》,《财经研究》1996年2期;华国庆:《制定我国税收基本法刍议》,《安徽大学学报:哲社版》1998年第3期;郭勇平:《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》,《杨州大学税务学院学报》1998年第1期;徐志:《我国税收基本法之研究》,《浙江大学学报:人文科学版》1999年第1期。),税收法律关系的研究才刚刚起步(注:这方面的成果主要有:刘剑文、李刚:《税收法律关系新论》,《法学研究》1999年第4期;张登炎、侯绪庆:《论税收法律关系的构成要素》,《湖南税专学报》1995年第1期;何小平:《税收法律体系论要》,《政法论坛》1996年第4期;贺玉平:《论税收法律关系》,《贵州大学学报:社科版》1998年第1期;王成全:《论税收法律关系主体之间法律地位的不平等性》,《中央政法管理干部学院学报》1997年第4期。),税法与其它法律部门的互动研究也只是在借鉴民法债权制度方面有一些初步成果。(注:这方面的成果主要有:首闻:《略论纳税人的退还请求权》,《法学评论》1997年第6期;张守文:《论税收的一般优先权》,《中外法学》1997年第5期;杨小强、彭明:《论税法与民法的交集》,《江西社会科学》1999年第8期;杨小强:《论税法与私法的联系》,《法学评论》1999年第6期;杨小强:《日本地方税法中的民法适用及启示》,《中央政法管理干部学院学报》1998年第4期;程信和、杨小强:《论税法上的他人责任》,《法商研究》2000年第2期;费锦红:《试论税收优先权与抵押担保债权》,《浙江经济高等专科学校学报》1999年第6期。)至于国内目前唯一的一本基础理论方面的专着,也只能看成是有关税收基本法的论文集,其内部的体系还有待完善,且总体来说,说理尚不够透彻,受税收实务部门起草的《税收基本法(草案)》所定框架的影响过大。(注:参见涂龙力、王鸿邈主编:《税收基本法研究》,东北财经大学出版社1998年版。)但不管怎样,这些成果毕竟对中国税法基础理论的研究起到了较好的示范作用,有助于中国税法学的理性成熟。(注:值得一提的是,有些税收经济学者结合自己的专业也在关注税法学的进步,并取得了令人称许的成绩。其中有代表性的如许善达等着:《中国税收法制论》,中国税务出版社1997年版;许建国等编着:《中国税法原理》,武汉大学出版社1995年版。)
一、中国税法学研究落后的成因分析
税法在现行法律体系中是一个特殊的领域，它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法，而是一个综合领域。其中，既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范，又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容，更包含着大量的规范管理关系的行政法则；除此之外，税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性，税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此，将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要，而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时，当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时，当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时，将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究，使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长，充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法，使税法的体系和内容更正完整和丰富。
然而，当前我国税法学研究的现状是，主攻方向不明确，研究力量分散，研究方法单一，学术底蕴不足，理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容，法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释，税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入，依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果，更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权，同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督，使其在既定的框架中运转，不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上，我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实，税收征管程序优化设计，纳税人权利的保护等，都是我国财税法学研究亟待加强的地方。
一、中国税法学研究落后的成因分析
税法在现行法律体系中是一个特殊的领域，它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法，而是一个综合领域。其中，既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范，又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容，更包含着大量的规范管理关系的行政法则；除此之外，税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性，税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此，将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要，而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时，当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时，当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时，将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究，使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长，充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法，使税法的体系和内容更正完整和丰富。
然而，当前我国税法学研究的现状是，主攻方向不明确，研究力量分散，研究方法单一，学术底蕴不足，理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容，法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释，税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入，依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果，更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权，同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督，使其在既定的框架中运转，不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上，我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实，税收征管程序优化设计，纳税人权利的保护等，都是我国财税法学研究亟待加强的地方。
所以，总体来说，中国税法学目前仍然在较低水平上徘徊。由于中国税法立法数量多，涉及面广，其中法律规范的内容还有一些与众不同的特性，所以人们勉强还能接受税法作为一个相对独立的法律部门而存在，不管在位阶上它是属于财政法、经济法抑或行政法；然而，就现状而言，中国税法学能否成为一门独立的研究学科的确令人担忧。作为一门独立的研究学科，首先，应该具有独立的研究对象；其次，应该形成比较完整的学科理论体系；再次，还应该产生一批高质量的研究成果；最后，该学科应该具有丰富的、可待挖掘的理论资源和广阔的发展前景。对照这些要求，我们惭愧地发现，中国的税法学研究的确刚起步，用“幼稚”一词进行描述并不过分。由于历史的原因，中国的法学研究自20世纪70年代以后才进入现代法的复兴和发展时期。而其中税法学的研究更是晚了将近10年，从80年代中期才开始产生和发展。（注：倘仅从时间上看，我国第一本专门的税法学著作应为1985年由时事出版社出版的、刘隆亨编著的《国际税法》，但一般认为，1986年由北京大学出版社出版的、刘隆亨所著：《中国税法概论》一书标志着我国税法学的形成。参见刘剑文：《中国税收立法研究》，载《经济法论丛》（第一卷），法律出版社2000年版，第82页。），不过，这虽然是中国税法学研究滞后的一个客观原因，但是我们认为其并不足以解释全部现象。因历史原因耽误的法学学科并非只有税法学，刑法学、民法学等传统学科同样难逃厄运，可是它们现在却得到了欣欣向荣的发展。10年来法学研究最引人注目的领域是行政法学，它的起步可能比税法学更晚。在20世纪90年代初的时候，行政法学还只是停留在利用教科书对现行行政法进行注释的阶段，而今行政法学硕果累累，傲然屹立于法学之林。除此之外，还有环境法学等新兴学科的兴起和发展也都说明了历史原因并不是中国税法学研究落后于时代、落后于其他学科的最主要原因。我们认为，最主要的原因表现在以下四个方面：
1.税法基础理论研究重视不够。税法学并不是不能够从事现行法律规范的解释工作，相反，解决税收立法、执法和司法过程中的现实问题是中国税法学的天职。税法的解释，既有利于法律自身的完善和发展，又有利于税法的普及，是一件利国利民的好事，同时也是每一个国家法制和法学发展史上一个必经的阶段。但是税法学者在参与税法活动的各个环节时应该有自己独特的视角，这种视角不一定与立法者、执法者和司法者、乃至守法者的视角完全吻合，这样才能保证它作为一门研究学科得以存在的价值和意义。而且总体来说，税法学的视角应该比参与税法活动的其他任何人的视角更能把握问题的实质。要锻造税法学这种与众不同的观察问题、分析问题和解决问题的思路和方法，必须有赖于税法学基础理论研究的加强。只有税法学基础理论，才能将税法研究提升到一个新的高度，使之不仅关心在征纳过程中税款的计算、税收优惠的程度等具体的问题，更会着意将自己置于整个国家法律体系的大环境中，关心自己在法律体系的地位，关心自己与其它法律部门如何协调等；也只有税法基础理论才能够使税法内部发展成为相互依存、相互制约的科学体系，使概念与概念之间、原则与原则之间、制度与制度之间环环相扣却又畛域分明。可以说，税法基础理论研究的广度和深度决定了税法学能否独立地成为一门法学学科，也决定了税法学自身研究的进展和步伐。反观中国税法学界，有关基础理论研究方面的成果寥若晨星，只是在税法基本原则、税收基本法方面有一些介绍性的论述（注：这方面的成果主要有：刘隆亨等：《制定我国税收基本法应具备的特征》，《法学杂志》第1997年第1期；刘剑文、熊伟：《也谈税收基本法的制定》，《税务研究》1997年第5期；刘剑文：《西方税法基本原则及其对我国的借鉴作用》，《法学评论》1996年第3期；张守文：《论税收法定主义》，《法学研究》1996年第6期；张宇润：《论税法基本原则的定位》，《中外法学》1998年第4期；陈学东：《浅论税收基本法的调整对象》，《杨州大学税务学院学报》1997年第4期；李刚：《对税收基本法几个问题的认识》，《财经研究》1996年2期；华国庆：《制定我国税收基本法刍议》，《安徽大学学报：哲社版》1998年第3期；郭勇平：《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》，《杨州大学税务学院学报》1998年第1期；徐志：《我国税收基本法之研究》，《浙江大学学报：人文科学版》1999年第1期。），税收法律关系的研究才刚刚起步（注：这方面的成果主要有：刘剑文、李刚：《税收法律关系新论》，《法学研究》1999年第4期；张登炎、侯绪庆：《论税收法律关系的构成要素》，《湖南税专学报》1995年第1期；何小平：《税收法律体系论要》，《政法论坛》1996年第4期；贺玉平：《论税收法律关系》，《贵州大学学报：社科版》1998年第1期；王成全：《论税收法律关系主体之间法律地位的不平等性》，《中央政法管理干部学院学报》1997年第4期。），税法与其它法律部门的互动研究也只是在借鉴民法债权制度方面有一些初步成果。（注：这方面的成果主要有：首闻：《略论纳税人的退还请求权》，《法学评论》1997年第6期；张守文：《论税收的一般优先权》，《中外法学》1997年第5期；杨小强、彭明：《论税法与民法的交集》，《江西社会科学》1999年第8期；杨小强：《论税法与私法的联系》，《法学评论》1999年第6期；杨小强：《日本地方税法中的民法适用及启示》，《中央政法管理干部学院学报》1998年第4期；程信和、杨小强：《论税法上的他人责任》，《法商研究》2000年第2期；费锦红：《试论税收优先权与抵押担保债权》，《浙江经济高等专科学校学报》1999年第6期。）至于国内目前唯一的一本基础理论方面的专著，也只能看成是有关税收基本法的论文集，其内部的体系还有待完善，且总体来说，说理尚不够透彻，受税收实务部门起草的《税收基本法（草案）》所定框架的影响过大。（注：参见涂龙力、王鸿邈主编：《税收基本法研究》，东北财经大学出版社1998年版。）但不管怎样，这些成果毕竟对中国税法基础理论的研究起到了较好的示范作用，有助于中国税法学的理性成熟。（注：值得一提的是，有些税收经济学者结合自己的专业也在关注税法学的进步，并取得了令人称许的成绩。其中有代表性的如许善达等著：《中国税收法制论》，中国税务出版社1997年版；许建国等编著：《中国税法原理》，武汉大学出版社1995年版。）
2.税法学研究方法尚显单一。这首先表现为税法学对税收学的长期依赖状态。从学科关系上看，税法学和税收学分别站在不同的角度研究同一个对象，其内在的相通性是毫无疑问的。由于税收学的研究较税法学的研究起步早、成果多，因此在税法学刚刚起步的时候有意识地合理借鉴税收学的研究成果是非常正确的，它有助于节省时间、加快进程。再加上税法学本身的特性所致，很多问题必须进行经济分析才能更清楚地辨析其中的利害关系，所以税法学的发展离不开借鉴税收学的研究方法和研究成果。然而，这二者毕竟分别属于法学和经济学两个不同性质、具有相对独立性的学科。税法学应该有自己独特的研究方法和研究视角，它所关心的焦点可以在某一点上与税收学相同或相通，但是在更多的方面，应该是不同于税收学的。从税法学的研究整体及其发展过程中来看，税法学研究长期过分依附于税收学研究，连许多税法学研究的成果都是税收学界的人士在专攻税收学的同时附带地作为一个新领域开拓出来的，这就难怪人们善意地责怪税法和税法学“活性”不强了。（注：参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。）的确，仅仅从税法学的角度研究税法问题会不可避免地受到学科局限性的影响。因此，应当从税法学自发的需要出发，在研究过程中合理借鉴和参考税收学的内容，而不是从税收学的角度出发去裁剪税法学，这样才能真正做到从法律角度研究税收问题。
如果说以上所述的税法学在处理与税收学的关系时是过于机械的话，那么，税法学在处理自己与法学其他学科的关系时就是失之狭隘了。实际上税法与法理学、宪法学、民法学、行政法学、刑法学、诉讼法学、国际投资法学、冲突法学等部门法学的关系非常密切，税法学应该善于站在法理学和宪法学的高度处理税法问题，税法学也应该吸收和借鉴民法学和行政法学中的具体概念、原则、制度等研究成果；此外，作为宏观调控法的一个重要组成部分，经济法的国家依法调控经济之理念也应随时指导税法学的研究和实践。总而言之，税法不是一个孤立的学科，它必须借鉴其他法学学科乃至于政治学、经济学、社会学的成果才能不断发展和完善。税法每天面对的都是日新月异、快速运动的社会经济生活，各种新事物层出不穷，税法学首先必须借助于相关学科的知识对其加以理解和接受后，才有可能回到自己的领地上研讨出科学合理的应对之策。如果税法学研究时带有明显的学科狭隘性，就税法论税法，而没有将其放到与其他学科的广泛联系中，或是更广阔的理论背景中加以分析，所得出来的结论必定有失允当，难以为整个国家的法律体系所认可。我国税法学研究长期以来的确表现出缺乏兼容性的弱点，很少有人主动地开拓自己的研究领域，相反却总是愿意亦步亦趋地围绕着现行税法，要么着力论证变革旧税制，实施新税法的合理性，要么对现行税法提出一些修修补补的意见。这充分说明了税法学缺乏学术远见、安于现状，同时也再一次展示了中国税法学的不成熟。
3.税法学研究人员知识结构不合理。虽然我们对于税法学机械地照搬照抄税收经济学的内容持批评态度，但是研究税法学又的确不能不掌握税收经济学，否则研究不可能深入下去。这主要是因为税收立法关于税种选择、税率确定以及减免税的幅度等方面的决策都必须要考虑它们可能带来的经济效果，而税收经济学对此已经有成熟系统的研究，因此税法学完全可以合理借鉴。比如税收经济学对各种税种之优劣比较、税收公平和效率原则的具体衡量及其演变，税收的宏观与微观经济效果、不同历史时期税收的职能之发挥，以及课税的理论依据等方面都已经取得了很好的成绩，而这些对于税收立法观念的形成意义重大。（注：从某种意义上说，笔者以为，税收学与税法学是站在不同的角度对同一个问题进行研究，因为税收法律关系与税收关系从来就是合二为一的整体，理论上所谓税收法律关系是对税收关系进行法律调整的产物的提法只是学者们为了显示自己学科的特定价值而人为的区分。所以，完全可以说，税法学是研究如何对税收关系进行法律规范的学科，税收学是研究如何对税法进行经济分析的学科，二者研究对象重叠，研究视角各异，研究内容各有侧重，但研究成果却在很大程度上可以共享。参见刘剑文主编、熊伟副主编：《财政税收法学者参考书》，法律出版社2000年版，第34～37页。）税法学者所要作的，不否定税收经济学，而是在充分理解和掌握的基础上超越它，以一种批判的眼光积极主动地运用这些知识填充自己的体系大厦。为了使税法学学者的眼界开阔，摆脱狭隘性的束缚，首先“当然要致力于本部门法、本学科的研究，要钻进去；但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科，要研究它们的相互关系，为此，有时需要跳出来，站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律科学体系的全局。”（注：漆多俊：《经济法基础理论》，武汉大学出版社2000年版，第10～11页。）要做到这一点，必然要求税法学者的知识结构不能过于单一，不能因为研究税法就不愿意涉猎其他领域。如果不具备深厚的法理学基础，如果不能够站在财政宪法的高度考察税法的本质要求，如果不能理解税法从民法、刑法、行政法或诉讼法、国际私法中借用过来的概念、制度的准确含义，税法学在这些学者眼中无非只是如井底之蛙所能看到的天空一样。同理，税法学内部的研究分工也不宜太细，研究税法学基础理论的学者，必须同时对各个具体税种法或程序法有所了解；专攻税法学各专门领域的研究人员，也不仅应当从整体上把握税法学研究状况，还应当适当掌握税法学其他部分的研究信息。而我国税法学研究人员在这些方面都比较欠缺，国际税法、国内税法和外国税法不能连为一体，不愿意横向地学习其他领域的知识，导致高质量的研究成果难以产生。
4.税法学研究缺乏理论资源。同样是受“”的影响，民法学和刑法学在停滞十余年后能够随着改革开放的春风而蒸蒸日上，行政法学也能在短时间内发展壮大，这与重视理论资源的挖掘和利用是有着很大的联系的。以民法学为例，民法已经有二千多年的发展史，国外的法典、学术史料浩如烟海，新中国成立前也有过短暂的繁荣时期，而台湾地区对民法学的研究从未间断过，且早已达到很高的水准，这些都是民法学能够在短时期内恢复活力的重要条件。中国民法研究恢复起动后，民法学界非常关心挖掘这些理论资源并孜孜不倦地加以学习和汲取。翻译外国著名民法典和民法学著作，校勘民国时期的历史资料，引进台湾的专门著述，使得民法学有条件站在前人的肩膀上有所突破。这是任何一个学科都不可能超越的发展规律。税法学并不是没有理论资源。从第一次世界大战后税法首先在德国独立以来，税法学的研究已经取得了很多颇具价值的成果，其中德国的税法学者研究最为透彻，日本次之。我国台湾法学界于20世纪60年代初开始重视税法学的研究，并迅速在基础理论、税收实体法、税收程序法等领域出版了大量的文章、专著，其研究偏重于理论概括和逻辑统一，深受税收法定主义思潮的影响。（注：参见杨仁泽：《现代“租税法”之评介与研究》，载台湾朝阳大学《法律评论》第33卷第4期。）发展至今天，台湾税法学者更倾向于站在财政宪法的高度，利用税收法定主义的内在要求，对各种现行立法全面进行理论检讨和得失评点。（注：参见葛克昌：《税法基本问题》（财政宪法篇），中国台湾月旦出版社股份有限公司1996年版。）这些都是税法学宝库中的瑰宝，是我们继续从事深入研究宝贵的理论财富，不千方百计地试图挖掘其合理内核，却完全不顾其存在而只是在一些细节末节上隔靴搔痒，这是一件十分令人痛心的事情。遗憾的是，中国税法学界很少有人专治于外国税收学名著的翻译，至今为止只有日本学者金子宏的《税法原理》在大陆翻译出版。（注：参见［日］金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版。）而台湾学者的著述则由于众所周知的原因难以与大陆读者见面。这样一来，一方面是已有资源的无端浪费，另一方面是中国税法学研究的低水平徘徊，这对有志于继续从事税法学研究的学者们提出了严峻的挑战。当然，我们没有丝毫理由责怪他人不去从事经典文献的翻译和挖掘工作，因为外语是税法学研究者知识结构中不言而喻的重要组成部分，税法学者最起码应该掌握一门外语才有可能深入从事研究，其中尤其德语和日语为最佳。而何况，真正应该去尝试翻译的艰辛，为税法学的繁荣兴旺修桥铺路的，应该是税法学者们自己，而不是他人。
二、加强中国税法学研究的对策与方略
面对严峻的深层次问题，税法学实在再不应该为其表现的出版繁荣而盲目乐观。蓦然回首，人类历史上影响巨大的20世纪已悄然隐退，税法学与税法学者们都已经沐浴在新千年的曙光中。要想使税法学在新千年和新世纪的滚滚长河中有所发展，税法学界任重而道远！就其近期规划而言，我们主张加强以下几个方面的工作，以期促进税法研究尽早走向正轨：
1.加强合作研究。为了适应依法治税的需要，促进税法学研究水平的提高，有的学者主张“团结全国现有的从事税法教学、研究工作者与从事税收法制建设的实际工作者，把现有比较分散的、小规模的研究转化为方向明确、有规模效益的研究，把过去院校研究和业务部门相脱节的情况转变为理论与实际相结合，使教学科研部门和业务部门密切联系，把零星的间断的对外联系变成有组织的、系统的对外交往。”（注：见刘隆亨：《中国税法学研究会筹备工作的报告》，《税法研究》1998年第4期。）的确，中国税法学界面对税法的落后状况，迫切需要以合作的形式增加科研投入，发挥规模效应和避免重复研究。合作的形式多种多样，只要有助于开阔思维，知识互补就行，如：(1)加强课题合作。下达科研课题的单位不妨有意识地设置优先考虑条件，鼓励不同地区、不同行业的研究者们开展横向合作。通过这种合作有助于集思广益，加强研究人员的凝聚力。且因为研究的需要自愿组合，优势互补，并无操作上的困难之处。(2)发挥中国税法学研究会的职能，通过年会、小型研讨会、项目论证会以及创办刊物支持出版等工作，将之建设成中国税法学研究的一个堡垒，为科研合作提供条件和机会。（注：中国税法学研究会已于1998年3月28日成立，它是全国税法学界教学、科研和实际工作者自愿参加的全国性社会团体和学术团体。见《税法研究》1998年第4期。）(3)创办《税法论丛》，使深入细致的研究成果能够及时集中地得以发表，发挥理论辐射作用。《税法论丛》应该保持高规格、高起点，代表着中国税法学研究的最高水平和发展方向，使之变成中国税法学者的一个繁荣温馨的理论家园。
2.培养税法人才。税法教育在各个综合性重点大学的法学院系和各专门政法院校中的本科阶段很难进行得非常深入系统。在有限的课时内要求将税法总论、税收实体法、税收程序法等由点到面地全部讲透不大现实，只可能走马观花，难于深入。而在专门的税务院校和财经院系里又不大可能对税收从法学的角度涉及太多。但是随着税法的日益复杂以及税法与其它法律部门联系的日趋紧密，涉税诉讼的增加和税法风险防范意识的加强，税务部门、企业对高层次的税法专业人才的需求将会越来越大。为了解决这个问题，我们建议在本科教育阶段加大税法学的课时量，而在教学内容的安排上强调更侧重于通过对基础理论的灌输培养学生自觉的税法思维习惯和解决具体税法问题的分析理解能力。这样做一方面满足了实务部门对真正的税法专业人才的需要，另一方面也为这些人继续进行研究生阶段的教育奠定了扎实的基础。而税法学科研人员的培养主要还是要通过研究生教育的形式，以硕士、博士、博士后的纵向梯次结构引导有志之才不断攀登，培育税法学研究的后继人才，为税法学在不久的将来之兴旺发达积聚力量和资源。
3.重视基础理论。我们一再提到基础理论研究的重要性是因为，一旦缺少它，税法将只是一具没有灵魂的躯壳，生命与活力再也与它无缘。基础理论的研究，首先应当重视法理学，实际即是要进行“税法的法理学研究”，将税法理论及其研究条理化、体系化和规模化。一方面要将法学上的一些共性问题，如价值、效力、功能等放到税法的具体环境中深入研讨，使其为税法理论的完善做出贡献；另一方面也要着力从税法学自身出发，对税收及税法的起源、原因、性质以及主体间的相互关系等展开法理分析，为其寻找法理渊源。在这种方法的指导下，抽象的法理可以用来指导具体的税法活动，而从具体的税法制度和概念中也能总结出一般的法理，这样才可能引导税法学走向成熟。重视税法基础理论的研究还需要关注税法在宪法上的含义和要求。随着税收法定主义思想在各国的普及，宪法对税法的要求越来越具体和规范，税收立法、执法的每一个环节不仅要考虑是否合法，更要考虑是否合宪。不少学者站在财税宪法的角度研究税法，不少国家有专门的机构对税收立法和执法过程中是否违宪进行审查。如果这种观念也能够通过税法学者的研究和宣传在中国得以普及，税收法治将不会再是一个遥远的梦。当然，除了增加理论深度的法理学和提升效力位阶的宪法学以外，税法基础理论还应该多借鉴国家学说、政治学、公共选择理论、社会学等相关科学的先进成果，以丰富自己的理论殿堂。
一、中国税法学研究落后的成因分析
税法在现行法律体系中是一个特殊的领域,它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法,而是一个综合领域。其中,既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范,又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容,更包含着大量的规范管理关系的行政法则;除此之外,税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性,税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此,将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要,而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时,当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时,当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时,将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究,使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长,充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法,使税法的体系和内容更正完整和丰富。
然而,当前我国税法学研究的现状是,主攻方向不明确,研究力量分散,研究方法单一,学术底蕴不足,理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容,法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释,税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入,依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果,更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权,同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督,使其在既定的框架中运转,不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上,我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实,税收征管程序优化设计,纳税人权利的保护等,都是我国财税法学研究亟待加强的地方。
所以,总体来说,中国税法学目前仍然在较低水平上徘徊。由于中国税法立法数量多,涉及面广,其中法律规范的内容还有一些与众不同的特性,所以人们勉强还能接受税法作为一个相对独立的法律部门而存在,不管在位阶上它是属于财政法、经济法抑或行政法;然而,就现状而言,中国税法学能否成为一门独立的研究学科的确令人担忧。作为一门独立的研究学科,首先,应该具有独立的研究对象;其次,应该形成比较完整的学科理论体系;再次,还应该产生一批高质量的研究成果;最后,该学科应该具有丰富的、可待挖掘的理论资源和广阔的发展前景。对照这些要求,我们惭愧地发现,中国的税法学研究的确刚起步,用“幼稚”一词进行描述并不过分。由于历史的原因,中国的法学研究自20世纪70年代以后才进入现代法的复兴和发展时期。而其中税法学的研究更是晚了将近10年,从80年代中期才开始产生和发展。(注:倘仅从时间上看,我国第一本专门的税法学着作应为1985年由时事出版社出版的、刘隆亨编着的《国际税法》,但一般认为,1986年由北京大学出版社出版的、刘隆亨所着:《中国税法概论》一书标志着我国税法学的形成。参见刘剑文:《中国税收立法研究》,载《经济法论丛》(第一卷),法律出版社2000年版,第82页。),不过,这虽然是中国税法学研究滞后的一个客观原因,但是我们认为其并不足以解释全部现象。因历史原因耽误的法学学科并非只有税法学,刑法学、民法学等传统学科同样难逃厄运,可是它们现在却得到了欣欣向荣的发展。10年来法学研究最引人注目的领域是行政法学,它的起步可能比税法学更晚。在20世纪90年代初的时候,行政法学还只是停留在利用教科书对现行行政法进行注释的阶段,而今行政法学硕果累累,傲然屹立于法学之林。除此之外,还有环境法学等新兴学科的兴起和发展也都说明了历史原因并不是中国税法学研究落后于时代、落后于其他学科的最主要原因。我们认为,最主要的原因表现在以下四个方面:
1.税法基础理论研究重视不够。税法学并不是不能够从事现行法律规范的解释工作,相反,解决税收立法、执法和司法过程中的现实问题是中国税法学的天职。税法的解释,既有利于法律自身的完善和发展,又有利于税法的普及,是一件利国利民的好事,同时也是每一个国家法制和法学发展史上一个必经的阶段。但是税法学者在参与税法活动的各个环节时应该有自己独特的视角,这种视角不一定与立法者、执法者和司法者、乃至守法者的视角完全吻合,这样才能保证它作为一门研究学科得以存在的价值和意义。而且总体来说,税法学的视角应该比参与税法活动的其他任何人的视角更能把握问题的实质。要锻造税法学这种与众不同的观察问题、分析问题和解决问题的思路和方法,必须有赖于税法学基础理论研究的加强。只有税法学基础理论,才能将税法研究提升到一个新的高度,使之不仅关心在征纳过程中税款的计算、税收优惠的程度等具体的问题,更会着意将自己置于整个国家法律体系的大环境中,关心自己在法律体系的地位,关心自己与其它法律部门如何协调等;也只有税法基础理论才能够使税法内部发展成为相互依存、相互制约的科学体系,使概念与概念之间、原则与原则之间、制度与制度之间环环相扣却又畛域分明。可以说,税法基础理论研究的广度和深度决定了税法学能否独立地成为一门法学学科,也决定了税法学自身研究的进展和步伐。反观中国税法学界,有关基础理论研究方面的成果寥若晨星,只是在税法基本原则 、税收基本法方面有一些介绍性的论述(注:这方面的成果主要有:刘隆亨等:《制定我国税收基本法应具备的特征》,《法学杂志》第1997年第1期;刘剑文、熊伟:《也谈税收基本法的制定》,《税务研究》1997年第5期;刘剑文:《西方税法基本原则及其对我国的借鉴作用》,《法学评论》1996年第3期;张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期;张宇润:《论税法基本原则的定位》,《中外法学》1998年第4期;陈学东:《浅论税收基本法的调整对象》,《杨州大学税务学院学报》1997年第4期;李刚:《对税收基本法几个问题的认识》,《财经研究》1996年2期;华国庆:《制定我国税收基本法刍议》,《安徽大学学报:哲社版》1998年第3期;郭勇平:《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》,《杨州大学税务学院学报》1998年第1期;徐志:《我国税收基本法之研究》,《浙江大学学报:人文科学版》1999年第1期。),税收法律关系的研究才刚刚起步(注:这方面的成果主要有:刘剑文、李刚:《税收法律关系新论》,《法学研究》1999年第4期;张登炎、侯绪庆:《论税收法律关系的构成要素》,《湖南税专学报》1995年第1期;何小平:《税收法律体系论要》
,《政法论坛》1996年第4期;贺玉平:《论税收法律关系》,《贵州大学学报:社科版》1998年第1期;王成全:《论税收法律关系主体之间法律地位的不平等性》,《中央政法管理干部学院学报》1997年第4期。),税法与其它法律部门的互动研究也只是在借鉴民法债权制度方面有一些初步成果。(注:这方面的成果主要有:首闻:《略论纳税人的退还请求权》,《法学评论》1997年第6期;张守文:《论税收的一般优先权》,《中外法学》1997年第5期;杨小强、彭明:《论税法与民法的交集》,《江西社会科学》1999年第8期;杨小强:《论税法与私法的联系》,《法学评论》1999年第6期;杨小强:《日本地方税法中的民法适用及启示》,《中央政法管理干部学院学报》1998年第4期;程信和、杨小强:《论税法上的他人责任》,《法商研究》2000年第2期;费锦红:《试论税收优先权与抵押担保债权》,《浙江经济高等专科学校学报》1999年第6期。)至于国内目前唯一的一本基础理论方面的专着,也只能看成是有关税收基本法的论文集,其内部的体系还有待完善,且总体来说,说理尚不够透彻,受税收实务部门起草的《税收基本法(草案)》所定框架的影响过大。(注:参见涂龙力、王鸿邈主编:《税收基本法研究》,东北财经大学出版社1998年版。)但不管怎样,这些成果毕竟对中国税法基础理论的研究起到了较好的示范作用,有助于中国税法学的理性成熟。(注:值得一提的是,有些税收经济学者结合自己的专业也在关注税法学的进步,并取得了令人称许的成绩。其中有代表性的如许善达等着:《中国税收法制论》,中国税务出版社1997年版;许建国等编着:《中国税法原理》,武汉大学出版社1995年版。)
2.税法学研究方法尚显单一。这首先表现为税法学对税收学的长期依赖状态。从学科关系上看,税法学和税收学分别站在不同的角度研究同一个对象,其内在的相通性是毫无疑问的。由于税收学的研究较税法学的研究起步早、成果多,因此在税法学刚刚起步的时候有意识地合理借鉴税收学的研究成果是非常正确的,它有助于节省时间、加快进程。再加上税法学本身的特性所致,很多问题必须进行经济分析才能更清楚地辨析其中的利害关系,所以税法学的发展离不开借鉴税收学的研究方法和研究成果。然而,这二者毕竟分别属于法学和经济学两个不同性质、具有相对独立性的学科。税法学应该有自己独特的研究方法和研究视角,它所关心的焦点可以在某一点上与税收学相同或相通,但是在更多的方面,应该是不同于税收学的。从税法学的研究整体及其发展过程中来看,税法学研究长期过分依附于税收学研究,连许多税法学研究的成果都是税收学界的人士在专攻税收学的同时附带地作为一个新领域开拓出来的,这就难怪人们善意地责怪税法和税法学“活性”不强了。(注:参见刘剑文、李刚:《二十世纪末期的中国税法学》,《中外法学》1999年第2期。)的确,仅仅从税法学的角度研究税法问题会不可避免地受到学科局限性的影响。因此,应当从税法学自发的需要出发,在研究过程中合理借鉴和参考税收学的内容,而不是从税收学的角度出发去裁剪税法学,这样才能真正做到从法律角度研究税收问题。
如果说以上所述的税法学在处理与税收学的关系时是过于机械的话,那么,税法学在处理自己与法学其他学科的关系时就是失之狭隘了。实际上税法与法理学、宪法学、民法学、行政法学、刑法学、诉讼法学、国际投资法学、冲突法学等部门法学的关系非常密切,税法学应该善于站在法理学和宪法学的高度处理税法问题,税法学也应该吸收和借鉴民法学和行政法学中的具体概念、原则、制度等研究成果;此外,作为宏观调控法的一个重要组成部分,经济法的国家依法调控经济之理念也应随时指导税法学的研究和实践。总而言之,税法不是一个孤立的学科,它必须借鉴其他法学学科乃至于政治学、经济学、社会学的成果才能不断发展和完善。税法每天面对的都是日新月异、快速运动的社会经济生活,各种新事物层出不穷,税法学首先必须借助于相关学科的知识对其加以理解和接受后,才有可能回到自己的领地上研讨出科学合理的应对之策。如果税法学研究时带有明显的学科狭隘性,就税法论税法,而没有将其放到与其他学科的广泛联系中,或是更广阔的理论背景中加以分析,所得出来的结论必定有失允当,难以为整个国家的法律体系所认可。我国税法学研究长期以来的确表现出缺乏兼容性的弱点,很少有人主动地开拓自己的研究领域,相反却总是愿意亦步亦趋地围绕着现行税法,要么着力论证变革旧税制,实施新税法的合理性,要么对现行税法提出一些修修补补的意见。这充分说明了税法学缺乏学术远见、安于现状,同时也再一次展示了中国税法学的不成熟。
3.税法学研究人员知识结构不合理。虽然我们对于税法学机械地照搬照抄税收经济学的内容持批评态度,但是研究税法学又的确不能不掌握税收经济学,否则研究不可能深入下去。这主要是因为税收立法关于税种选择、税率确定以及减免税的幅度等方面的决策都必须要考虑它们可能带来的经济效果,而税收经济学对此已经有成熟系统的研究,因此税法学完全可以合理借鉴。比如税收经济学对各种税种之优劣比较、税收公平和效率原则的具体衡量及其演变,税收的宏观与微观经济效果、不同历史时期税收的职能之发挥,以及课税的理论依据等方面都已经取得了很好的成绩,而这些对于税收立法观念的形成意义重大。(注:从某种意义上说,笔者以为,税收学与税法学是站在不同 的角度对同一个问题进行研究,因为税收法律关系与税收关系从来就是合二为一的整体,理论上所谓税收法律关系是对税收关系进行法律调整的产物的提法只是学者们为了显示自己学科的特定价值而人为的区分。所以,完全可以说,税法学是研究如何对税收关系进行法律规范的学科,税收学是研究如何对税法进行经济分析的学科,二者研究对象重叠,研究视角各异,研究内容各有侧重,但研究成果却在很大程度上可以共享。参见刘剑文主编、熊伟副主编:《财政税收法学者参考书》,法律出版社2000年版,第34~37页。)税法学者所要作的,不否定税收经济学,而是在充分理解和掌握的基础上超越它,以一种批判的眼光积极主动地运用这些知识填充自己的体系大厦。为了使税法学学者的眼界开阔,摆脱狭隘性的束缚,首先“当然要致力于本部门法、本学科的研究,要钻进去;但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科,要研究它们的相互关系,为此,有时需要跳出来,站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律科学体系的全局。”(注:漆多俊:《经济法基础理论》,武汉大学出版社2000年版,第10~11页。)要做到这一点,必然要求税法学者的知识结构不能过于单一,不能因为研究税法就不愿意涉猎其他领域。如果不具备深厚的法理学基础,如果不能够站在财政宪法的高度考察税法的本质要求,如果不能理解税法从民法、刑法、行政法或诉讼法、国际私法中借用过来的概念、制度的准确含义,税法学在这些学者眼中无非只是如井底之蛙所能看到的天空一样。同理,税法学内部的研究分工也不宜太细,研究税法学基础理论的学者,必须同时对各个具体税种法或程序法有所了解;专攻税法学各专门领域的研究人员,也不仅应当从整体上把握税法学研究状况,还应当适当掌握税法学其他部分的研究信息。而我国税法学研究人员在这些方面都比较欠缺,国际税法、国内税法和外国税法不能连为一体,不愿意横向地学习
其他领域的知识,导致高质量的研究成果难以产生。
4.税法学研究缺乏理论资源。同样是受“”的影响,民法学和刑法学在停滞十余年后能够随着改革开放的春风而蒸蒸日上,行政法学也能在短时间内发展壮大,这与重视理论资源的挖掘和利用是有着很大的联系的。以民法学为例,民法已经有二千多年的发展史,国外的法典、学术史料浩如烟海,新中国成立前也有过短暂的繁荣时期,而台湾地区对民法学的研究从未间断过,且早已达到很高的水准,这些都是民法学能够在短时期内恢复活力的重要条件。中国民法研究恢复起动后,民法学界非常关心挖掘这些理论资源并孜孜不倦地加以学习和汲取。翻译外国着名民法典和民法学着作,校勘民国时期的历史资料,引进台湾的专门着述,使得民法学有条件站在前人的肩膀上有所突破。这是任何一个学科都不可能超越的发展规律。税法学并不是没有理论资源。从第一次世界大战后税法首先在德国独立以来,税法学的研究已经取得了很多颇具价值的成果,其中德国的税法学者研究最为透彻,日本次之。我国台湾法学界于20世纪60年代初开始重视税法学的研究,并迅速在基础理论、税收实体法、税收程序法等领域出版了大量的文章、专着,其研究偏重于理论概括和逻辑统一,深受税收法定主义思潮的影响。(注:参见杨仁泽:《现代“租税法”之评介与研究》,载台湾朝阳大学《法律评论》第33卷第4期。)发展至今天,台湾税法学者更倾向于站在财政宪法的高度,利用税收法定主义的内在要求,对各种现行立法全面进行理论检讨和得失评点。(注:参见葛克昌:《税法基本问题》(财政宪法篇),中国台湾月旦出版社股份有限公司1996年版。)这些都是税法学宝库中的瑰宝,是我们继续从事深入研究宝贵的理论财富,不千方百计地试图挖掘其合理内核,却完全不顾其存在而只是在一些细节末节上隔靴搔痒,这是一件十分令人痛心的事情。遗憾的是,中国税法学界很少有人专治于外国税收学名着的翻译,至今为止只有日本学者金子宏的《税法原理》在大陆翻译出版。(注:参见[日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,中国财政经济出版社1989年版。)而台湾学者的着述则由于众所周知的原因难以与大陆读者见面。这样一来,一方面是已有资源的无端浪费,另一方面是中国税法学研究的低水平徘徊,这对有志于继续从事税法学研究的学者们提出了严峻的挑战。当然,我们没有丝毫理由责怪他人不去从事经典文献的翻译和挖掘工作,因为外语是税法学研究者知识结构中不言而喻的重要组成部分,税法学者最起码应该掌握一门外语才有可能深入从事研究,其中尤其德语和日语为最佳。而何况,真正应该去尝试翻译的艰辛,为税法学的繁荣兴旺修桥铺路的,应该是税法学者们自己,而不是他人。
二、加强中国税法学研究的对策与方略
面对严峻的深层次问题,税法学实在再不应该为其表现的出版繁荣而盲目乐观。蓦然回首,人类历史上影响巨大的20世纪已悄然隐退,税法学与税法学者们都已经沐浴在新千年的曙光中。要想使税法学在新千年和新世纪的滚滚长河中有所发展,税法学界任重而道远!就其近期规划而言,我们主张加强以下几个方面的工作,以期促进税法研究尽早走向正轨:
1.加强合作研究。为了适应依法治税的需要,促进税法学研究水平的提高,有的学者主张“团结全国现有的从事税法教学、研究工作者与从事税收法制建设的实际工作者,把现有比较分散的、小规模的研究转化为方向明确、有规模效益的研究,把过去院校研究和业务部门相脱节的情况转变为理论与实际相结合,使教学科研部门和业务部门密切联系,把零星的间断的对外联系变成有组织的、系统的对外交往。”(注:见刘隆亨:《中国税法学研究会筹备工作的报告》,《税法研究》1998年第4期。)的确,中国税法学界面对税法的落后状况,迫切需要以合作的形式增加科研投入,发挥规模效应和避免重复研究。合作的形式多种多样,只要有助于开阔思维,知识互补就行,如:(1)加强课题合作。下达科研课题的单位不妨有意识地设置优先考虑条件,鼓励不同地区、不同行业的研究者们开展横向合作。通过这种合作有助于集思广益,加强研究人员的凝聚力。且因为研究的需要自愿组合,优势互补,并无操作上的困难之处。(2)发挥中国税法学研究会的职能,通过年会、小型研讨会、项目论证会以及创办刊物支持出版等工作,将之建设成中国税法学研究的一个堡垒,为科研合作提供条件和机会。(注:中国税法学研究会已于1998年3月28日成立,它是全国税法学界教学、科研和实际工作者自愿参加的全国性社会团体和学术团体。见《税法研究》1998年第4期。)(3)创办《税法论丛》,使深入细致的研究成果能够及时集中地得以发表,发挥理论辐射作用。《税法论丛》应该保持高规格、高起点,代表着中国税法学研究的最高水平和发展方向,使之变成中国税法学者的一个繁荣温馨的理论家园。
2.培养税法人才。税法教育在各个综合性重点大学的法学院系和各专门政法院校中的本科阶段很难进行得非常深入系统。在有限的课时内要求将税法总论 、税收实体法、税收程序法等由点到面地全部讲透不大现实,只可能走马观花,难于深入。而在专门的税务院校和财经院系里又不大可能对税收从法学的角度涉及太多。但是随着税法的日益复杂以及税法与其它法律部门联系的日趋紧密,涉税诉讼的增加和税法风险防范意识的加强,税务部门、企业对高层次的税法专业人才的需求将会越来越大。为了解决这个问题,我们建议在本科教育阶段加大税法学的课时量,而在教学内容的安排上强调更侧重于通过对基础理论的灌输培养学生自觉的税法思维习惯和解决具体税法问题的分析理解能力。这样做一方面满足了实务部门对真正的税法专业人才的需要,另一方面也为这些人继续进行研究生阶段的教育奠定了扎实的基础。而税法学科研人员的培养主要还是要通过研究生教育的形式,以硕士、博士、博士后的纵向梯次结构引导有志之才不断攀登,培育税法学研究的后继人才,为税法学在不久的将来之兴旺发达积聚力量和资源。
3.重视基础理论。我们一再提到基础理论研究的重要性是因为,一旦缺少它,税法将只是一具没有灵魂的躯壳,生命与活力再也与它无缘。基础理论的研究,首先应当重视法理学,实际即是要进行“税法的法理学研究”,将税法理论及其研究条理化、体系化和规模化。一方面要将法学上的一些共性问题,如价值、效力、功能等放到税法的具体环境中深入研讨,使其为税法理论的完善做出贡献;另一方面也要着力从税法学自身出发,对税收及税法的起源、原因、性质以及主体间的相互关系等展开法理分析,为其寻找法理渊源。在这种方法的指导下,抽象的法理可以用来指导具体的税法活动,而从具体的税法制度和概念中也能总结出一般的法理,这样才可能引导税法学走向成熟。重视税法基础理论的研究还需要关注税法在宪法上的含义和要求。随着税收法定主义思想在各国的普及,宪法对税法的要求越来越具体和规范,税收立法、执法的每一个环节不仅要考虑是否合法,更要考虑是否合宪。不少学者站在财税宪法的角度研究税法,不少国家有专门的机构对税收立法和执法过程中是否违宪进行审查。如果这种观念也能够通过税法学者的研究和宣传在中国得以普及,税收法治将不会再是一个遥远的梦。当然,除了增加理论深度的法理学和提升效力位阶的宪法学以外,税法基础理论还应该多借鉴国家学说、政治学、公共选择理论、社会学等相关科学的先
进成果,以丰富自己的理论殿堂。
