关键词：地方政府；投融资；会计核算
近年来，各地方政府为加大地方城市建设力度，调动资源筹集城市建设资金，成立了大量投融资平台公司，其职能大同小异，主要是代表政府整合城市可经营资源进行资金筹集。该类企业不同于一般的工商企业和施工企业，会计的核算有其独特性，目前财政部门还没有关于该类企业专门的会计核算办法。如何把握该类企业经营行为的实质，正确的进行会计核算，笔者从自身实践入手，进行了如下探讨。
一、增设“专项资产”会计科目
众所周知，融资需要抵押或担保，投融资平台公司融资规模较大，进行资产抵押是最可行的选择。地方政府为提高投融资平台公司的融资能力，必定会划转大量资产到平台公司，该部分资产由于数额巨大，如果都放在“固定资产”科目核算，必定为造成投融资平台公司的巨额亏损。笔者认为，应该将划转的资产严格分类，把公共类性质的资产增设“专项资产”会计科目来核算，能够更好地体现经济实质和公司的政府行为。
1.专项资产的核算范围。专项资产核算的内容划分：(1)不能直接为投融资平台公司带来经济利益流入的城市基础设施项目，需用财政建设资金来弥补，应在此科目核算，如城市道路建设及维护、城市绿化、休闲广场建设等。(2)能为企业带来直接经济利益流入，但不为企业拥有和控制的城市基础设施项目，应视为政府放弃的财政预算外资金收益，在此科目核算，如采用贷款建设、收费还贷方式修建的道路、桥梁、涵洞等。(3)能为企业带来直接经济利益流入，且为企业拥有和控制的城市基础设施，应按《企业会计制度》的有关规定在固定资产中核算，如供水、供电、供气、污水处理、垃圾处理项目等。划分专项资产与固定资产应充分注重实质重于形式的会计核算原则，如污水处理项目，由政府出资建设，仅将经营权划给城市建设公司经营，那么对污水处理项目相关基础设施的投入应作专项资产处理。
2.专项资产取得时的核算。(1)对不需要施工、安装的城市基础设施，直接进行会计核算，借记“专项资产”科目，贷记“银行存款”等科目。(2)对需要施工、安装的城市基础设施，应先通过“施工成本”科目进行归集、整理，然后转入专项资产，借记“专项资产”科目，贷记“施工成本”科目。(3)对固定资产转化为专项资产的情形，应借记“专项资产”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产”等科目。投融资平台公司还应根据收到的财政建设资金或城市可经营资源，借记“银行存款”、“无形资产”等科目，贷记“基建结算”科目。
3.专项资产的后续计量。因专项资产是投融资平台公司为履行政府行为而建造的城市基础设施，具有公共财政的性质，可按《事业单位会计制度》的有关规定，不计提折旧和减值准备。
4.专项资产的处置。出售、转让、报废、毁损的专项资产的核算。应按下列步骤进行：第一，将专项资产转入待核销基建支出；第二，将基建结算转入待核销基建支出；第三，对于发生的费用及应支付的税费应当记入待核销基建支出；第四，对于收到的出让价款、残料价值或变价收入等应当冲减待核销基建支出；第五，投融资平台公司计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失应当冲减待核销基建支出；最后，看“待核销基建支出”科目余额方向，如为借方即发生了亏损，贷方则是收益，应根据政府的批复，按照责任承担主体在政府及投融资平台公司分摊处理。若政府未进行批复，可不进行账务处理，但应在会计报表附注中进行披露。
二、施工成本的核算
投融资平台公司代表政府履行对城市基础设施的投资与建设任务，使用的资金主要来源于政府财政资金的投入(财政拨款和政府让渡城市可经营资源的收益)和融资资金，具有政府行为。为便于对政府财政资金使用效果的监督与考核，投融资平台公司应当将以赢利为目的的自筹自建工程通过“在建工程”科目进行会计核算；对于主要依靠政府财政资金投入而进行的城市基础设施建设，应通过“施工成本”科目进行会计核算。
城市基础设施项目一般包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出和其他支出等核算内容。(1)对于建造城市基础设施过程中发生的以上支出，应借记“施工成本”科目，贷记“银行存款”等科目。(2)对发生的各种市政设施维修费以及河道清障、城市绿化、项目报废等不能形成资产的投资应由政府财政资金解决，应先借记“待核销基建支出”科目，贷记“施工成本”科目；然后根据政府的批复，收到财政拨款或城市可经营资源后，借记“银行存款”、“无形资产”等科目，贷记“待核销基建支出”科目。(3)若因控制不严，造成管理费用超标；或者因管理责任，造成项目报废等应由投融资平台公司承担的损失，应借记“营业外支出――非常损失”，贷记“待核销基建支出”科目。(4)发生的简易设施、工程材料、设备及器具等的残值或残料收入以及工程副产品收入，应当扣除在销售过程中所发生的费用和税金后冲减施工成本，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“施工成本”科目。(5)城市基础设施负荷试运行所发生的各种费用应当计入施工成本，所发生的试运行收入扣除应上缴的税费后冲减施工成本。(6)发生的索赔、违约金收入，首先用于弥补工程损失，结余部分应当上缴财政，若经政府批准作企业留成收人处理，则应当扣除所得税后作为企业的净资产处理。(7)办理竣工结算以后，应当计算自竣工结算之日起至偿还债务之日止的银行借款利息、应付债券利息并计入施工成本，借记“施工成本”科目，贷记“应计利息”科目。
三、基建结算的核算
在城市基础设施项目建设期，投融资平台公司应当根据政府批准的城市建设资金年度预算计划书和工程价款结算意见书对政府投入的城市建设资金进行会计核算。通常情况下，政府投入的城市建设资金一般都会小于应支付的城市基础设施工程结算价款，若将应结未结的工程价款按权责发生制作应收账款反映，政府城市建设资金投入的不足将无法在报表中显示出来，也容易放大金融资产的账面价值，粉饰了投融资平台公司的资产变现能力，对投资者、债权人、社会公众产生误导。所以对政府投入的城市建设资金应通过收付实现制来进行会计核算。
1.全额使用财政拨款的建设项目。收到财政拨款时，借记“银行存款”科目，贷记“基建结算”科目；如果收到的财政拨款大于应结算的工程款则应先通过预收账款进行核算，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；然后根据经政府审核批准的城市基础设施工程结算价款，借记“预收账款”科目，贷记“基建结算”科目。
2.因财政预算资金不足，需用城市可经营资源进行资金补充的建设项目。应当以市场公允价值为基础，充分考虑投
融资平台公司在建造城市基础设施时的投资建设风险和为吸引社会资本的投入所需的利润回报，通常应采用“企业报价、政府核价、公众议价”相结合的方式来确认城市可经营资源的账面价值，最大限度地发挥城市可经营资源的经济价值。收到城市可经营资源时，根据政府批准的价格，借记“无形资产”、“投资性房地产”科目，贷记“基建结算”科目；如果收到的城市可经营资源的价值大于应结算的工程款则应先通过预收账款进行核算，借记“无形资产”、“投资性房地产”科目，贷记“预收账款”科目；然后根据经政府审核批准的城市基础设施工程结算价款，借记“预收账款”科目，贷记“基建结算”科目。
四、收入成本的核算
将城市可经营资源转化为经济利益的流入是经营行为，投融资平台公司需对经营活动过程中产生的收入、成本进行核算。投融资平台公司收到的城市可经营资源种类很多，应按类别单独核算。
1.纯经营性城市基础设施项目。纯经营性城市基础设施项目是指具有收费能力并可取得合理利润，具有还贷能力的项目，如市政收费性道路、收费性桥梁等，一般都具有特许经营的特点。投融资平台公司可根据建造成本、营运成本加合理利润确认总收入上报政府批准，其特许经营权的成本就是建造成本，借记“无形资产”科目，贷记“基建结算”科目。投融资平台公司取得收入时，借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”，同时，借记“主营业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。
城市建设公司不同于一般的工商企业和施工企业，它一方面代表政府从事城市基础设施的建设，另一方面代表政府整合城市可经营资源进行资金筹集。因而一般情况下它既是城市基础设施的建设者，也是城市基础设施的管理者，建议增设“专项资产”会计核算科目是为了体现城市建设公司的政府行为。
(一)专项资产核算所包含的具体内容专项资产应根据城市基础设施项目分明细进行会计核算，其核算的内容包括：(1)不能直接为城市建设公司带来经济利益流入的城市基础设施项目，需用财政建设资金来弥补，应在此科目核算，如城市道路建设及维护、城市绿化、休闲广场建设等。(2)能为企业带来直接经济利益流入，但不为企业拥有和控制的城市基础设施项目，应视为政府放弃的财政预算外资金收益，在此科目核算，如采用贷款建设、收费还贷方式修建的道路、桥梁、涵洞等。(3)能为企业带来直接经济利益流入，且为企业拥有和控制的城市基础设施，应按《企业会计制度》的有关规定在固定资产中核算，如供水、供电、供气、污水处理、垃圾处理项目等。划分专项资产与固定资产应充分注重实质重于形式的会计核算原则，如污水处理项目，由政府出资建设，仅将经营权划给城市建设公司经营，那么对污水处理项目相关基础设施的投入应作专项资产处理。
(二)专项资产取得的核算对不需要施工、安装的城市基础设施，直接进行会计核算，借记“专项资产”科目，贷记“银行存款”等科目；对需要施工、安装的城市基础设施，应先通过“施工成本”科目进行归集、整理，然后转入专项资产，借记“专项资产”科目，贷记“施工成本”科目。在实际工作中，可能发生固定资产转化为专项资产的情形，如拟按市场规律运作的垃圾处理项目，收取的垃圾处理费因不能满足项目的运营需求，经政府批准，同意由市场化运作转为政府运作。应借记“专项资产”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产”等科目。城市建设公司还应根据放弃市场化运作而收到的财政建设资金或城市可经营资源，借记“银行存款”、“无形资产”等科目，贷记“基建结算”科目。
(三)专项资产的后续计量因专项资产是城市建设公司为履行政府行为而建造的城市基础设施，具有公共财政的性质，可按《事业单位会计制度》的有关规定，不计提折旧和减值准备。
(四)专项资产的处置专项资产处置时包括以下几种情况：(1)对于发生的大型城市基础设施维修费用，在政府资金已足额支付的情况下，应根据政府的批复将“基建结算”科目的余额与“专项资产”科目的余额对冲；若政府资金未足额支付，“基建结算”科目的账面余额将小于“专项资产”科目的账面余额，应用“基建结算”科目的余额核销部分“专项资产”科目的余额，差额部分转作“待核销基建支出”科目予以核算。(2)对于出售、转让、报废、毁损的专项资产的核算应按下列步骤进行：第一，将专项资产转入待核销基建支出。借记“待核销基建支出”科目，贷记“专项资产”科目。第二，将基建结算转入待核销基建支出。借记“基建结算”科目，贷记“待核销基建支出”科目。第三，对于在出售、转让、报废、毁损专项资产的过程中所发生的费用及应支付的税费应当记入待核销基建支出。借记“待核销基建支出”科目，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。第四，对于在出售、转让、报废、毁损专项资产的过程中所收到的出让价款、残料价值或变价收入等应当冲减待核销基建支出。借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“待核销基建支出”科目。第五，城市建设公司计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失应当冲减待核销基建支出。借记“其他应收款”、“银行存款”等科目，贷记“待核销基建支出”科目。第六，待核销基建支出的处理。若“待核销基建支出”科目为借方余额，即为发生了亏损，应根据政府的批复，对应由政府承担的亏损不进行账务处理，待收到用于弥补亏损的财政资金时，借记“银行存款”科目，贷记“待核销基建支出”科目；对因城市建设公司的管理责任而造成的损失，借记“营业外支出―非常损失”科目，贷记“待核销基建支出”科目。若“待核销基建支出”科目为贷方余额，即为发生了收益，也应根据政府的批复，对应由政府享有的收益，借记“待核销基建支出”科目，贷记“其他应付款”等科目：对应由城市建设公司享有的收益，借记“待核销基建支出”科目，贷记“营业外收入”科目。若政府未对待核销基建支出进行批复，可不进行账务处理，但应在会计报表附注中进行披露。(3)专项资产的盘亏应当转入待处理财产损失，借记“待处理财产损失――待处理固定资产损失”科目，贷记“专项资产”科目。根据政府的批复，应由政府承担的损失，借记“待核销基建支出”科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”等科目，贷记“待处理财产损失――待处理固定资产损失”科目；应由城市建设公司承担的损失，借记“营业外支出――盘亏损失”科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”等科目，贷记“待处理财产损失――待处理固定资产损失”科目。
二、施工成本的核算
城市建设公司代表政府履行对城市基础设施的投资与建设任务，使用的资金主要来源于政府财政资金的投入(财政拨款和政府让渡城市可经营资源的收益)，其行为具有政府行为。为便于对政府财政资金使用效果的监督与考核，城市建设公司应当将以赢利为目的的自筹自建工程通过“在建工程”科目进行会计核算，对于主要依靠政府财政资金投入而进行的城市基础设施建设，应通过“施工成本”科目进行会计核算。(1)对施工成本核算应按城市基础设施项目的实际成本单独核算，每个项目应当包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出和其他支出等方面的核算内容。(2)对于建造城市基础设施过程中发生的支出，应按建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出、其他投资支出等类别，借记“施工成本”科目，贷记“银行存款”等科目。(3)对在城市基础设施建设过程中发生的各种市政设施维修费(道路维修费、桥梁维修费、下水道维修、涵洞维修等)以及河道清障、城市绿化、取消项目可行性研究费、项目报废等应由政府财政资金解决但不能形成资产的投资，应当先转入待核销基建支出，借记“待核销基建支出”科目，贷记“施工成本”科目；然后根据政府的批复，收到财政拨款或城市可经营资源后，借记“银行存款”、“无形资产”等科目、贷记“待核销基建支出”科目。(4)若城市建设公司因控制不严，造成管理费用超标；或者因管理责任，造成项目报废等应由城市建设公司承担的损失，按可收回的过失人赔偿，借记“其他应收款”等科目，按应计入营业外支出的金额，借记“营业外支出――非常损失”，贷记“待核销基建支出”科目。(5)在城市基础设施建设过程中发生的简易设施、工程材料、设备及器具等的残值或残料收入以及工程副产品收入，应当扣除在销售过程中
所发生的费用和税金后冲减施工成本，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“施工成本”科目。(6)城市基础设施负荷试运行所发生的各种费用应当计入施工成本，所发生的试运行收入扣除应上缴的税费后冲减施工成本。(7)在城市基础设施建设过程中发生的索赔、违约金收入，首先用于弥补工程损失，结余部分应当上缴财政，若经政府批准作企业留成收人处理，则应当扣除所得税后作为企业的净资产处理，借记“其他应付款”等科目，贷记“应交税金――所得税”、“资本公积―其他”科目。(8)城市基础设施在办理竣工结算以后，应当计算自竣工结算之日起至偿还债务之日止的银行借款利息、应付债券利息并计入施工成本，借记“施工成本”科目，贷记“应计利息”科目；支付利息时，借记“应计利息”科目，贷记“银行存款”科目。若后期实际支付的利息与计提的利息相差不大，对会计核算不会产生重大影响，不需进行账务调整，否则应调整已转入专项资产的城市基础设施账面价值和应计利息的账面余额，调增时，借记“专项资产”科目，贷记“应计利息”科目；调减时，借记“应计利息”科目，贷记“专项资产”科目。
三、基建结算的核算
在城市基础设施项目建设期，城市建设公司应当根据政府批准的城市建设资金年度预算计划书和按结算方式与工程进度编制的工程价款结算意见书对政府投入的城市建设资金进行会计核算。通常情况下，政府投入的城市建设资金一般都会小于应支付的城市基础设施工程结算价款，若将应结未结的工程价款按权责发生制作应收账款反映，政府城市建设资金投入的不足将无法在报表中显示出来。同时，在城市建设资金不足的情况下，城市建设公司通过权责发生制进行会计核算，容易放大金融资产的账面价值，粉饰了城市建设公司的资产变现能力，对投资者、债权人、社会公众产生误导。所以对政府投入的城市建设资金应通过收付实现制来进行会计核算。对全额使用财政拨款的项目建设，收到财政拨款时，借记“银行存款”科目，贷记“基建结算”科目；如果收到的财政拨款大于应结算的工程款则应先通过预收账款进行核算，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；然后根据经政府审核批准的城市基础设施工程结算价款，借记“预收账款”科目，贷记“基建结算”科目。
对因财政预算资金不足，需用城市可经营资源进行资金补充的项目，应当以市场公允价值为基础，充分考虑城市建设公司在建造城市基础设施时的投资建设风险和为吸引社会资本的投入所需的利润回报，通常应采用“企业报价、政府核价、公众议价”相结合的方式来确认城市可经营资源的账面价值，最大限度地发挥城市可经营资源的经济价值。收到城市可经营资源时，根据政府批准的价格，借记“无形资产”、“投资性房地产”科目，贷记“基建结算”科目；如果收到的城市可经营资源的价值大于应结算的工程款则应先通过预收账款进行核算，借记“无形资产”、“投资性房地产”科目，贷记“预收账款”科目；然后根据经政府审核批准的城市基础设施工程结算价款，借记“预收账款”科目，贷记“基建结算”科目。
在实际工作中经常会发生城市建设公司已办理竣工财务结算手续，而政府财政资金尚未足额支付的情况，根据收付实现制的会计核算原则不进行账务处理，待收到政府拨付的城市建设资金时，借记“银行存款”、“无形资产”、“投资性房地产”等科目，贷记“基建结算”科目。
在办理项目竣工财务结算手续后，可能会发生政府拨人的财政资金大于应结算的项目工程结算款的情况，应当按规定上缴财政，借记“预收账款”、“基建结算”科目，贷记“银行存款”、“其他应付款”科目。如果经政府批复，将一部分结余资金作为城市建设公司的留成收入处理，用于项目配套设施建设、职工奖励和工程质量奖，应借记“预收账款”、“基建结算”科目，贷记“其他业务收入”科目；支付配套设施费用、职工奖励和工程质量奖时。借记“其他业务支出”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“资本公积――其他”等科目。
四、收入、成本的核算
将城市可经营资源转化为经济利益的流入是经营行为，城市建设公司需对经营活动过程中产生的收入、成本进行核算。城市建设公司收到的城市可经营资源种类很多，应按类别单独核算。
(一)纯经营性城市基础设施项目 纯经营性城市基础设施项目是指具有收费能力并可取得合理利润，具有还贷能力的项目，如市政收费性道路、收费性桥梁等，一般都具有特许经营的特点。城市建设公司可根据建造成本、营运成本加合理利润确认总收入上报政府批准，其特许经营权的成本就是建造成本，借记“无形资产?，科目，贷记“基建结算”科目。城市建设公司取得收入时，借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”。“本次取得的收入×已确认的总的建造成本÷预计的总收入”即为应摊销的特许经营权使用成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。若因市场形式发生变化，经政府批准应变更收费总收入，对已摊销的特许经营使用权成本应进行会计估计变更，并进行追溯调整。
(二)准经营城市基础设施项目 准经营城市基础设施项目是指收费偏低、无法完全收回投资，难以完全依靠自身积累进行自我发展的项目。如供水、供气、污水处理、垃圾处理、城市轻轨等，这类项目附带部分公益性，要通过政府给予适当的补贴或政策优势才能维持营运。取得收入时，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”科目；发生支出时，借记“主营业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目，取得政府补贴或政策性优势时，按《政府补助准则》进行会计核算。
(三)非经营城市基础设施项目 非经营城市基础设施项目是指无偿提品与服务，不需要收取投资回报的项目。如城市不收费交通设施、城市绿化、市政广场、防洪设施等提高城市服务功能的公益性项目，完全需要政府财政资金的投入或利用城市可经营资源的经营收入进行补充。城市建设公司取得的闲置土地为投资性房地产，取得的客货车线路收费权、出租车使用收费权、广告牌位使用收费权为特许经营权，其取得的成本应经政府审核批准，借记“投资性房地产”、“无形资产”等科目，贷记“基建结算”科目。取得投资性房地产、特许经营权收入时，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”科目。根据已销售资产占未销售资产的比重计算应摊销开发性房地产的成本或特许经营权的使用成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“投资性房地产”、“无形资产”科目；或者根据“本次取得的收入×已确认的总的建造成本÷预计的总收入”，计算应摊销开发性房地产的成本或特许经营权的使用成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“投资性房地产”、“无形资产”科目。
五、城市基础设施日常维护费用与社会资本的核算
将成本核算在城司会计核算中更好的发挥作用，就要求成本核算与会计核算能实现理想的并轨模式，即在城司进行会计处理的前期阶段，就能将成本核算的各种信息并入到所有的核算科目中区，从而保障会计核算的及时性、客观性和准确性。根据相关的城司调研发现，目前我国城司的成本核算还与理想状态有很大的差距，其主要问题有以下表现。（一）成本核算重视不够，出现核算不实或混合核算①一些城司不能严格执行相关制度，如在进行成本核算时没有真正落实《国有建设单位会计制度》和《基本建设财务管理规定》的明确要求，没有合理设置会计账簿，只是简单通过“暂付款”和“拨入经费”科目来反映项目资金来源情况。②项目成本核算流于形式的现象普遍存在。多数城司的成本核算管理人员仅仅被动地依据图纸及现场指令，并不能积极主动地进行成本预测和分析，导致项目的成本核算流于形式。③缺乏权、责、利相结合的成本管理体系。主要表现是项目缺乏完善的成本控制造成较大的经济损失，但却缺少对相关责任人的追究惩罚机制。这主要的原因一方面是城司本身忽视了成本管理，另一方面是由于项目资金渠道引发的负面影响。通常来说，政府性的城市建设项目资金渠道结构复杂，既有国债资金、中央专项基金和财政拨款，又有公司自筹资金，往往出现因为缺少拨款手续导致公司无法进行账务处理的问题。直接后果就是导致会计核算建设成本不完整，造成项目总投资的成本核算不清。（二）会计科目设置不科学，无法准确地反映经济活动其中最突出的问题就是会计科目核算内容有失规范，一部分城司往往在同一会计科目名称下出现核算内容不一的现象。比如，一些城司将基建款挂账和变相贷款等科目置于“其他应收款”一栏，这种任意扩展核算内容的做法将严重影响会计报表的真实性。究其深层次的原因，主要是与城司的产生缘由有直接的关系。目前，我国地方政府面临越来越严重的筹资障碍，比如地方政府预算不得列赤字，不得发债，在此背景下，城建公司应运而生，成为地方政府合法的人。这就要求地方政府把相关基础设施的收费权授予城司。（三）会计政策选择中存在一定程度上的寻租动机从城司具体的会计政策选择中，不难发现其有特别强烈的会计政策寻租动机。虽然我国相关的税务征缴稽查部门，以及一些社会中介服务机构，比如注册会计师事务所进行必要的审计和监管，但是都不能有效阻止公司寻租活动的泛滥。究其根本原因，在于城司的出资人制度不健全及主体缺位。多数城司是以国有独资公司的形式注册的，政府财政拨付是其资本的主要来源。因此城司实际上承担“出纳”角色，而非城市建设项目管理的“经营者”。这就很太容易出现产权不明晰，监管不得力，债权债务管理混乱的现象。
二、完善城司成本核算的建议
城司的项目成本核算，需要在严格遵守国家相关会计法律法规的基础上，充分考虑其行业的特殊性，进行科学地会计成本核算，不断提高会计信息质量。（一）重视成本核算，提升会计成本核算能力这是由成本核算管理重要性决定的，有以下具体要求。①要求城司从思想上重视成本核算的积极作用，严格按照《国有建设单位会计制度》和《基本建设财务管理规定》的要求，实现从公司管理人员、财务会计人员到企业生产经营的具体参与者全体树立成本核算的理念，将其全面贯彻于公司的整体经营活动中。②建立成本核算制度，做到各个基建项目的单独核算。③要求根据项目成本的具体构成，以项目的责任中心为主体，辅之以预算管理、现代财务管理的科学管理知识和技能，实现城建项目全过程的成本费用控制管理。④不断加强对公司财务和核算人员的学习培训。鉴于成本核算工作的复杂性及专业性，建议城司加大投入，对财务人员进行重点有针对性的知识技能培训，从而确保成本核算的准确性。（二）科学设置城司统一的会计科目基于城司项目建设的特点和需求，为了更好地提升政府资金的使用效率及公司自身的财务工作透明度，进行合理的会计科目设置，并保持相对时期的稳定性。①通过“在建工程”和“工程施工”两个科目分别对政府专项资金和自筹资金进行分别核算，具体可借鉴房地产类会计科目的设置要求，将成本类中的“制造费用”科目改为“开发间接费用”科目。②需要增设资产、负债等共同类科目。这也是真实反映城司内部资金往来的客观需求，比如设置“内部往账”和“内部来账”等，实现加强对该业务的细化，保证及时清算公司往来资金，有效降低“巧”用会计科目进行违规经营的可能性。③尽可能减少“其他应收款”和“其他应付款”科目核算的压力。④规范“工程施工”科目的设置。建议设置“土地征用及拆迁补偿费”、“前期工程费”、“建筑安装工程费”、“基础设施费”、“公共配套设施费”及“开发间接费”等成本项目，从而对各专项工程的成本支出情况进行有效核算。（三）不断加强审计及社会监督的作用通过审计和社会监督的方式，提高城司成本核算工作的规范性。①要求会计师事务所严于律己，严格做出对城司的审计报告，并规定注册会计师对出具的审计报告负责终生；②为了加强对工程项目投入成本的审计，考核资金的使用效率，保证实现城建资金投入的效益最大化，要求我国审计部门和税务部门通过重点筛查的方式，推动城司规范成本核算工作，一方面帮助其设置成本核算账册工作的具体落实，另一方面也要加大对其违法违规行为的惩罚力度。
三、结语
关键词：政府性 城市建设投资项目 会计核算
所谓的政府性城市建设投资项目主要是指在运用政府财政资金作为建设资金对公共设施以及基础设施进行项目投资。现如今，全国各地为了更好的对该项目进行管理，因此将这些项目委托给当地城市建设投资公司进行建设管理。由于现在行政制度的改变，市政工程资产在原有基础上对政府部门进行工作的交替，在正常运作上，政府财政部门往往会把投资资金拨付到城市建设投资公司，进一步进行具体的运作以及相关的核算管理，使其政府性城市建设不仅属于建设者，并且成为资产的管理者。
一、政府性城市建设投资项目所具有的特殊性
（一）政府性城市建设投资项目的资金筹集具有一定的特殊性
政府性城市建设投资项目中的资金并非来自公司固有财产与外来借款，而是政府所拨付的专款。近几年，我国很多地方大力推动城市建设的力度与速度，特别是在数十几个经济发达的城市进行基础设施以及公共设施，政府所拨款项超过数亿元。政府通过将资金授权给城建公司，从而使城建公司成为资金的管理者，在计提折旧之后，对市政设施进行新的投资，从而在根本上实现资金的回笼发展。除此之外，政府在根据投资计划以及工程进度进行投资，并且城市投资公司会根据工期而将资金支付给设计、施工等单位。
（二）政府性城市建设项目中会计核算具有特殊性
政府性城市建设项目大多数是对基础设施以及公共设施的建设，在建设中所设计的范围比较广、时间的跨度比较大、专业性比较强，并且建设项目在立项、招标、签订合同以及资金预算、竣工决算中所涉及到的数据非常多，程序非常复杂。比如笔者所在城市对公园、景观的大力的大力建设，旨在为居民提供良好的生活环境，属于公共设施，但是项目建设的时间长、项目所设计的到各项费用比较多，按照合同支付给工人的资金缓慢。除此之外，由于现在规章制度的改变，公园、景观改变原有会计核算模糊，逐渐形成以计提折旧为主的后续计量模式，从而在一定程度上促进会计制度创新性发展。因此，要想从根本上促进我国政府性城市建设投资项目的发展，就要制定完善的会计核算体系，进行企业会计制度与基建会计制度进行紧密结合，从根本上促进其发展。
二、政府性城市建设投资项目中会计核算的基本方法
由于政府性城市建设投资项目具有独特的特殊性，因此，在提高政府性投资建设投资项目工作中，要把建设工程分为政府专项资金所投入的专项工程以及不属于政府专项资金投入的自建工程。在自建工程一类中，工程的资金核算基本上通过专项工程进行核算。并且在根据新企业会计准则中的设定中，可以得知，工程的材料资金、项目资金以及结算资金都属于承包商专用科目。其中，具体的核算要做到以下几点：
（一）提高政府资金的拨入以及支付的核算
城市建设投资公司中的政府专项拨款属于政府补贴。根据新会计准则，政府补助分为两种类型，其中一种为与资金有所关联的政府补助，另一类为与收益有关的政府补助，由于两者的分类不同，因此，在进行会计核算时的方法也有所不同。与资产相关的政府补贴，主要是指企业用于购买建设所需材料中形成的政府补贴，这种政府资金无法全额进行当期收益，应该实施“递延收益”，当政府自建达到可以使用的状态时，在年内原计划中对此进行资金的分配，从而将其进行资金的出售、转让以及报废，除此之外，还应该把没有经过分配的资金计入到资金处置当期的损益之中。
（二）提高专项成本的会计核算
在进行项目成本核算的同时，要对工地上的地点、结构、合同以及工期进行确定，从而使其成为成本核算的重要因素。在成本核算的主要对象以及开支范围之内，要对工程中的重要施工科目进行土地的征用以及安装、拆迁、开发费用的征收，并且要对资金进行具体的分类，从而对成本进行具体核算。像笔者所在城市中对公园的建设，开发商与承包商不仅要签订相应合同，并且还要对核算对象进行确定，并且按照前期预算进行各种费用的支出，从根本上实现资产的计提折旧。但是，对于工程项目中的各种间接费用，要通过“开发间接费用”进行统一核算。除此之外，还要对本期所发生的费用进行核算，并且要转账到“工程施工---开发间接费用”之中，从根本上产生科目期末无余额的现象。并且相关单位还要根据红中的基本内容对建筑承包商进行资金的核算，并且根据工程进度，将各项资金融入到“施工成本”之中。
（三）提高竣工专项成本的核算
要想从根本上提高竣工专项成本的核算，就要在原有资产中进行专项资产的设置，并且要积极办理相应的竣工结算项目，并按照相应成本进行成本的核算。除此之外，很多政府性城市建设投资项目虽然已经达到了使用状态，但是并没有办理相应的竣工结算，因此，只有提高竣工专项成本的核算，把已经计入专项资产的项目进行一定的增加，才能从根本上按照相关规定进行成本的预算。
三、结束语
综上而言，可以得知，政府性城市建设投资项目具有特殊性，要想在保证特殊发展的同时促进成本核算，那么就要在遵守相关财经、准则的同时建立相应的会计核算方式，并且要积极发挥会计的主要职能，加大会计的信息量，提高会计的信息质量。除此之外，还要对政府性城市投资项目管理以及项目资金进行整合，从根本上促进政府性城市建设投资项目朝着制度化、规范化的方向发展。
参考文献：
[1]张文娟.关于政府性城市建设投资项目会计核算的探讨[J].企业家天地，2011（10）
[2]张劭懿.浅谈政府性投资项目的会计核算方法[J].科技视界，2013（20）
[3]王斌.加强政府投资项目建设单位会计集中核算管理探析[J].会计师，2013（17）
一、项目投资决策的管理会计工具整合框架
管理会计的目的在于为企业价值创造服务，相比传统财务会计而言更加侧重前瞻性、全局性，方法更加灵活多样。基于管理会计的基本特点，管理会计工具也非常繁多，2010年A Ahmed发表的“Thirty Seven Tools of Management Accounting”中列举了37种管理会计工具，诸如平衡计分卡、弹性预算、本量利分析、六标准差、作业成本法等[ 1 ]。在进行项目投资决策时，传统的分析方法是对项目的投资效益进行评价，常用的管理会计工具是净现值法（NPV）、内部报酬率法（IRR）等。然而，无论是NPV还是IRR都是对项目投资效益的分析方法，不能对项目的整个过程进行全面评价。而项目本身从整个过程到成本、风险、资源计划等多项内容，需要多个分析工具结合使用，尤其要结合我国实际，开发整合具有本土特征的管理会计工具[ 2 ]。
目前许多企业对管理会计工具的应用仍停留在单一工具、分而治之的状态，对管理会计工具的应用导入大多缺乏系统的理论指导，缺乏细化可分解的有效量化指标做引导，导致财务会计系统向管理会计系统转化的高成本、低效率。笔者根据A企业的特点，结合37种管理会计工具的各自特点、企业发展战略、影城项目投资过程、管理水平和能力，选取了管理会计核心工具。
经整合的管理会计工具见图1。
二、A公司应用管理会计工具的前提
A公司自2009年成立子公司以来专注打造拓展影城的终端平台，该子公司负责影城的项目选址、建设和运营管理。A公司在影城终端的发展战略是“立足江苏、深耕华东、面向全国”，2011年A公司结合国内外电影终端银幕的发展趋势和实际情况，制定了“十二五”期间影城终端“千张荧幕”的阶段性目标。为此，A公司以高效的管理为基础，在项目投资决策、工程建设、运营管理等关键环节中充分运用管理会计工具，形成了“投前、投中、投后”的管理会计核心工具整合应用体系。A公司2009年起步打造拓展影城的终端平台，直到2012年在摸索4年的基础上形成了影城建设选址、规划决策、设计施工、营运管理、营销策划等方面的机制。总结A公司应用管理会计工具的经验，其应用至少需要三个前提。
（一）较为完善的企业现代管理制度
在市场经济体制下建立现代企业制度，就是要求企业在市场机制的作用下，明确企业的目标是企业价值最大化。这些可以促使企业自身有生存和发展的思考，形成较为完善的企业现代管理制度，促使组织架构完善，各部门职能明确，责任清晰。
（二）初步的大数据管理应用经验
在地球村经济逐步形成的过程中，市场信息瞬息万变，只有将大数据合理应用于企业自身的决策中，才能贴合市场发展趋势，避免信息滞后带来的发展障碍。管理会计的前瞻性决定了企业必须要有一定的大数据管理应用经验，并积极主动地寻找有利于决策的大数据应用方法，只有这样才有可能为企业今后的行业发展、延伸发展做出较为科学的研判。
（三）较为清晰的企业发展战略目标
企业发展中面临的投资机会非常多，但企业的发展资金总是有限的、企业人员的管理能力和水平总是局限的，把有限的资金、有限的时间和精力集中到重点发展的领域上来，应该是企业发展的公理。这就需要在企业发展战略的前提下，在市场科学研判的前提下，明确近几年的发展目标，在激烈的竞争环境中集企业优势力量快速突围，快速有效地完成阶段性发展目标，进而完成企业发展战略目标。
三、A公司选取的管理会计核心工具及其应用
基于A公司的影城项目投资具有决策同质、流程可复制、管理环节清晰的特点，A公司首先将项目投资的整个过程划分为投资决策、工程建设、运营管理三个关键环节；其次分析各环节的重点职责，由不同部门、单位予以实施，鼓励采用“定量定性相结合，定量为主”的决策方式；最后形成较为完整的管理会计核心工具的应用体系。
（一）投资决策环节的管理会计核心工具及其应用
科学的论证、有效的流程能够有效防范风险，合理调配企業资源，对企业前瞻性地布局发展有重要的意义，所以A企业非常重视投资决策，经过4年多的摸索，自2012年起采用了董事会决策委员会下设影城投资决策专业委员会的决策架构，各决策机构及人员主要构成如表1。
影城投资评审小组主要通过实地考察、大数据分析、可研分析、SWOT分析，应用定性倾向和定量倾向两类管理会计指标。
1.定性倾向的管理会计工具判断市场竞争及发展趋势
主要应用的管理会计工具有约束理论、企业资源规划、风险模式、流程管理、价值管理、价值工程。
为了解决发展速度的问题，A企业应用约束理论主要实施了4个步骤：第一步，找出快速布局影城的制约因素，即商业体开发的信息。由于A企业是影城市场的后进入者，没有较多商业地产的业务关系，导致商业体开发的信息不能一一掌握，容易错过好的影城开发地址。第二步，挖掘制约因素的潜能。找到制约因素之后，A公司扩大了子公司拓展团队的人员数量和人员开发水平，在人员的薪酬、级别上作出高于同级别公司的决定，并且在人才引进上加大了力度，以新聘用1个人带来两个潜在项目来计算，新近人员20人的前提下将有40个潜在项目，项目储备信息立即剧增。此外，与国内排名前十的商业体开发商进行充分沟通，建立合作意向。第三步，给制约因素进行松绑。A公司一方面对已经形成的项目储备进行优选，并进行内部项目价值对比，符合公司价值基本判断的影城项目可快速进入决策的流程；另一方面对国内排名前十的商业体开发商的项目作出投资回报、商务条件等方面的一定让步，确保合作的持续性。第四步，重新确认制约因素。A公司根据发展速度和项目质量情况，每半年做影城发展的总结和研讨，持续地确认发展的制约因素，重新回到步骤一。
在应用约束理论的过程中，A企业自然地结合了流程管理、企业资源规划、价值管理，并将影城作为价值工程。在流程管理应用上，A企业改变了决策论证会的流程，由原有的固定时间集中论证，改为不定期按需论证，决策论证会由选址部门根据实际项目数量、紧急程度提报开会时间，通过与决策委员的沟通决定开会的时间和地点，并采用了电话会议方式，大大提高了决策论证会的效果；优化内部项目价值对比流程，在进入投资决策流程中已经将争议较大的事项进行了较为充分的论证，减少进入投资决策流程后的反复论证，缩短决策时长。
在企业资源规划应用上，A企业有意识地将财力、人力倾向性地投入到影城终端平台，并允许影城终端平台初期有一定限额亏损的阶段性经营目标，为培养人才、熟悉市场运作规律提供了一定的时间，并为企业文化建设奠定了基础。在价值管理应用上，主要用来对重大决策的评估，例如用于投资决策、撤资决策、重大战略决策等方面，价值管理中的主要措施就是绩效管理。
通过风险模式和价值工程的应用，充分总结影城投资成功的经验和失败的教训，重点关注影城投资的外部环境及发展趋势，建立了区域票房预期的相关性模型，按决策相关性因素进行排序：人均消费水平、影城所在区域的人口数量及人口增长率、目前以及潜在竞争对手、影城所在商业体的竞争优势及招商定位。利用行业艺恩数据，研究历史区域内已开业影城的发展趋势与所在区域票房的相关性，利用新开影城票房可能产生的极端值测试区域的饱和度，进而推断投资可能发生风险导致的损失。
2.定量倾向的管理会计工具判断影城项目本身的投资价值
A公司主要应用的管理会计工具有产量会计、本量利分析、标准成本法、成本收益分析、目标成本、统一成本核算、管理风险会计等。在判断市场竞争及发展趋势的基本前提下，针对影城项目本身可能的价值进行分析。
项目本身的可行性与否，主要是项目本身的价值与公司战略目标价值的对比。A公司根据对市场的基本判断，综合已经开业影城、同行业影城的情况，对若干管理会计工具使用过程中的相关指标进行了对此，聚焦制定了单体影城投资回报期静态5年、动态8年的简化目标，原则上单体影城的价值不得低于目标值。该项简化有利于更加快速地判断影城的投资价值，有利于聚焦解决投资过程中的各项指标协同问题。
投资回报期都是基于影城本身的收入、成本费用、现金流等指标预测为前提。故影城投资以15年收益测算表为基础，对于收入和成本费用各项进行详细预测。
首先，分析成本费用的构成，形成标准化测算依据。影城成本费用的构成为影片放映分账成本、房屋租金、人员薪酬、设备折旧、装修折旧以及运营日常费用等。其中，影片放映分账成本是分给院线方的成本，占票房收入的50%左右；人员薪酬、运营日常费用均通过已经开业影城的平均人员配置数量、薪酬水平、平均消耗进行测算，测算值一般在1年左右作回顾，如偏差超过20%，测算值将进行适当调整；设备、装修是投资之初公司为了符合观影需求、市场竞争、可持续发展而进行的综合性投入，该项投资作为影城的初始投资，是个性化的投入指标；房屋租金是支付给物业方的租赁费用，一般在投资之初就会锁定15年的租赁时间，租赁费用与租赁面积、商业体定位、地理位置、开发商实力等相关，是投资决策影响较大的外部因素，一般物业方会通过邀请招标的方式进行对比报价，价高者得。
综上影响影城利润、现金流的关键指标为设备、装修的投资大小以及房屋租金的多少。
其次，分析、测算影城的收入。A公司通过大量市场已有影城的数据分析，确定了影城平均5年内的增长比率，作为所有论证影城投资项目的票房增长一般原则；比较难以标准化确定的是首年票房收入，由于影城所处地理位置、商业体情况不尽相同，为了提高预测的准确性首年票房估算采用三种方法：参照法、综合数据分析和经验估算法，三种方法相互印证，偏离值在一定范围内采用较为低的票房数值。没有预测可以做到完全准确，但是根据实际运营后的票房收入与当时预测数据对比发现相关问题，可以更好地改进预测模型的准确性，这个需要长期持续的执行。此外，卖品收入和广告收入等均因与票房的观影人次密切相关，故均以票房收入的一定比例进行估算。
最后，在收入、成本费用全部估算或者报价完毕后，根据单体影城产生的净利润、现金流情况，在假定综合折现率12%的前提下，得出影城的静态和动态投资回报期。
在定量測算影城投资价值过程中需要大量的数据测算和分析、调研，需要行业大数据的支撑，更加需要有专业的人员在各自角度提供专业数据，所以，测算影城投资价值过程是企业的系统工程，非一己之力能完成，需要流程设计、价值共享、标准化定义等多维度纵横交错的管理工作。
（二）工程建设环节的管理会计核心工具及其应用
主要应用的管理会计工具有准时制、企业资源规划、分步成本法、标准成本法、流程管理、统一成本核算。
影城项目主要是依托商业体而存在的，从投资决策到工程接场仍存在较长的时间，更多受商业体的建设进度影响，所以A公司对影城投资项目从投资决策到影城预计可达到建设条件超过1年的项目，需要进行进场前的重新再论证，确保影城投资的假设前提没有发生重大变化，如发生重大变化，需按照投资决策流程和规则再行决策后方可进入工程建设阶段。通过进场前的论证，在流程再造的基础上既充分论证了市场风险又为建成后的经营提供了较为合理的数据指导，主要应用的管理会计工具是准时制的管理工具。
项目投资进入前期准备阶段，具体流程如图2。
开工后，影城工程进入工程施工阶段，具体流程如图3。
A公司在投资决策阶段已经初步完成了投资资金、设备选型、技术标准等主要因素，在此阶段A公司管理的目标是合理控制建设成本、提高建设质量。工程建设成本主要分为装修成本、空调、强弱电、设备等，主要通过集中大盘采购、公开招标的方式，提高议价能力。
（三）运营管理环节的管理会计核心工具及其应用
主要应用的管理会计工具有准时制、企业资源规划、流程管理、价值管理、本量利分析、变动成本法、标准成本法、目标成本、统一成本核算。
由于A公司已經制定了阶段性战略目标，在投资决策阶段考虑了长期的发展路径，工程建设阶段将影城房租、设备折旧、装修摊销等占票房比重较高的成本费用项目均已固化，所以在运营管理阶段A公司更多以短期的年度利润为目标导向，以提高短期经营能力和运营质量为目的。
为实现统一成本核算，A公司财务组织架构由原有的一家影城一个出纳一个财务经理的配置转换为财务核算共享中心，全部由影城连锁经营公司的财务中心直管财务核算工作，确保了成本费用核算口径和会计处理的一致性，并优化财务核算流程，推动了各种业务信息软件的集成，保证及时、准确、完整地了解和跟踪管理业务活动，同时，为不同影城经营效果的对比提供了标准化的数据支撑。
这个阶段是管理会计与财务会计紧密结合的阶段，也是非常重要的财务创新突破阶段。可研报告中的收益测算表将成为确定影城经营目标、预算管理、绩效考核的基本依据，与投资、建设两个阶段相呼应，形成投后管控的重要抓手。
四、总结
从A公司影城项目投资管理会计工具的实践上看，企业对应用管理会计工具必不可少，但企业自身的现代企业制度建设、行业大数据管理应用经验、明确的发展战略目标是实施管理会计核心工具整合应用体系的主要前提。此外，管理会计工具的应用应该是多维度、纵横交错的应用，不拘泥于某一单一工具，其应用应该更加灵活，要根据企业自身的情况作管理会计工具的优化和改良，以达到自身管理的目标。
A公司影城项目投资的管理会计工具主要将企业资源规划、流程管理、标准成本、统一成本核算贯穿于项目投资的始终，并根据项目投资的不同管理阶段在明确设定目标的基础上结合其他管理会计工具，辅助解决相关问题，构建了管理会计核心工具整合应用的体系。
【参考文献】
[1] AHMED A.Thirty seven tools of management accounting [J].Ssrn Electronic Journal，2010（7）：17.
中国燃气行业特点一方面是高利润行业，按国内燃气公司在香港联交所公布的数据是年销售净利润率20%以上，有人形象比喻：燃气行业是中国行业利润丰厚的最后一块大蛋糕了；另一方面是资本密集型产业，需要大量的管网及燃气设施投资资金。
一般而言，一个城市燃气专营权只给一家燃气公司。城市管道燃气公司主要业务是管网敷设、燃气分销、管网运营维护、客户服务。国内某大燃气集团公司目前在经营方面主要面对两个难题：一是公司内部成本意识淡漠，职务消费、内部浪费严重；二是每年投资规模巨大，投资效率不高。如何加强企业内部的成本管理已成为燃气公司的管理重心。
产生上述两个的原因很多，有管理不善、人员素质不高等原因，但认真，公司目前的核算才是带来诸多难题的根本原因。本文站在集团公司层面对加强成本管理的方法作一探讨。
一、存在问题分析
1、成本费用膨胀的问题，源于燃气行业的高利润；而高利润由燃气公司会计核算政策和方法算出。
燃气企业在一个城市内一般只有一家，是垄断性的。一直以来，各燃气企业，包括总公司形成了大手大脚的习惯，没有成本意识，现在总公司虽然三令五申，要大力提倡节约，加强成本控制，也请了咨询公司等外脑想办法。效果并不理想。综合分析，高利润的行业难以形成成本意识。高利润的行业更注重开源而不是节流，因为挣10块钱比省l块钱要容易。领导干部在高利润的滋养下已经形成了这样典型的意识：有个老总在请燃气公司中层吃饭时曾经说，大家辛苦了，请大家吃个饭，别看花了两三千块钱，他们一努力，一个项目就是几十万的利润。举这个例子只是为了说明总经理开源胜于节流的思想比较严重。而在一些经营和市场情况不太好的燃气企业，成本费用控制的就很好，与该城市市场空间小，接驳费收入少有直接关系。
深入分析，可以说该行业虚高利润。高额利润一方面得益于经营，但更重要的是目前我们所采用的会计核算方法和政策。会计核算上采取了将接驳费收入确认为当期公司收入和将当期投资按三十年摊销的会计政策，使当期收入和利润很高。对外信息披露以及财务报表采用现行的会计核算政策应该说为公司在资本市场上赢得了很好的形象，也为公司融资铺平的道路，但在内部管理方面，按照现行的会计政策却带来了包括成本费用膨胀等在内的诸多管理问题。
2、投资规模大，投资成本高，投资收益低的问题，源于将当期投资按三十年摊销的会计政策，和投资预算逐一评审方法。
各公司每年投资规模巨大，形成很大资金缺口。同时，投资收益率却相对较低，对当期收益的贡献不大。目前的控制方法是由总公司年度预算评审小组根据成员企业上报投资计划进行评审和筛选，砍掉部分投资收益较低的项目，这种方法一是不合理，二是没效果。由于子公司众多，总公司不知道企业的实际情况，在家里乱砍；成员企业为了获得投资资金，不论好坏的乱报，形成了恶性循环。部分公司为了当期利益而不惜投入巨资建设长期收益并不看好的项目等现象时有发生。
综合分析，也是公司投资会计政策带来的弊病。各燃气公司投资按照30年摊销，对当期的利润极小，因此，各成员企业为了获得当期收入就会用大额的投资换取小额的收入，只要摊入当年的投资折旧低于该项目带来的当期利润即可，具体明年甚至后年会不会带来收入就不会关心了。
由于缺乏有效的评价和管理手段，无法对成员企业的投资行为进行约束和管理。因此就造成了部分企业和项目的投资收益率较低。
二、对策
1、在内部管理上绩效考核利润的核算中，要减少固定资产折旧的年限。期望多长时间收回管网投资，就应该设定几年的折旧年限。
比如将折旧年限设定为10年，那么当期的收益如果不能大于项目投资的十分之一，燃气公司就会放弃；而按照现在的折旧年限，只要当期的收益能大于项目投资的三十分之一，燃气公司就会考虑选择。
由于投资折旧的加快，在作投资决策时，就会放弃当期收益不能弥补投资折旧的项目，从而提高投资效率。因此折旧年限的设定会对投资效率产生决定性的。加大了当期投资对利润的影响，促使经营者考虑近期投资收益率的，可以有效控制投资规模，关于跟路等市政工程，要通过检查予以约束。
2、改变核算上收入和成本不配比，满足内部管理的考核需要。
从内部成本管理需要出发，使收入和成本费用形成配比。一是接驳费收入不完全在当期确认收入，分10年进行确认。其主要目的是为了降低当期利润，有利于提高成本意识；二是当期投资按10年摊销，而不是现在的30年。其主要目的是与接驳费收入形成配比，同时加大投资折旧，降低当期利润，有利于提高成本意识。
内部管理上改变核算办法带来的好处：
（1）大大降低当期考核利润，使开源和节约对利润的影响处于均衡状态，培育成本意识，打造燃气公司低成本运营的核心能力；
（2）利润的大大缩水，会促使经营者审视市场开发的有效性，对应收账款额度较大或回款较难的项目，会采取谨慎态度，可以有效控制应收账款规模。
3、严格固定资产的核算和结转，防止将费用纳入投资的行为发生。
由于管网资产按照30年进行摊销，对当期的利润影响很小，因此不同程度的存在将一些其它的成本和费用纳入投资总额的事情，从而增加投资成本。为减少该类事件的发生，一是要加强会计核算的管理，二是对超预算投资要直接冲减当期利润，使增加投资与增加费用的效果趋于一致。可以有效避免将费用纳入投资的行为发生。
4、投资管理采取预算管理，总额控制；做好投资预算、考核。
固定资产投资一定要根据公司的资金实力确定规模，避免盲目投资，一是固定资产投资会给公司现金带来很大压力，造成融资成本增加；二是无节制的投资会造成大量的投资浪费，降低投资收益率。
（1）对公司当期投资要采取预算管理，总额控制的，严格控制投资规模。年初在制定计划预算时就要根据总公司的经营情况和融资计划确定年度的投资规模，各燃气公司的固定资产投资再次额度内分配。
(一)政府性城市建设投资项目的资金筹集具有一定的特殊性
政府性城市建设投资项目中的资金并非来自公司固有财产与外来借款，而是政府所拨付的专款。近几年，我国很多地方大力推动城市建设的力度与速度，特别是在数十几个经济发达的城市进行基础设施以及公共设施，政府所拨款项超过数亿元。政府通过将资金授权给城建公司，从而使城建公司成为资金的管理者，在计提折旧之后，对市政设施进行新的投资，从而在根本上实现资金的回笼发展。除此之外，政府在根据投资计划以及工程进度进行投资，并且城市投资公司会根据工期而将资金支付给设计、施工等单位。
(二)政府性城市建设项目中会计核算具有特殊性
政府性城市建设项目大多数是对基础设施以及公共设施的建设，在建设中所设计的范围比较广、时间的跨度比较大、专业性比较强，并且建设项目在立项、招标、签订合同以及资金预算、竣工决算中所涉及到的数据非常多，程序非常复杂。比如笔者所在城市对公园、景观的大力的大力建设，旨在为居民提供良好的生活环境，属于公共设施，但是项目建设的时间长、项目所设计的到各项费用比较多，按照合同支付给工人的资金缓慢。除此之外，由于现在规章制度的改变，公园、景观改变原有会计核算模糊，逐渐形成以计提折旧为主的后续计量模式，从而在一定程度上促进会计制度创新性发展。因此，要想从根本上促进我国政府性城市建设投资项目的发展，就要制定完善的会计核算体系，进行企业会计制度与基建会计制度进行紧密结合，从根本上促进其发展。
二、政府性城市建设投资项目中会计核算的基本方法
由于政府性城市建设投资项目具有独特的特殊性，因此，在提高政府性投资建设投资项目工作中，要把建设工程分为政府专项资金所投入的专项工程以及不属于政府专项资金投入的自建工程。在自建工程一类中，工程的资金核算基本上通过专项工程进行核算。并且在根据新企业会计准则中的设定中，可以得知，工程的材料资金、项目资金以及结算资金都属于承包商专用科目。其中，具体的核算要做到以下几点：
(一)提高政府资金的拨入以及支付的核算
城市建设投资公司中的政府专项拨款属于政府补贴。根据新会计准则，政府补助分为两种类型，其中一种为与资金有所关联的政府补助，另一类为与收益有关的政府补助，由于两者的分类不同，因此，在进行会计核算时的方法也有所不同。与资产相关的政府补贴，主要是指企业用于购买建设所需材料中形成的政府补贴，这种政府资金无法全额进行当期收益，应该实施“递延收益”，当政府自建达到可以使用的状态时，在年内原计划中对此进行资金的分配，从而将其进行资金的出售、转让以及报废，除此之外，还应该把没有经过分配的资金计入到资金处置当期的损益之中。
(二)提高专项成本的会计核算
在进行项目成本核算的同时，要对工地上的地点、结构、合同以及工期进行确定，从而使其成为成本核算的重要因素。在成本核算的主要对象以及开支范围之内，要对工程中的重要施工科目进行土地的征用以及安装、拆迁、开发费用的征收，并且要对资金进行具体的分类，从而对成本进行具体核算。像笔者所在城市中对公园的建设，开发商与承包商不仅要签订相应合同，并且还要对核算对象进行确定，并且按照前期预算进行各种费用的支出，从根本上实现资产的计提折旧。但是，对于工程项目中的各种间接费用，要通过“开发间接费用”进行统一核算。除此之外，还要对本期所发生的费用进行核算，并且要转账到“工程施工---开发间接费用”之中，从根本上产生科目期末无余额的现象。并且相关单位还要根据红中的基本内容对建筑承包商进行资金的核算，并且根据工程进度，将各项资金融入到“施工成本”之中。
(三)提高竣工专项成本的核算
要想从根本上提高竣工专项成本的核算，就要在原有资产中进行专项资产的设置，并且要积极办理相应的竣工结算项目，并按照相应成本进行成本的核算。除此之外，很多政府性城市建设投资项目虽然已经达到了使用状态，但是并没有办理相应的竣工结算，因此，只有提高竣工专项成本的核算，把已经计入专项资产的项目进行一定的增加，才能从根本上按照相关规定进行成本的预算。
三、结束语
